Методика організації бухгалтерського обліку та економічного аналізу поточної кредиторської заборгованості підприємства

Методика організації бухгалтерського обліку та економічного аналізу поточної кредиторської заборгованості підприємства

ЗМІСТ

Вступ

Розділ І Особливості галузі діяльності досліджуваного підприємства,

загальні економічні фактори і умови.Організаційна та функціональна

структура

1.1 Аналіз сучасних напрямків розвитку ринкової діяльності аптечних підприємств та передумови раціональної організації обліку розрахунків з кредиторами ТзОВ«Дарсі»

1.2 Загальна організаційно-економічна характеристика підприємства

1.3 Економічна сутність поняття «кредиторська заборгованість» та її класифікація

1.4 Охорона праці на ТзОВ «Дарсі»

Розділ ІІ Організація обліку розрахунків з кредиторами на ТзОВ «Дарсі»

1. Організаційні аспекти обліку розрахунків з кредиторами

ТзОВ «Дарсі

2.2 Особливості обліку розрахунків з кредиторами при роздрібній торгівлі ліками

2.3 Облік розрахунків за претензіями

2.4 Облік розрахунків із іншими кредиторами

Розділ ІІІ Аналіз операцій з кредиторами

3.1Аналіз динаміки та структури кредиторської заборгованості

3.2 Аналіз впливу кредиторської заборгованості на фінансовий стан підприємства

3.3 Планування кредиторської заборгованості

Висновки

Список використаних джерел

ВСТУП

Глибокі економічні перетворення в сфері виробництва на основі ринкових відносин є характерною особливістю сучасного розвитку економіки України. Ринкові відносини вимагають перегляду системи бухгалтерського обліку, одним із центральних елементів якої є облік взаєморозрахунків суб’єктів господарювання.

Суб’єкти господарювання на перший план висувають вирішення власних проблем, замість виконання фінансових зобов’язань по платежах перед партнерами. Кризи гострих неплатежів і низької ліквідності вітчизняних підприємств вимагають перегляду та удосконалення сучасної теорії та практики позикових відносин.

 Фінансовий стан фізичної або юридичної особи не можна оцінювати за активами, які перебувають у його розпорядженні. Наявність офісу, автомобіля та іншої атрибутики процвітаючого підпиємства ще не свідчить про його прибутковість. Якщо джерелом придбання всіх цих активів є непогашені зобов’язання підприємства перед кредиторами, то все це видиме багатство їм, кредиторам, і належить. У зв’язку із цим інформація про зобов’язання та розрахунки з постачальниками і підрядчиками підприємства є однією з найважливіших в оцінці його фінансового стану.

Наявність зобов’язань перед постачальниками є нормальним станом будь-якого діючого підприємства, установи або організації. Важливо не те, чи має підприємство зобов’язання перед іншими особами, а те, який обсяг цих зобов’язань, чи перевищують вони активи підприємства, чи ні. Так чи інакше, але інформація про зобов’язання підприємства, про їхню структуру та обсяги дуже важлива для зовнішніх користувачів його фінансової звітності.

На сьогоднішній день керівники підприємств зацікавились оптимізацією величини кредиторської заборгованості, яка призводить до покращення фінансового стану підприємства та призводить до його процвітання.

Керівництво різних організацій, установ підприємств завжди цікавила рентабельність (віддача) власного капіталу. Зменшення власного капіталу за рахунок кредиторської заборгованості збільшує рентабельність, якщо прибуток від господарської діяльності підприємства залишається незмінним. Тобто, різного роду відстрочка платежів (за придбання товарів, робіт, послуг, обов’язкових платежів та зборів до бюджету, по оплаті праці тощо) збільшує рентабельність власного капіталу.

Але переважно кредиторську заборгованість в ринкових умовах економіки доводиться сплачувати. Це можуть бути відсотки за банківські кредити, збільшення вартості придбаних в кредит товарів, різного роду штрафи, пені, неустойки тощо. Правильне визнання та облік кредиторської заборгованості виключає сплату штрафів, пені.

Основним теоретичним фундаментом для обліку на аналізу розрахунків із кредиторами є національне П(С)БО 11 «Зобов'язання». Воно визначає порядок формування та відображення у звітності інформації про зобов'язання підприємства. Цим стандартом усі зобов'язання класифікуються на довгострокові, поточні, забезпечення та непередбачені зобов'язання.

Питанням обліку та аналізу розрахунків, зобов’язань та заборгованості приділяли увагу як вітчизняні, так і зарубіжні вчені, зокрема Ф.Ф.Бутинець, С.Ф.Голов, О.М.Головащенко, Р.Грачова, М.Ю.Медведєв, В.Моссаковський, В.Ф.Палій, М.С.Пушкар, Б.Райан, Я.В.Соколов, Ю.Д.Чацкіс, В.О.Шевчук та інші. 

Предметом дослідження даної дипломної роботи є методика організації бухгалтерського обліку та економічного аналізу поточної кредиторської заборгованості підприємства.

Об'єктом дослідження обрано ТзОВ «Дарсі», яке на даний час займається реалізацією ліків через мережу аптек в місті Івано-Франківську.

Мета дослідження – теоретичне обґрунтування та практичне застосування методик обліку та економічного аналізу поточної кредиторської заборгованості на досліджуваному підприємстві та надання рекомендацій щодо оптимізації її величини.

Головними завданнями дослідження є:
1) ознайомлення з умовами господарювання базового підприємства;
2) оцінка нормативної бази з обліку, аналізу поточної кредиторської заборгованості;
3) дослідження організації та методології бухгалтерського обліку поточної кредиторської заборгованості на базовому підприємстві, розробка рекомендацій щодо їх удосконалення;
4) проведення загального та факторного аналізу поточної кредиторської заборгованості;
5) розробка пропозицій щодо вдосконалення обліку економічного аналізу поточної кредиторської заборгованості на підприємстві.

Структурно дипломна робота складається з вступу,трьох розділів, висновку,списку використаної літератури.

Методика організації бухгалтерського обліку та економічного аналізу поточної кредиторської заборгованості підприємства

Розділ І Особливості галузі діяльності досліджуваного підприємства, загальні економічні фактори і умови. Організаційна та функціональна структура

1.1 Аналіз сучасних напрямків розвитку ринкової діяльності аптечних підприємств та передумови раціональної організації обліку розрахунків з кредиторами ТзОВ «Дарсі»

Формування сучасної моделі економічних відносин супроводжується виникненням та поширенням нових організаційних структур в усіх сегментах національної економіки і, насамперед, у фармації [3]. Цю тезу певною мірою підтверджують процеси інтеграції і консолідації, що відбуваються на вітчизняному фармацевтичному ринку та спричиняють становлення таких нових структур, як корпоративні аптечні мережі, фарммаркети, оптово-роздрібні об’єднання, фармацевтичні холдинги [4, 6].

Для українського фармацевтичного ринку такі організаційні утворення є новим етапом розвитку галузі, проте досвід та показники діяльності провідних фармацевтичних компаній Європи, США свідчать про успішність, економічну ефективність та перспективність функціонування інтегрованих фармацевтичних підприємств. Експерти прогнозують подальший активний розвиток аптечних мереж та оптово-роздрібних об’єднань в Україні, що, у свою чергу, потребує відповідної науково-обґрунтованої характеристики принципів маркетингової діяльності нових організаційних структур [2].

Аналіз наукової літератури показав, що дослідженню питань стосовно формування сучасних фармацевтичних інтегрованих організацій та, зокрема, аптечних мереж останнім часом приділяється значна увага. Це відображають здебільшого роботи зарубіжних авторів [1, 5, 9-11]. Незважаючи на високу актуальність процесів консолідації та інтеграції у фармацевтичній галузі, на сьогодні у вітчизняній науковій літературі недостатньо висвітленими лишаються питання стосовно дослідження сучасних напрямків ринкової діяльності аптечних підприємств, передумов становлення нових форм торгівлі на фармацевтичному ринку, а також перспектив подальшого розвитку роздрібного ринкового сегменту.

В данному параграфі проведений аналіз сучасних напрямків, основних тенденцій розвитку ринкової діяльності аптечних підприємств та дослідження структури аптечних мереж на вітчизняному фармацевтичному ринку.

В Україні близько 21 тис. точок, де продаються медичні препарати, однак основні параметри їх діяльності (рівень цін, асортимент лікарських засобів, що надаються знижки) на сьогоднішній день досить схожі.

Інтеграція фармацевтичних підприємств у вигляді торгівельних об’єднань являє собою форму співробітництва економічно та юридично самостійних компаній на різних етапах функціонування від розробки та виробництва товарів до їх збуту кінцевим споживачам з метою підвищення ефективності діяльності. В умовах жорсткої конкуренції та агресивної полі тики потужних зарубіжних фармацевтичних компаній об’єднання учасників вітчизняного фармацевтичного ринку у торговельні мережі дозволить останнім зміцнити свої конкурентні позиції та досягти значних економічних показників [11].

Під торговельною мережею розуміють сукупність роздрібних та оптових структур, які виступають під єдиною торговельною маркою та забезпечують єдину систему постачання і збуту [3]. Це можуть бути або горизонтальні структури, у які об’єднуються підприємства, що функціонують в однакових сферах діяльності, або вертикальні, коли підприємства роздрібної торгівлі інтегруються з оптовими фірмами чи підприємствами-виробниками. Також на фармацевтичному ринку зустрічаються інтегровані організації змішаного типу, наприклад група компаній «Аптечний холдинг» у Донецькому регіоні, до складу якого входять потужна аптечна мережа (695 роздрібних точок) та розвинута система оптово-роздрібних філій. Структура видів інтеграції фармацевтичних підприємств представлена на рис. 1.1.

Серед приорітетних напрямків розвитку більшості великих фармацевтичних компаній на вітчизняному ринку слід відзначити відкриття власних роздрібних точок або формування цілих аптечних мереж у складі оптових фірм або підприємств-виробників. Для вертикально-інтегрованих організацій аптечні мережі – це спосіб підвищення капіталізації та вихід на суміжні сегменти ринку.

Рисунок 1.1 – Види інтеграції підприємств на фармацевтичному ринку України

Дослідження питання стосовно розвитку нових форм оптової та роздрібної реалізації фармацевтичних товарів на вітчизняному ринку викликає необхідність розгляду економічних та організаційно-правових чинників, на яких ґрунтуються процеси інтеграції та консолідації. Це, перш за все, вступ України до СОТ та курс на європейську інтеграцію; процеси економічної глобалізації; експансія міжнародних фармацевтичних компаній в Україну; загострення конкуренції на всіх ланках фармацевтичної галузі [5, 8].

Слід також відзначити, що у своїй діяльності оптово-роздрібні об’єднання реалізують власні значні фінансові та конкурентні переваги, які в цілому сприяють підвищенню ефективності маркетингової діяльності:

1. Напрацьовані технології організації оптової реалізації товару сприяють оптимізації роздрібної діяльності, зменшенню ризиків, зниженню витрат, розширенню асортименту, збільшенню товарообігу;

2. Наявність власної торговельної марки сприяє створенню та підтримці іміджу, підвищенню якості товарів та послуг, полегшує проведення рекламних компаній;

3. Великий обсяг реалізації дає можливість розширення ринкового середовища [6, 10].

Процеси консолідації та інтеграції відбуваються як у виробничому, так і в дистриб’юторському секторах фармацевтичної галузі, але найбільш інтенсивного розвитку набуває в роздрібній ланці поширення аптечних мереж. За таких умов постійно змінюється інфраструктура роздрібного ринку, зокрема збільшується частка аптек (зараз їх майже 50%) на фоні скорочення кількості аптечних пунктів та кіосків [7]. Мережева форма організації роздрібної торгівлі на сьогодні є найбільш динамічно розвинутою та перспективною, про що свідчать статистичні дані: за оцінками експертів частка мережевих аптек в Україні складає приблизно 60% [4].

Слід відзначити, що на вітчизняному фармацевтичному ринку переважають дрібні та середні аптечні мережі, до складу яких входять 5-10 роздрібних точок (РТ) [7]. Найбільш потужні мегамережі представлені здебільшого комунальними підприємствами, такими як: КП «Луганська обласна «Фармація» (553 РТ); «Фармація», Крим (311 РТ); ПОКП «Полтавафарм» (282 РТ); «Фармація», Дніпропетровськ (233 РТ); «Фармація», Київ (208 РТ); а також комерційними оптово-роздрібними об’єднаннями: Група компаній «Аптечний холдинг» (695 РТ), ТОВ «Мед-сервіс» (162 РТ); ФК «Фалбі» (133 РТ) [2, 8]. Узагальнена класифікація аптечних мереж наведена на рис. 1.2.

На сьогодні на фармацевтичному ринку 75% мегамереж функціонують виключно в межах однієї області, проте завдяки процесам регіональної експансії мережеві структури набирають потужних обертів, що сприяє розвитку національних операторів [8]. Створення та по ширення аптечних мереж відбувається за різними напрямками шляхом:

1. Реорганізації самостійних аптек у мережу за рахунок органічного зростання;

2. Ентеграції самостійних аптек в існуючі мережі;

3. Об’єднання різних аптек в єдину мережу;

4. Відкриття роздрібних структур виробниками;

5. Створення власних аптечних мереж оптовими компаніями.

Рисунок 1.2 – Типи аптечних мереж

Враховуючи значні переваги інтегрованих фармацевтичних підприємств та сучасні тенденції, притаманні фармацевтичному ринку, аптечні заклади мають можливість реалізувати ключові аспекти підвищення ефективності діяльності, тобто в умовах загострення конкуренції запропонувати споживачам широкий асортимент якісних товарів за доступними ціна ми, високий рівень аптечного сервісу та максимальний спектр послуг. Наведені чинники в найбільш повному обсязі можуть бути реалізовані в аптеках, які входять до складу аптечних мереж або оптово-роздрібних об’єднань. Проте на сьогодні існують реальні проблеми, які перешкоджають розвитку аптечного мережевого бізнесу в Україні. Основні з них у поєднанні з тенденціями та напрямами підвищення ефективності діяльності аптек представлено на рис. 1.3.

Рисунок 1.3 – Підвищення ефективності діяльності аптечних закладів за сучасних умов розвитку фармацевтичної галузі

Виходячи з вищевикладеного, можна з великою мірою впевненості прогнозувати подальше поширення мережевої форми торгівлі на вітчизняному фармацевтичному ринку та сформувати основні тенденції розвитку аптечних мереж:

1. Реорганізація регіональних аптечних мереж у національні за рахунок регіональної експансії;

2. Відкриття фармацевтичних маркетів та торговельних залів в аптеках з відкритою формою торгівлі;

3. Оптимізація локалізації роздрібних точок;

4. Розширення асортименту;

5. Підвищення рівня якості обслуговування клієнтів;

6. Формування програм клієнтської лояльності, розширення спектру сервісних послуг;

7. Розвиток мережевого бренду та створення власних торговельних марок;

8. Ефективне використання функцій маркетингу, логістики із залученням професійно підготовлених фахівців та організація спеціалізованих структурних підрозділів.

У цілому потужні конкурентоспроможні компанії у вигляді вертикально- інтегрованих та горизонтально-інтегрованих організацій зі своєю активною торговельною мережею в умовах загострення боротьби за увагу клієнта здатні зміцнити власне конкурентне середовище шляхом впровадження сучасних технологій управління взаємовідносинами з клієнтами.

Відповідно до ліцензійного реєстру на 2012 рік відпуск лікарських засобів здійснювали 22 864 аптечних заклади. 81% закладів розташовані в містах та селищах міського типу. І це при тому, що в селах проживає третина населення України.

Середнє навантаження на один аптечний заклад:

• по Україні становить 3,3 тис. осіб;
• у містах – 1,81 тис. осіб;
• а в сільській місцевості – 3,78 тис. осіб.

У цілому це відповідає європейським показникам навантаження населення на один аптечний заклад. В Європі середня кількість населення, що припадає на одну аптеку, коливається від 1143 осіб у Греції до 17 869 у Данії, 2641 – у Франції, у Німеччині – 3883, у Польщі – 6094 [12].

Станом на 01.06.2012 р. в Україні дистрибуцію здійснювали 542 оптові компанії. При цьому перша четвірка дистриб’юторів забезпечує 70% постачання ліків в аптеки. Крупні дистриб’юторські компанії постійно покращують свою матеріальну базу, інвестують в удосконалення технологій якісного зберігання, транспортування лікарських засобів.

За підсумками 11 міс. 2012 р. загальний об’єм українського фармринку досяг 2,7 млрд. дол. США, перевищивши показник за аналогічний період попереднього року на 13,4% [13].

Станом на 2013 р. структура аптечного обсягу продаж лікарських засобів представлена на рис 1.4.

Рисунок 1.4 – Обсяг аптечних продаж лікарських засобів в грошовому і натуральному виразі, а також в доларовому еквіваленті в 2010-2012 рр.

Слід зазначити, що в 2012р. обсяг ринку аптечних продаж препаратів збільшився порівняно з 20011р. майже на 18% в грошовому та на 9% в натуральному виразі і склав 19,7 млрд. грн. за 1,2 млрд. упаковок. У доларовому еквіваленті цей показник збільшився майже на 16% і досяг 2,5 млрд. дол.

У розрізі щомісячної динаміки максимальний обсяг аптечних продаж лікарських засобів в грошовому і натуральному виразі традиційно був відмічений в пікові місяці – березні, вересні-грудні.

Після сплеску аптечних продаж в кінці 2011 р. (протягом 2 тижнів жовтня-листопада), викликаного епідемією грипу, досягнуті в минулому показники були значно перевищені.

Учасникам фармринку вдалося подолати високу задану планку обсягу роздрібної реалізації препаратів в грошовому виразі. Чого не можна сказати про кількість реалізованих упаковок, обсяг фізичного споживання яких в жовтні-листопаді 2012 р. дещо зменшився в порівнянні з аналогічним періодом попереднього року. У ситуації, що склалася, недивно, що максимальні темпи приросту роздрібних продаж лікарських засобів зафіксовані у весняно-літній період. Можна припустити, що в умовах ажіотажного попиту в кінці 2011 р. споживачі придбали ліки про запас. Як наслідок – на початку минулого року було відмічено уповільнення споживання ліків [14].

У розрізі рецептурного статусу лікарських засобів структура аптечних продаж в грошовому виразі практично в рівних долях представлена рецептурними і безрецептурними препаратами – 53 і 47% відповідно. В цей же час в натуральних величинах домінують безрецептурні лікарські засоби, їх частка складає 67% об’єму роздрібного ринку, рецептурні препарати, відповідно, акумулюють 33% цього об’єму. В 2011 р. обидва сегменти демонстрували однакову динаміку аптечних продаж (+27-28% у грошовому і -8% у натуральному виразі). У 2012 р. випереджаючий розвиток продемонстрували рецептурні лікарські засоби +20% у грошовому і +15% у натуральному виразі. А для сегменту безрецептурних препаратів цей показник склав 15 і 6% відповідно.

Фармакотерапевтична структура ринку аптечних продаж лікарських засобів в грошовому виразі в 2012 р. залишається стабільною в порівнянні з попередніми роками. Максимальний об’єм аптечної виручки акумулювали препарати групи A «Засоби, що впливають на травну систему і метаболізм».

Топ-5 груп АТС-класифікації 1-го рівня за обсягом аптечних продаж в грошовому виразі також сформували препарати груп C «Засоби, що впливають на серцево-судинну систему», R «Засоби, що діють на респіраторну систему», N «Засоби, що діють на нервову систему» і J «Протимікробні засоби для системного застосування».

За підсумками 2012 р. як і в попередніх 2 роках максимальний обсяг аптечних продаж лікарських засобів в грошовому виразі продемонстрував препарат актовегин. 2-е і 3-є місце в рейтингу стабільно займають есенціале і мілдронат [15].

Топ-лист організацій за об’ємом аптечних продаж лікарських засобів в грошовому виразі за підсумками 2012 р. як і в попередні роки очолила компанія «Berlin-chemie/menarini Group» (табл. 1.1) [16]. На 2-ій і 3-ій позиціях як і роком раніше розташувалися вітчизняна компанія «Фармак» і зарубіжна - «Sanofi-aventis».

Таблиця 1.1 – Топ 10 організацій за обсягом аптечних продаж лікарських засобів в грошовому виразі за підсумками 2012 р. з вказівкою позиції в рейтингу за 2010-2011рр.

Організація	2010	2011	2012
1	2	3	4
Berlin-Chemie/Menarini Group (Германія)	1	1	1
Фармак (Україна)	2	2	7
Sanofi-aventis (Франція)	3	3	2
Nycomed (Норвегія)	4	6	9
Дарница (Україна)	5	4	4
Артериум Корпорация (Україна)	6	7	8
Teva (Ізраїль)	7	5	3

Продовження таблиці 1.1

1	2	3	4
KRKA (Словенія)	8	9	5
Servier (Франція)	9	10	10
Sandoz (Швейцарія)	10	8	6

Високі темпи приросту – більше 30% відзначають для компаній «Heel», «Фармак», «Nycomed», Київський вітамінний завод, «Інтерхим» і «Kusum Healthcare».

В цілому за підсумками 2012 р. топ-10 організацій сумарно акумулювала близько 30% загального об’єму аптечних продаж лікарських засобів в грошовому виразі.

Разом із збільшенням фізичного обсягу споживання ліків відмічений зсув структури аптечних продаж з дешевих на дорожчі препарати. Їх частка на ринку ліків після зменшення в 2011 р. практично повернулася до показників докризового періоду і склала 45% в грошовому та 8% в натуральному виразі. Аптечна реалізація препаратів цієї ніші продемонструвала максимальні темпи приросту – більше 20% як в грошовому, так і в натуральному виразі. Також активно збільшувався об’єм продаж в грошовому виразі препаратів низьковартісної ніші, де в основному представлена вітчизняна продукція. Середньозважена вартість лікарських засобів, віднесених до цієї цінової ніші, за підсумками 2012 р. збільшилася максимально в порівнянні з препаратами інших ніш – на 12%, що вище, ніж в цілому по ринку [15].

1.2 Загальна організаційно-економічна характеристика підприємства

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дарсі» має статус юридичної особи з моменту його державної реєстрації, має самостійний баланс, розрахунковий рахунок в установах банку, штампи, печатки, інші реквізити передбачені законодавством і здійснює свою діяльність на підставі статуту, в якому визначено порядок створення, діяльності та ліквідації.

В своїй діяльності товариство керується Законами України та іншими діючими нормативними актами України.

Метою діяльності ТзОВ «Дарсі» є здійснення торгівельної та іншої діяльності, спрямованої на одержання прибутку та задоволення на його основі соціально-економічних інтересів.

Основним предметом діяльності ТзОВ «Дарсі» є:

• оптова та роздрібна торгівля медикаментами та виробами медичного призначення ;
• виробництво та реалізація медичних препаратів та їх реалізація.

На сучасному етапі ТзОВ «Дарсі» функціонує як аптека.

У нормативних документах, які регулюють сферу торгівлі ліками та іншими медичними товарами, аптечні заклади поділяються на аптеки та аптечні бази (склади). Їх головна відмінність у тому, що перші займаються роздрібною торгівлею, а другі - оптом.

Аптека - це пункт продажу вроздріб різних видів ліків, виробів медпризначення (шприців, гумових рукавичок, вати), а також деяких інших товарів, дозволених для продажу в аптеках. Такий товар можуть купувати громадяни для свого особистого вжитку, а також заклади охорони здоров'я, підприємства, установи та організації, однак без їх подальшого перепродажу.

Незважаючи на основний вид діяльності - торгівлю, силами аптеки можуть виготовлятися деякі лікарські засоби, у тому числі за рецептами лікарів.

Отже, роздрібна торгівля ліками - це діяльність із придбання, зберігання та продажу готових лікарських засобів через аптеку та її структурні підрозділи (у т. ч. ліків, виготовлених в умовах аптеки).

Аптека може мати структурні підрозділи: аптечний кіоск та аптечний пункт. Аптечні кіоски створюються для роздрібної торгівлі готовими лікарськими засобами, що відпускаються без рецептів лікаря.

Аптечні пункти створюються в лікувально-профілактичних закладах для роздрібної торгівлі готовими лікарськими засобами.

Таким чином, виготовленням лікарських засобів аптечні кіоски та пункти не займаються та, крім того, у кіосках продаються лише ліки, які можна відпускати без рецепту.

Специфіка реалізації аптечних товарів у тому, що вона перебуває під суворим державним регулюванням і контролем.

Вищим органом товариства є загальні збори учасників. Вони складаються з з учасників товариства або призначених ними представників.

Очолює ТзОВ «Дарсі» директор, який:

• вирішує усі питання діяльності товариства ;
• підзвітний зборам учасників і організує виконання їх рішень;
• діє від імені товариства в межах встановлених законодавством;
• не вправі приймати рішення, обов’язкові для учасників товариства.

Організаційна структура ТзОВ « Дарсі» наведена на рисунку 1.5.

Рисунок 1.5 – Організаційна структура ТзОВ «Дарсі»

Товариство бухгалтерський облiк веде за повною формою, встановленою для пiдприємств Положеннями (стандартами) бухгалтерського облiку.

Підприємство здійснює оперативний та бухгалтерський облік результатів своєї діяльності, складає фінансову, статистичну, податкову звітність, і подає її у встановленому порядку і обсязі відповідним органам, а також засновнику.

ТзОВ «Дарсі» веде бухгалтерський облiк господарських операцiй щодо майна i результатiв своєї дiяльностi в натуральних одиницях, в узагальненому грошовому виразi шляхом безперервного документального i взаємопов’язаного їх вiдображення.

ТзОВ «Дарсі» в своїй діяльності використовує документи, що регулюють діяльність аптек, а саме:

ПКУ - Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. N 2755-VI.

Указ N 1085 - Указ Президента «Про оптимізацію системи центральних органів виконавчої влади» від 09.12.2010 р. N 1085/2010.

Закон про ліки - Закон України «Про лікарські засоби» від 04.04.96 р. N 123/96-ВР.

Закон N 1759 - Закон України «Про внесення змін до деяких законів України щодо спрощення умов ведення бізнесу в Україні» від 15.12.2009 р. N 1759.

Закон N 60/95 - Закон України «Про обіг в Україні наркотичних засобів, психотропних речовин, їх аналогів і прекурсорів» від 15.02.95 р. N 60/95-ВР.

Закон про ліцензування - Закон України «Про ліцензування певних видів діяльності» від 01.06.2000 р. N 1775-ІІІ.

Закон N 877 - Закон України «Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності» від 05.04.2007 p. N 877-V.

Постанова N 559 - постанова КМУ «Про затвердження переліку професій, виробництв та організацій, працівники яких підлягають обов'язковим профілактичним медичним оглядам, порядку проведення цих оглядів і видачі особистих медичних книжок» від 23.05.2001 р. N 559.

Постанова N 906 - постанова КМУ «Про затвердження форми паспорта аптечного закладу (структурного підрозділу)» від 04.10.2010 р. N 906.

Порядок N 376 - Порядок державної реєстрації (перереєстрації) лікарських засобів, затверджений постановою КМУ від 26.05.2005 р. N 376.

Порядок N 1497- Порядок державної реєстрації медичної техніки та виробів медичного призначення, затверджений постановою КМУ від 09.11.2004 р. N 1497.

Порядок N 765 - Порядок державної акредитації закладу охорони здоров'я, затверджений постановою КМУ від 15.07.97 р. N 765.

Порядок N 260 - Порядок здійснення державного контролю якості лікарських засобів, затверджений постановою КМУ від 03.02.2010 р. N 260.

Перелік N 770 - Перелік наркотичних засобів, психотропних речовин і прекурсорів, затверджений постановою КМУ від 06.05.2000 р. N 770.

Перелік N 333 - Національний перелік основних лікарських засобів і виробів медичного призначення, затверджений постановою КМУ від 25.03.2009 р. N 333.

Мінімальний асортимент аптек та аптечних пунктів на період загрози епідемії грипу - Обов'язковий мінімальний асортимент лікарських засобів і виробів медичного призначення для аптек та аптечних пунктів на період загрози епідемії грипу, затверджений наказом МОЗ від 01.11.2010 р. N933.

Перелік N 577 - Перелік товарів, які мають право придбавати та продавати аптечні заклади та їх структурні підрозділи, затверджений наказом МОЗ від 26.11.2004 р. N577.

Порядок N 360 - Порядок відпуску лікарських засобів і виробів медичного призначення з аптек та їх структурних підрозділів, затверджений наказом МОЗ від 19.07.2005 р. N 360.

Правила N 626 - Правила виготовлення лікарських засобів в умовах аптеки, затверджені наказом МОЗ від 15.12.2004 р. N 626.

Мінімальний асортимент для аптек - Мінімальний асортимент лікарських засобів для аптек, затверджений наказом МОЗ від 25.11.2004 р. N 569.

Наказ N 590 - Опис зовнішнього сигнального покажчика аптечного закладу та його структурного підрозділу, затверджений наказом МОЗ від 01.12.2004 р. N 590.

Інструкція N 436 - Інструкція про порядок контролю якості лікарських засобів під час оптової та роздрібної торгівлі, затверджена наказом МОЗ від 30.10.2001 р. N 436.

Перелік N 1081 - Перелік лікарських засобів, дозволених до застосування в Україні, які відпускаються без рецептів з аптек та їх структурних підрозділів, затверджений наказом МОЗ від 06.12.2010 р. N 1081.

Ліцензійні умови N 340 - Ліцензійні умови провадження господарської діяльності з виробництва лікарських засобів, оптової, роздрібної торгівлі лікарськими засобами, затверджені наказом Держлікінспекції МОЗ від 21.09.2010 р. N 340.

Правила проведення утилізації - Правила проведення утилізації та знищення неякісних лікарських засобів, затверджені наказом МОЗ від 08.07.2004 р. N 349.

Наказ N 385 - наказ МОЗ «Про затвердження переліків закладів охорони здоров'я, лікарських, провізорських посад та посад молодших спеціалістів з фармацевтичною освітою у закладах охорони здоров'я» від 28.10.2002 р. N 385.

Інструкція N 44 - Інструкція по організації зберігання в аптечних закладах різних груп лікарських засобів і предметів медичного призначення, затверджена наказом МОЗ від 16.03.93 р. N 44.

Торговельна діяльність із реалізації ліків у пунктах продажу (аптеках, аптечних кіосках тощо) передбачає сплату збору за провадження деяких видів підприємницької діяльності, тобто придбання торгового патенту. Не є платниками збору аптеки, що знаходяться в державній і комунальній власності (пп. 267.1.2 ПК).

Якщо торговельна діяльність аптеки пов'язана виключно з товарами вітчизняного виробництва, перелік яких наведено в абзаці «в» пп. 267.2.2 ПК, то придбавається пільговий торговий патент. Розміри ставок збору наведено в пп. 267.3.2, 267.3.7 ПК.

На ТзОВ «Дарсі» для ведення бухгалтерського обліку використовується програма «1 С: Бухгалтерія 8.1».

Статистична, фiнансова та податкова звiтнiсть складається та подається до вiдповiдних органiв у повному обсязi.

Вiдповiдальнiсть за пiдготовку та достовiрне вiдображення iнформацiї у фiнансових звiтах у вiдповiдностi до чинного законодавства несе управлiнський персонал. Задекларовані положення товариством виконуються, звітність складається правильно і своєчасно подається до контролюючих органів.

Бухгалтерський облiк товариства ведеться з урахуванням вимог закону України «Про бухгалтерський облiк та фiнансову звiтнiсть в Українi», Положень (стандартiв) бухгалтерського облiку та наказу «Про облiкову полiтику товариства». Обліковою політикою підприємства, зокрема визначено наступне: 1.Забезпечити незмінність правил, якими слід керуватися при вимірюванні, оцінці та реєстрації господарських операцій на підставі Положень (Стандартів) бухгалтерського обліку.

2. При веденні бухгалтерського обліку дотримуватись основних принципів, сформованих у П(С)БО 1.

3.Установити межу істотності в розмірі 100 грн.

4.Вважати матеріальні акиви з терміном корисного використання (експлуатації) більше 1 року або нормального операційного циклу більше 1 року, вартістю менше 1000 грн. малоцінними необоротними матеріальними активами.

5. Предмети (інструмент, господарський інвентар, спеціальне оснащення, тощо) незалежно від терміну експлуатації та вартості включати до складу оборотних малоцінних та швидкозношувальних предметів і відображати на рахунку класу 2 «Запаси».

6. Установити, що ознака предметів, які входять до складу основних засобів становить за вартістю більше 1000 грн та терміном використання більше одного року або нормального операційного циклу.

7.Нараховувати амортизацію інших необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів у першому місяці використання об'єкта 100% його вартості.

8.Нарахування амортизації основних засобів здійснювати за методами та ставками, передбаченими ПКУ.

9.Термін використання нематеріальних активів визначати по кожному суб'єкту окремо в момент його зарахуванняя на баланс виходячи з: терміну корисного використання подібних активів, передбачуваного морального зносу, правових чи інших подібних обмежень щодо строків використання та інших факторів.

10. Одинницею запасів у цілях бухгалтерського обліку вважати найменування запасів.

11. На дату складання річного балансу проводити інвентаризацію запасів.

12. Дебіторську заборгованість за продукцію і товари відображати в балансі за чистою і реалізаційною вартістю на дату балансу, що дорівнює сумі дебіторської заборгованості за продукцію і товари за вирахуванням резерву сумнівних боргів.

Резерви сумнівних боргів по дебіторській заборгованості за продукцію і товари встановити за методом конкретного дебітора.

13.Резерви майбутніх витрат і платежів (на гарантійне обслуговування, відпустки, і виплати щорічної винагороди за вислугу років таін.) не створювати.

14.До складу доходів майбутніх періодів включати суми доходів, нарахованих протягом поточного періоду, які будуть визначені в наступних звітних періодах.

15. Дохід визнавати на дату відвантаження продукції, а оцінювати відповідно до П(С)БО 15.

16. Витрати відображати в балансі одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань, а у Звіті про фінансові результати - одночасно з доходами , для отримання яких вони понесені.

17.Для узагальнення інформації про витрати піприємства за елементами не застосовували і бухгалтерські рахунки класу 8 Плану рахунків.

18.Проводити закриття рахунків доходів, витрат та фінансових результатів у кінці кожного місяця.

19. При прийнятті відповідних Положень (Стандартів) бухгалтерського обліку, що регулюють інші сфери діяльності підприємства, до цього наказу можуть вноситися зміни та доповнення.

20. Контроль за виконанням даного наказу покладаю на головного бухгалтера.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов'язання та її розкриття у фінансовій звітності визначаються П(С)БО 11 «Зобов'язання».

1.3 Економічна сутність поняття «кредиторська заборгованість» та її класифікація

У ринкових умовах господарювання взаємовідносини між підприємствами мають характер грошових розрахунків. Розрахунки між підприємствами і організаціями – це одна з необхідних складових розширеного відтворення. Вони опосередковують розподіл і перерозподіл суспільного продукту, перехід його з товарної форми в грошову, і навпаки. Розрахунки ґрунтуються на економічній базі кругообігу коштів в процесі виробництва і є суспільним визнанням того, що підприємство-виробник тієї чи іншої продукції виконало свої виробничі зобов’язання і поставлені цілі.

Значна питома вага в складі джерел коштів підприємства належить позиковим коштам, у тому числі й кредиторській заборгованості.

Кредиторська заборгованість — це заборгованість підприємства іншим юридичним і фізичним особам, що виникла в результаті здійснених раніше дій (подій), оцінена в гривнях і щодо якої в підприємства існують зобов'язання її погашення в певний строк.

У процесі здійснення підприємницької діяльності суб’єкт господарювання взаємодіє з іншими підприємствами, організаціями, які поставляють матеріальні цінності, включаючи виробничі запаси, обладнання, інші активи, надають послуги, виконують роботи, необхідні для забезпечення звичайної діяльності підприємства. У результаті виникає поточна кредиторська заборгованість перед вітчизняними та іноземними постачальниками та підрядниками.

Розрахунки з постачальниками та підрядниками проводяться в готівковій, безготівковій формі або зарахуванням взаємних вимог на підставі первинних документів (накладних, товарно-транспортних накладних, актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), податкових накладних, виписок банку).

Постачальники — це юридичні та фізичні особи, які здійснили для підприємства поставку виробничих запасів, малоцінних і швидкозношуваних предметів, необоротних активів чи інших цінностей. За поставку виникли зобов’язання, які підлягають оплаті.

Підрядники — це юридичні та фізичні особи, які виконали для підприємства будівельні, ремонтні чи інші роботи.

Незважаючи на давню історію існування кредиторської заборгованості та стан її вивчення, в сучасній науковій літературі немає єдиної думки щодо трактування цього поняття.

Так, А.Б. Борисов, визначає кредиторську заборгованість як грошові кошти, які тимчасово підпорядковані підприємству, фірмі, які підлягають поверненню юридичній або фізичній особі, у яких вони позичені і яким вони не виплачені [3, с. 437].

Бутинець Ф.Ф., Горецька Л.Л. розглядають кредиторську заборгованість як форму розрахунку за товари і послуги, які придбаються у ході операцій компанії, що періодично повторюються і використовуються у виробництві (в якості сировини) чи для перепродажу (інакше її називають рахунками до сплати чи торговими рахунками до сплати) [4, с. 387].

У свою чергу С.Ф. Голов та В.М. Костюченко зазначають, що кредиторська заборгованість, рахунки до оплати (Accounts Payable) – це суми, які нараховуються постачальникам за купівлю у них товарів або послуг в кредит [8, с. 320].

Партин Г.О. та Загородній А.Г. наголошують, що кредиторська заборгованість – це заборгованість підприємства іншим юридичним і фізичним особам, що виникла в результаті здійснених раніше дій (подій), оцінена в гривнях і щодо якої в підприємства існують зобов’язання її погашення в певний строк [11, с. 112].

Цал-Цалко Ю.С. ідентифікує кредиторську заборгованість як тимчасове залучення активів у господарську діяльність підприємства за рахунок тимчасово безоплатного одержання майна інших суб’єктів господарювання [18, с. 260].

У великому економічному словнику під кредиторською заборгованістю розуміється заборгованість даної організації іншим організаціям, робітникам і особам, які називаються кредиторами [2, с. 247].

Ткаченко Н.М. стверджує, що кредиторська заборгованість – це тимчасово залучені суб’єктом у власне користування грошові кошти, які підлягають поверненню юридичній або фізичній особі [15, с. 683].

Як правова категорія, – пише Н.В. Чабанова та Ю.А. Василенко, – кредиторська заборгованість – це особлива частина майна організації, що є предметом обов’язкових правовідносин між організацією і її кредиторами. Організація володіє і користується кредиторською заборгованістю, але вона зобов’язана повернути чи виплатити дану частину майна кредиторам, що мають права вимоги на неї. Дана частина майна – це борги організації, чуже майно, чужі кошти, що знаходяться у володінні організації-боржника [20, с. 413].

Кредиторська заборгованість, на думку І.А. Бланк, – це поточні зобов’язання підприємства, що відображають його заборгованість перед господарськими партнерами з комерційних операцій; з розрахунків, нарахованих до оплати тощо [17, с. 162].

Черкав Д.І. вважає, що кредиторська заборгованість виникає (або погашається) при здійсненні організацією будь-яких операцій, пов’язаних з рухом грошових засобів, матеріальних ресурсів або прийняттям на себе відповідних зобов’язань [33, с. 453].

Отже, як бачимо, наведені трактування поняття “кредиторська заборгованість” підтверджують те, що існують певні розбіжності у визначені даного поняття. В основному вчені розглядають кредиторську заборгованість, як грошові кошти, деякі як частину майна або форму розрахунків за товари та послуги, але ніхто не наголошує на тому, що кредиторська заборгованість є складовою кругообігу капіталу. Адже елементи кругообігу капіталу є частиною безперервного потоку господарських операцій. Закупівлі призводять до збільшення виробничих запасів і кредиторської заборгованості, виробництво – до збільшення готової продукції, реалізація – до зростання дебіторської заборгованості і грошових коштів. Цей цикл операцій багаторазово повторюється і в результаті зводиться до грошових надходжень і платежів. Тому, вважаємо, що кредиторська заборгованість – це складова кругообігу капіталу, котра виступає предметом обов’язкових правовідносин між боржником і його кредитором, що виникли на стадії постачання і мають гривневий еквівалент.
З метою бухгалтерського обліку П(С)БО 11 класифікує зобов’язання наступним чином (рис. 1. 6).

Отже, як бачимо, П(С)БО 11 пропонує загальну класифікацію, яка є універсальною для будь якого підприємства. Колектив авторів, Н.І. Верхоглядова, В.П. Шило, С.Б. Ільїна, погоджуються з даною класифікацією, але зазначають що для правильної організації бухгалтерського обліку зобов’язань важливим є визначення моменту виникнення зобов’язання, оскільки юридичні та економічні аспекти цього питання не збігаються. Так, у момент підписання договору на одержання кредиту між підприємством і банком виникає юридичне зобов’язання, суть якого полягає в тому, що воно підлягає виконанню в майбутньому. В бухгалтерському обліку підприємства зобов’язання знаходить своє відображення лише тоді, коли на його поточний рахунок банк зарахує грошові кошти [23, с. 323].

довгострокові

поточні

забезпечення

непередбачені зобов’язання

доходи майбутніх періодів

Рисунок 1. 6 – Класифікація зобов’язань за П(С)БО 11

Тому пропонують поділяти зобов’язання залежно від порядку визначення суми до погашення зобов’язання на реальні та потенційні. Реальні зобов’язання виникають на підставі договору, контракту, одержаного рахунку (як правило, сума заборгованості та строк погашення по них є конкретними і вказуються у відповідних документах).

Залежно від строку погашення реальні зобов’язання поділяють на поточні та довгострокові. Потенційні зобов’язання характеризуються тим, що сума і термін платежу за ними не визначені і залежать від подальших подій у майбутньому. Потенційні зобов’язання поділяються на забезпечення, непередбачені зобов’язання та доходи майбутніх періодів.

Фактичні зобов’язання виникають на основі договору, контракту, одержаного рахунку, сума заборгованості за якими відома.

За умовними зобов’язаннями, навпаки, точна сума не може бути визначена до настання певної дати. Це заборгованість зі сплати податків, відпусток тощо.

Короткострокові (поточні) зобов’язання мають бути погашені в процесі одного операційного циклу діяльності підприємства або протягом одного фінансового року після дати складання балансу.

Термін оплати довгострокових зобов’язань перевищує фінансовий рік [25, c. 294].

Досить дискусійним є підхід І.А. Бланк щодо визначення сутності та видів кредиторської заборгованості. Автор зазначає, що кредиторська заборгованість – це поточні зобов’язання підприємства, при цьому не уточнює сутності поняття “поточні зобов’язання”. Але якщо поточними зобов’язаннями вважати короткострокову заборгованість, тоді як у звітності відображати заборгованість по довготривалих операціях?Адже виконання інвестиційних програм, розробка перспективних проектів розвитку підрядниками ініціатора і навіть залучення підприємством позикових коштів фінансово-кредитних установ на дані цілі сприятиме утворенню довгострокової заборгованості. Так як короткостроковий період призводитиме до уповільнення кругообігу засобів підприємства, породжуватиме проблеми, що будуть пов’язані з дефіцитом грошової маси для обслуговування кругообігу засобів виробництва.

Автор наголошує, що у сучасній фінансовій практиці виділяють наступні основні види кредиторської заборгованості (рис. 1.7).

Види кредиторської заборгованості підприємства
	кредиторська заборгованість за товари, роботи та послуги, термін оплати за якими не настав
	кредиторська заборгованість за товари, роботи та послуги, котрі вчасно не оплачені
	кредиторська заборгованість за виданими векселями
	кредиторська заборгованість за отриманими авансами
	кредиторська заборгованість за розрахунками з бюджетом і позабюджетними платежами
	кредиторська заборгованість зі страхування
	кредиторська заборгованість з оплати праці
	інші види кредиторської заборгованості

Рисунок 1.7 – Види кредиторської заборгованості за І.А. Бланком [1, с. 163]

Отже, як бачимо, автор розглядає досить розгорнуту класифікацію, але, на жаль, не приділяє уваги довгостроковим зобов’язанням. Виходячи із практичної доцільності, дана класифікація актуальна для підприємств малого та середнього бізнесу, адже великий бізнес потребує забезпечення реалізації довгострокових стратегій підприємства, що у свою чергу вимагатиме довготривалих розрахунків з контрагентами.

Найбільш розгалужену класифікацію зобов’язань за різними ознаками пропонує колектив Житомирської наукової бухгалтерської школи на чолі з Ф.Ф. Бутинцем, а саме:

– за складністю: прості, складні;

– за визначеністю у часі: обмежені у часі, безстрокові;

– за забезпеченістю виконання зобов’язань: забезпечені, незабезпечені;

– залежно від підстави виникнення зобов’язання: договірні, позадоговірні;

– за способом погашення: монетарні, немонетарні;

– за часом виникнення: теперішні, майбутні;

– за терміном погашення: довгострокові, короткострокові;

– за можливістю оцінки: фактичні, оціночні, умовні [22, с. 461].

Цієї ж думки дотримується І.В. Орлов і зазначає, що класифікація зобов’язань у бухгалтерському обліку створена на основі господарських процесів, а тому зводиться до простого переліку, який регулює П(С)БО. Через це доцільно розглядати класифікацію бухгалтерських зобов’язань за різними ознаками. Автор наголошує, що П(С)БО 11 “Зобов’язання” не дає деталізованої характеристики класифікаційних ознак конкретних видів зобов’язань, порівняно з ознаками, які наводяться у Цивільному та Господарському кодексах. Така характеристика класифікаційних ознак дасть змогу чітко коментувати загальні положення бухгалтерського обліку зобов’язань [26].

Звичайно в бухгалтерському обліку відображаються не всі господарські зобов’язання, а лише ті, що випливають з виконання укладених підприємством договорів чи здійснених дій. Тому в умовах МСФЗ-трансформації для потреб бухгалтерського обліку достатнім буде поділ зобов’язань на поточні (короткострокові) та довгострокові. Така класифікація полегшить і, в свою чергу, актуалізує роботу бухгалтерської служби. Також, виходячи з практичної необхідності, для потреб управління (акціонерів, керівництва) доречно було б виділяти із загальної класифікації суми простроченої кредиторської заборгованості, що утворюється в результаті порушення покупцями порядку і термінів оплати розрахункових документів.

Виокремлення даного виду зобов’язань є необхідним для контролю сум простроченої кредиторської заборгованості, встановлення реальності її погашення, розрахунку часткових показників фінансової стійкості та платоспроможності підприємства, а по заборгованості, термін позовної давності якої минув, – вчасного відображення в декларації про прибутки та збитки підприємства.

Отже, на основі проведеного дослідження визначено, що належна організація обліку кредиторської заборгованості на підприємстві будь-якої форми власності має важливе значення, оскільки сприяє упорядкуванню інформації, прозорості та достовірності даних розрахункових операцій за борговими зобов’язаннями (з кредиторами).

Досягнення і належна підтримка стійкого фінансового положення підприємством є запорукою його подальшого економічного і фінансового зростання. Адже при недостатній платоспроможності підприємство буде змушене поставити основною метою діяльності не власну капіталізацію і зростання добробуту його власників, а позицію щодо утримання на конкурентному ринку. Передовий досвід свідчить, що одним із показників стійкого фінансового становища в умовах конкурентоспроможності є позитивна кредиторська заборгованість та належно організована робота з її управління.

1.4 Охорона праці на ТзОВ «Дарсі» ……………………………

Розділ 2 Організація облік розрахунків із кредиторами на ТзОВ «Дарсі»

2.1 Організаційні аспекти обліку розрахунків з кредиторами ТзОВ «Дарсі»

Етапи організації бухгалтерського обліку тісно пов'язані між собою та повністю залежать від якості первинних даних, відображених в документах.

Облік розрахунків з постачальниками є важливим елементом у системі бухгалтерського обліку на даному підприємстві. До основних завдань цього обліку відносять:

- формування повної й достовірної інформації про стан розрахунків з постачальниками за товари, виконані роботи, надані послуги, необхідної користувачам бухгалтерської звітності;

- забезпечення інформацією, необхідної користувачам бухгалтерської звітності для контролю за дотриманням законодавства України при здійсненні організацією господарських операцій і їхньою доцільністю, наявністю й рухом майна й зобов'язань, використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів відповідно до затверджених норм, нормативами й кошторисами;

- контроль за дотриманням форм розрахунків, установлених у договорах з постачальниками й покупцями;

- контроль за станом дебіторської й кредиторської заборгованості;

- своєчасна звірка розрахунків з дебіторами й кредиторами для виключення простроченої заборгованості;

- контроль за виконанням плану надходження товарів;

- контроль виконання договірних зобов'язань постачальниками по кількості (обсягу), асортиментам, якості, строкам поставок товарів.

Слід зазначити, що розрахунки з постачальниками є кредиторською заборгованістю за товари, роботи, послуги за умов наступної оплати або іншого погашення зобов'язань.

Початковою стадією облікового процесу, на якій відбувається фіксування господарської операції в первинному документі, її зміна та реєстрація, є організація первинного обліку.

Взаємовідносини підприємства з постачальниками регулюються раніше укладеними договорами. Договором поставки визнається такий договір купівлі-продажу, за яким продавець (постачальник), який здійснює підприємницьку діяльність, зобов'язується передати в обумовлений термін вироблені чи придбані ним товари покупцю. Це правовий документ, що визначає також права та обов’язки сторін. В ньому наводять таку інформацію: адреси сторін, предмет договору (найменування й кількість товару), ціна, умови й строки поставки, порядок розрахунків, відповідальність сторін за порушення умов договірних зобов’язань та ін.

Обов'язковою умовою укладання договорів має бути максимально точне відображення зобов'язань обох сторін.

Договори не є бухгалтерськими документи, але вони є початком подальшої роботи. Бухгалтер підприємства візує всі угоди, одночасно здійснюючи перевірку правильності їх складання: повнота викладення умов угоди, які повинні бути конкретизовані в частині строків виконання зобов'язань; вимоги до якості товару, способу доставки; відповідальність сторін за порушення умов угоди; порядок оформлення виконання зобов'язань, фінансових гарантій, що забезпечують виконання умов угоди.

Зобов'язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. З метою відображення в обліку зобов'язання повинні бути достовірно оцінені. Відповідно до вимог діючого законодавства на ТзОВ «Дарсі» поточні зобов'язання оцінюються та відображаються в звітності за сумою погашення.

В обліку визнання зобов'язань під час придбання підприємством матеріальних і нематеріальних цінностей, послуг здійснюється з дотриманням принципу відповідності. Для цього використовується метод нарахування, дотримання якого, з погляду визнання зобов'язань стосовно до своїх кредиторів, потребує від ТзОВ «Дарсі» правильного визначення моменту переходу права власності на відповідні цінності або моменту отримання послуг. Саме на момент переказу права власності, який визначається, наприклад: умовами договору, за відсутності одночасного розрахунку у грошовій формі з постачальниками та підрядниками виникають зобов'язання за отримані активи.

Конкретно на ТзОВ «Дарсі» поставка ліків, матеріальних цінностей може здійснюватися: працівником підприємства - довіреною особою; підприємством-постачальником (яке згідно з укладеним договором, доставляє товар на склад покупця); зобов'язання щодо поставки товару на склад покупця бере на себе транспортна організація (перевізник).

Відпускаючи цінності із складу, постачальник виписує накладну-вимогу на відпуск ліків, із зазначенням номеру довіреності, дати її видачі, а також найменування, його кількість. Якщо ТМЦ доставляється автотранспортом, то оформляється товарно-транспортна накладна. Якщо постачальник є платником ПДВ, він виписує покупцю ще й податкову накладну. Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом, що підтверджує виникнення податкового обов'язку платника податків у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) і одночасно підтверджує право на податковий кредит у покупця – платника податків у зв’язку з придбанням. Обов’язкові реквізити: номер, дата виписування та дата отримання, назва юридичної особи, повна назва одержувача, податковий номер платника податку, місцезнаходження юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, опис (номенклатура) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об`єм), ціна продажу без врахування ПДВ, ставка та сума ПДВ, сума з ПДВ. Цей документ засвідчується підписом та печаткою продавця.

Для розрахунків з постачальниками за отримані ліки ТзОВ «Дарсі» переважно використовує платіжне доручення, за яким обслуговуючий банк перераховує кошти на рахунок постачальника, в окремих випадках використовувалась готівкова форма оплати.

Отже, розрахунки з постачальниками і підрядниками відображаються в обліку на підставі таких документів: рахунків-фактур, накладних, рахунків, актів прийняття робіт (послуг), товарно-транспортних накладних, податкових накладних, документів тран-спортних підприємств, розрахункових документів про сплату мита, зборів і податків (при розрахунках з іноземними постачальниками і підрядниками). Крім того, підставою для оприбуткування та оплати придбаних ліків є документи, що підтверджують їхню якість, ліцензії, сертифікати. При виявленні нестачі або дефекту товарів приймання не припиня-ється, а складається рекламаційний акт, у якому зазначається невідповідність якості, комплектності, асортименту та інших характеристик даним супровідних документів.

Заборгованість перед постачальниками може погашатися шляхом:

1) безготівкових розрахунків — за допомогою платіжних доручень, платіжних вимог-доручень, чеків, акредитивів, векселів, платіжних вимог, інкасових до-ручень (розпоряджень);

2) готівкових розрахунків. Документальним підтвердженням таких розрахунків є: чек ЕККА, квитанція до прибуткового касового ордера, копія чека з відміткою «оплачено».

Взаємні претензії за розрахунками між платниками та одержувачами коштів розглядаються сторонами в претензійно-позовному порядку.

Облік розрахунків з постачальниками та підрядниками ведеться на рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», який призначений для обліку поточних зобов’язань з розрахунків з постачальниками, підрядниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи й надані послуги.

За кредитом цього рахунка відображається заборгованість за отримані від постачальників і підрядників товарно-матеріальні цінності, прийняті роботи, послуги, а за дебетом — її погашення, сплата тощо.

Рахунок 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» має такі субрахунки:

631      «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;

632      «Розрахунки з іноземними постачальниками».

На субрахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» ведеться облік розрахунків за отримані товарно- матеріальні цінності, виконані роботи, надані послуги з вітчизняними постачальниками і підрядниками.

На субрахунку 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» ведеться облік розрахунків з іноземними постачальниками та підрядниками за отримані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи та надані послуги.

При розрахунках з постачальниками підприємства можуть використати такі документи для безготівкових розрахунків:

• платіжні доручення;
• платіжні вимоги-доручення;
• чеки;
• акредитиви;
• векселі.

У передбачених чинним законодавством випадках кошти з рахунків підприємств можуть зніматися без їх згоди (безакцептно).

Рахунок 63 кредитують на суму фактично одержаних товарно-матеріальних цінностей, спожитих робіт і послуг в кореспонденції з дебетом матеріальних і затратних рахунків. Запис роблять на підставі товарно-транспортних накладних, накладних, рахунків-фактур, актів приймання виконаних робіт і послуг. Отже, за кредитом рахунку 63 записують суму згідно з розрахунковими документами і відносять у дебет рахунків 15, 20, 21, 22, 23, 25, 91, 92,93, 64. У зв'язку з тим, що товаро-матеріальні цінності оприбутковують за цінами постачальників без суми податку на додану вартість (ПДВ), то за кредитом рахунку 63 записують загальну суму, яку потрібно заплатити згідно з одержаними документами, а за дебетом кореспондуючих рахунків запис роблять без ПДВ, суму якого відносять у дебет субрахунку 641 «Розрахунки за податками».

Якщо ПДВ окремо не виділяється (покупець або продавець не платники ПДВ, звільнені від сплати ПДВ або не отримана податкова накладна тощо), то на вартість придбаних цінностей відносять загальну суму, яка підлягає сплаті постачальникам.

За дебетом рахунку 63 обліковують уплачені суми для погашення заборгованості постачальникам і підрядникам, а також внесення підприємством попередньої оплати або погашення кредиторської заборгованості (табл. 2.1). Запис роблять на підставі виписок банку та інших документів, які підтверджують факт проведення оплати.

Таблиця 2.1 – Типові операції щодо обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками

Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахунків
	дебет	Кредит
1	2	3
Оплачено постачальникам і підрядникам
з поточного рахунку	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»
через акредитив	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	313 «Інші рахунки в банку в національній валюті»
виданими векселями	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	62 «Короткострокові векселі видані»
за рахунок короткострокової позики банку	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	60 «Короткострокові позики»
оприбутковано від постачальників матеріальні цінності	20 «Виробничі запаси», 28 «Товари»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
нараховано підрядникам за виконані роботи і надані послуги згідно зі складеними актами	15 «Капітальні інвестиції», 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
відображено ПДВ згідно з податковими накладними постачальників	64 «Розрахунки за податками й платежами»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
відображено залік взаємної заборгованості між постачальниками та покупцями	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»

На ТзОВ «Дарсі» аналітичний облік ведуть за окремими рахунками постачальників та підрядників, фактами надходження ліків та медичних товарів.

В системі «1С», яка використовується на ТзОВ «Дарсі» , ведеться журнал операцій, який є відображенням бази даних і має вигляд списку господарських операцій, які відбулись на підприємстві. Кожному рядку журналу відповідає одна операція. Бухгалтерські підсумки формуються програмою «1С:Бухгалтерия 8.1» за найрізноманітніші проміжки часу: день, місяць, квартал, рік. Програма автоматично підтримує їх в актуальному стані при будь-яких змінах, викликаних введенням нових проводок і бухгалтерських операцій.

Застосування програми «1 С: Підприємство 8.1» дозволяє ефективно вирішити проблему аналітичного обліку.

У програми «1 С: Підприємство 8.1» аналітичний облік організовується за допомогою спеціального механізму субконто. Субконто називається об’єкт аналітичного обліку. Терміном «субконто» можуть бути позначені будь-які об’єкти аналітичного обліку. Видом субконто, у свою чергу, називається безліч однотипних об’єктів аналітичного обліку.

Конфігуратор програми «1 С: Підприємство 8.1» дозволяє організувати будь-яку кількість видів субконто за будь-яким рахунком або субрахунком, відповідно до вимог повноти аналітичного обліку на підприємстві. Для цього при редагуванні планів рахунків до необхідного рахунку або субрахунку «прикріпляється» потрібний вид субконто. До рахунку або субрахунку можна прикріпити до 5-ти видів різних субконто і, таким чином, організувати ведення аналітичного обліку в будь-яких необхідних розрізах.

Окрім цього, можливості ведення аналітичного обліку в програмі «1С: Підприємство 8.1» дозволяють вести облік одного і того ж об’єкту аналітики в різних розрізах. Так, один і той же довідник може бути призначений для різних видів субконто.

Багаторівнева аналітика дозволяє отримувати бухгалтерські підсумки з різним ступенем деталізації. Якщо для ведення аналітичного обліку використовуються субконто, то для реалізації багаторівневої аналітики необхідно призначати видами субконто довідники. Довідники в програмі «1 С: Підприємство 8.1» можуть мати до 10 рівнів вкладеності, це дозволяє вести облік з необхідним ступенем деталізації.

Властивості програми «1 С: Підприємство 8.1» дозволяють організувати ведення аналітичного обліку з використанням субрахунків або субконто. Проте можливості, які надає ведення аналітичного обліку на субрахунках і з використанням субконто, принципово розрізняються.

Побудова структури субконто для обліку розрахунків з постачальниками і підрядниками ґрунтується на визначенні змісту кожного виду зобов’язань, який обумовлюється характером операцій з грошовими коштами, що надходять з різних джерел і спричиняють до утворення того чи іншого виду зобов’язань.

Різні види субконто для аналітичного обліку розрахунків з постачальниками і підрядниками дозволять підприємствам відобразити в обліку інформацію щодо утворення зобов’язань та погашення заборгованості за ними, вартість залучених фінансових ресурсів, дотримання терміну платежу та інше, вирішити задачу відображення в обліку ризиків зобов’язань та справедливої вартості створених джерел фінансування, як цього вимагає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Отримання такої інформації щодо розрахунків з постачальниками і підрядниками створює умови для здійснення оперативного та ретроспективного аналізу, проведення перспективного аналізу та прогнозування позикового капіталу для підвищення контролю на всіх рівнях і етапах та здійснення гнучкого виробничо-фінансового менеджменту.

Слід відмітити також, що система формує обов’язкові фінансові та статистичні звіти підприємства автоматично, а також існує можливість складати податкову звітність.

Облік розрахунків ТзОВ «Дарсі» з його контрагентами (постачальниками) ведеться в типовій конфігурації в розрізі документів-замовлень.Довіднику Контрагенти міститься інформація про всіх постачальників, покупців та інших, тобто про всіх контрагентів підприємства (юридичних і фізичних осіб, з якими підприємство спілкується). У програмі цей довідник використовують для виписування різноманітних документів та організації аналітичного обліку на рахунках 63, 68 й ін.

Документом-замовленням в програмі є перший документ, пов’язаній за змістом послідовності документів, які впливали на стан розрахунків з контрагентом (регламентували відносини з ним). Прикладами такої послідовності є:

• рахунок - фактура - видаткова накладна - банківська виписка ;
• договір - рахунок-фактура - видаткова накладна - банківська виписка (замовленням є договір).

Облік взаєморозрахунків з постійними постачальниками підприємство веде в розрізі договорів, а з випадковими постачальниками – в розрізі рахунків/накладних.

При введенні даного документу визначається контрагент, з яким укладається договір, валюта, в якій проводитимуться розрахунки та її курс у гривнях, вид торгівлі, оподаткування ПДВ операцій по договору. Крім того, в договорі визначається термін дії, дата початку та кінця його дії та загальна сума договору.

Слід зазначити, що одному й тому ж замовленню може бути декілька оплат, тому типова конфігурація дозволяє вести облік господарських операцій підприємства за видами розрахунків – готівка, передплата і бартер.

Кожен з них має свої особливості у використанні і по-різному відображається в бухгалтерському обліку. Вибір того чи іншого виду торгівлі здійснюється в кожному прибутковому і видатковому документі.

Інформацію про стан розрахунків з постачальниками, відомості про зміну їхнього стану в часі можна одержати в стандартному звіті «Оборотно-сальдова відомість по рахунку».

Первиннi документи з облiку розрахунків з постачальниками і підрядниками складенi на типових формах. Господарські операції в первинних документах відображаються у вiдповiдностi з нормативними актами про документи та документообіг у бухгалтерському обліку.

В цілому весь процес розрахунків з постачальниками включає два етапи: на першому - ведеться первинний облік надходження товарів, послуг, робіт і облік їх оплати; другий - включає в себе формування звітних документів.

2.2 Особливості обліку розрахунків з кредиторами при роздрібній торгівлі ліками

Аптечні заклади можуть здійснювати торгівлю як готовими (покупними) лікарськими засобами, так і лікарськими засобами індивідуального виготовлення. Бухгалтерський облік лікарських засобів ведеться на балансовому рахунку 282 «Товари в торгівлі» з урахуванням вимог Інструкції N 291, ПБО 9 і з використанням методології обліку, що застосовується на підприємствах роздрібної торгівлі.

Вартість лікарських засобів індивідуального виготовлення (розфасовки) складається з вартості лікарських засобів, отриманих від постачальників, і вартості тарифів на їх виготовлення та фасування. Тарифи затверджуються відповідними органами виконавчої влади: обласними, Київською та Севастопольською міськими державними адміністраціями згідно з постановою N 1548.

Облік операцій, пов’язаних з розрахунками з кредиторами на ТзОВ «Дарсі» покажемо в таблиці 2.2 та розглянемо на числових прикладах (табл.2.3, 2.4).

Таблиця 2.2 – Операції, пов’язані з розрахунками з кредиторами на ТзОВ «Дарсі» при придбанні ліків

N п/п	Зміст операції	Первинний документ	Бухгалтерський облік	Податковий облік
			Дт	Кт	Сума	Дохід	Витрати
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Перераховано аванс постачальникові 1 за медикаменти (пільгові)	Виписка банку	371	311	50 000	–	–
2	Отримано медикаменти	Видаткова накладна, ТТН постачальника	2811	631	50 000	–	–

Продовження таблиці 2.2

1	2	3	4	5	6	7	8
3	Здійснено зарахування заборгованості	Бухгалтерська довідка	631	371	50 000	–	-
4	Передано до торговельного залу медикаменти	Накладна на внутрішнє переміщення	2821	2811	50 000	–	–
5	Відображено торговельну націнку 25 % (розмір роздрібної надбавки регулюється Постановою N 955) (50 000 х 25 %)	Бухгалтерська довідка-розрахунок торговельної націнки на товари, що надійшли	2821	2851	12 500	–	–
6	Отримано вироби медпризначення від постачальника 2 (що обкладаються ПДВ)	Видаткова накладна, ТТН постачальника	2812	631	60 000	–	–
7	Відображено податковий кредит	Податкова накладна	641	631	12 000	–	–
8	Перераховано оплату за товар постачальникові 2	Виписка банку	631	311	72 000	–	–
9	Передано до торговельного залу вироби мед призначення	Накладна на внутрішнє переміщення	2822	2812	60 000	–	–
10	Нараховано торговельну націнку (розмір роздрібної надбавки не регулюється) (60 000 х 40 %)	Бухгалтерська довідка-розрахунок торговельної націнки на товари, що надійшли	2822	2852	24 000	–	–
11	Реалізовано товари кінцевим споживачам: - без ПДВ	Z-звіт РРО	303	7021	35 000	35 000	–
	- із ПДВ		303	7022	48 000	40 000	–
12	Відображено податкові зобов'язання	Підсумкова податкова накладна	7022	641	8 000	–	–
13	Здано в касу виручку	Прибутковий касовий ордер типової форми N КО-1*	301	303	83 000	–	–
14	Списано торговельну націнку (методом «сторно»): - за пільговими товарами	Бухгалтерська довідка-розрахунок торговельної націнки на реалізовані товари	2821	2851	-7 000	–	–
	- за оподатковуваними товарами		2822	2852	-13 714	–	–

Продовження таблиці 2.2

1	2	3	4	5	6	7	8
15	Списано на витрати собівартість реалізованих товарів: - пільгових	Бухгалтерська довідка-розрахунок собівартості реалізованих товарів	9021	2821	28 000	–	28 000
	- що обкладаються ПДВ		9022	2822	34 286	–	34 286
16	Відображено послуги оренди та пожежної сигналізації	Акти наданих послуг	93	685	10 000	–	10 000
17	Віднесено на витрати частину вхідного ПДВ за послугами (2 000 х 60 %)	Податкова накладна, бухгалтерська довідка-розрахунок	93	685	1 200**	–	1 200**
18	Відображено купівлю обладнання для торговельного залу	Видаткова накладна постачальника	152	685	30 000	–	–
19	Складено акт уведення обладнання в експлуатацію	Акт уведення в експлуатацію	109	152	30 000	–	–***
20	Віднесено на збільшення балансової вартості частину вхідного ПДВ за обладнанням (6 000 х 60 %)	Податкова накладна, бухгалтерська довідка-розрахунок	109	685	3 600	–	–
21	Відображено податковий кредит за послугами і за обладнанням [(2 000 + 6 000) х 40 %]		641	685	3 200	–	–
22	Здійснено розрахунки за послуги і за обладнання	Виписка банку	685	311	48 000	–	–
23	Віднесено на фінансові результати: - доходи від реалізації	Бухгалтерська Довідка	7021, 7022	793	75 000	–	–
	- собівартість реалізованих товарів		793	9021, 9022	62 286	–	–
	- витрати на послуги		793	93	10 000	–	–
Положення, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.04 р. N 637. ** Частка використання товарів (послуг), необоротних активів у неоподатковуваних постачаннях за минулий рік становить 60 %. *** Група 6 основних засобів.

Розглянемо відображення в бухгалтерському та податковому обліку операцій з придбання й реалізації аптекою лікарських засобів і супутніх товарів на прикладі.

Приклад 1. У лютому 2013 p. ТзОВ «Дарсі» закуплено ліки на суму 300 000 грн. і супутні товари на суму 30 000 грн., у тому числі ПДВ 20% — 5000 грн., нараховано торговельну націнку на лікарські засоби в сумі 70 000 грн., на супутні товари — в сумі 9000 грн. Залишок товару в аптеці на 01.02.2013 р. (сальдо за рахунком 282) становить 40 000 грн., торговельна націнка (сальдо за рахунком 285) — 2000 грн. Виручка від реалізації за лютий 2013 р. становила 420 000 грн., у тому числі від продажу супутніх товарів — на суму 27 000 грн. (у тому числі ПДВ 20% — 4500 грн.) і від продажу лікарських засобів — на суму 393 000 грн. Вартість тарифів на фасування та виготовлення ліків становить 2700 грн., дані відображено в товарному звіті після надходження.

Відпущено лікарських засобів за безкоштовними рецептами на суму 6000 грн., за пільговими рецептами з оплатою 50% вартості — на суму 4000 грн. Також від вартості за розрахунком з бюджетом надано торговельну знижку в розмірі 25%, складова 2000 грн. ((6000 х 25%) + (4000 : 2) х 25%)) = 1500 + 500. Отримано компенсацію з бюджету в розмірі 6000 грн.

Відображення перерахованих операцій у бухгалтерському та податковому обліку здійснюється таким чином (табл. 2.3):

Таблиця 2.3 – Відображення операцій прикладу 1 у бухгалтерському та податковому обліку

N з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік	Сума, грн.	Податковий облік
		Дт	Кт		доходи	витрати
1	2	3	4	5	6	7
1	Оприбутковано лікарські засоби згідно з накладними від постачальників	282 «Товари в торгівлі»	631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	300 000	—	300 000
2	Відображено торговельну націнку (різниця між продажною та купівельною вартістю лікарських засобів) згідно з бухгалтерською довідкою	282 «Товари в торгівлі»	285 «Торговельна націнка»	70 000	—	—
3	Оприбутковано супутні товари згідно з накладними від постачальників	282 «Товари в торгівлі»	631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	25 000	—	25 000
4	Відображено податковий кредит з ПДВ згідно з податковими накладними від постачальників	641/ПДВ	631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	5000	—	—

Продовження таблиці 2.3

1	2	3	4	5	6	7
5	Відображено торговельну націнку (різниця між продажною та купівельною вартістю супутніх товарів) згідно з бухгалтерською довідкою	282 «Товари в торгівлі»	285 «Торговельна націнка»	9000	—	—
6	Збільшено згідно з товарним звітом вартість ліків на вартість фасувальних робіт за затвердженими тарифами	282 «Товари в торгівлі»	285.2 «Торговельна націнка (тарифи)»	2700	—	—
7	Перераховано кошти постачальникам за лікарські засоби й супутні товари	631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	330 000	—	—
8	Отримано в касу виручку від продажу лікарських засобів (без ПДВ), у тому числі вартість фасувальних робіт у сумі 2700 грн.	301 «Каса в національній валюті»	702 «Дохід від реалізації товарів»	393 000	393 000	—
9	Отримано в касу виручку від продажу супутніх товарів (з ПДВ)	301 «Каса в національній валюті»	702 «Дохід від реалізації товарів»	27 000	22 500	—
10	Відображено суму податкових зобов'язань з ПДВ від продажу супутніх товарів	702 «Дохід від реалізації товарів»	641/ПДВ	4500	—	—
11	Відпущено ліки за безкоштовними рецептами з наданням знижки 25% до роздрібної ціни (сума ліків — 6000 грн., сума знижки — 1500 грн.)	64 «Розрахунки за податками і платежами»	702 «Дохід від реалізації товарів»	4500	—	—
12	Відображено торговельну знижку, надану покупцям у момент реалізації	285 «Торговельна націнка»	282 «Товари в торгівлі»	1500	—	—
13	Відпущено ліки за пільговими рецептами з оплатою 50% з наданням торговельної знижки 25% до роздрібної ціни (сума ліків — 4000 грн., оплачено хворими в касу 2000 грн., сума знижки — 500 грн. (2000 х 25%))	64 «Розрахунки за податками і платежами»	702 «Дохід від реалізації товарів»	1500	—	—
14	Відображено торговельну знижку, надану покупцям при реалізації	285 «Торговельна націнка»	282 «Товари в торгівлі»	500	—	—

Продовження таблиці 2.3

1	2	3	4	5	6	7
15	Отримано кошти в касу за ліки за пільговими рецептами хворих	301 «Каса в національній валюті»	702 «Дохід від реалізації товарів»	2000	2000	—
16	Отримано компенсацію з бюджету	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	64 «Розрахунки за податками і платежами»	6000	6000	—
17	Списано вартість реалізованих товарів за роздрібними цінами (393 000 + 4500 + 2000 + + 27 000 - 77 131,60 - 2700)	902 «Собівартість реалізованих товарів»	282 «Товари в торгівлі»	346 668,40	—	—
18	Списано суму торговельної націнки, що відноситься до реалізованих товарів (методом «сторно») згідно з розрахунком*	282 «Товари в торгівлі»	285 «Торговельна націнка»	(77 131,60)	—	—
19	Списано торговельну націнку в сумі тарифів на фасування ліків (методом «сторно»)	282 «Товари в торгівлі»	285.2 «Торговельна націнка (тарифи)»	(2700)	—	—
*Розрахунок торговельної націнки на реалізовані товари здійснюється таким чином: визначаємо середній відсоток торговельної націнки, який дорівнює: (сальдо рахунку 285 на 01.02.2010 р. + оборот за кредитом рахунку 285 (проведено націнку на товари)) / (сальдо за рахунком 282 + оборот за дебетом рахунку 282) = (2000 + 70 000 + 9000) / (40 000 + 300 000 + 70000 + 25 000 + 9000) х 100% = 18,2%; торговельна націнка на реалізовані товари становить (393 000 - 2700 + 4500 + 2000 + 27 000) х 18,2% = 77 131,60 грн.

На умовному прикладі порядок розподілу сум вхідного ПДВ між оподатковуваними й не оподатковуваними операціями.

Приклад 2. У лютому 2012 р. ТзОВ «Дарсі» отримано й оплачено послуги охорони, телефонного зв'язку, комунальні послуги, оренду в сумі 15 000,00 грн., у тому числі ПДВ 20% — 2500 грн. Виручка від реалізації за лютий 2010 р. становила 420 000 грн., у тому числі від продажу супутніх товарів — 2 7 000 грн. (у тому числі ПДВ 20% — 4500 грн.) і від продажу лікарських засобів — 393 000 грн. Відпущено лікарських засобів за безкоштовними рецептами на суму 6000 грн., за пільговими рецептами з оплатою 50% вартості — на суму 4000 грн. (умови прикладу 1).

Розраховуємо питому вагу операцій, оподатковуваних ПДВ, у загальному обороті (без ПДВ):

22 500 : (393 000 + 22 500 + + 10 000) х 100% = (22 500 : : 425 500) х 100% = 5,29%.

Визначаємо суму ПДВ, яку потрібно виключити зі складу податкового кредиту звітного місяця, включити до складу валових витрат і витрат звітного періоду: 2500,00 - (2500 х 5,29%) = 2500,00 - 132,25 = 2367,75 грн.

Відображення перерахованих операцій наведено в табл. 2.4

Таблиця 2.4 – Відображення операцій прикладу 2 у бухгалтерському та податковому обліку

N з/п	Зміст господарської операції	Бухгалтерський облік	Сума, грн.	Податковий облік
		Дт	Кт		доходи	витрати
1	Віднесено на витрати вартість послуг зв'язку, комунальних послуг, послуг охорони, оренди	92	685	12 500	—	12 500
2	Відображено суму податкового кредиту	641/ПДВ	685	2500	—	—
3	Перераховано кошти за послуги	685	311	15 000	—	—
4	Скориговано ПДВ на суму, що підлягає виключенню зі складу податкового кредиту	641/ПДВ	685	(2367,75)	—	—
5	Включено до складу витрат звітного періоду (адміністративних витрат) і до складу валових витрат відсторновану суму ПДВ	92	685	2367,75	—	2367,75

Виготовлення лікарських форм в умовах аптек необхідне для вирішення багатьох питань, перш за все для забезпечення індивідуального підходу до лікування хворого. Крім того, такий спосіб виготовлення ліків необхідний, коли масове виробництво тих чи інших препаратів нерентабельне, але ці препарати життєво необхідні для певного контингенту хворих. Часто такі ліки складні за складом і технологією виготовлення та нестійкі при зберіганні, мають індивідуальні дозування.

Сировина, що надійшла в аптеку, для виготовлення ліків прибуткується на субрахунок 281 «Товари на складі» за первісною вартістю. Як правило, аптеками сума ТЗВ обліковується окремо на субрахунку 289. Це пов'язано з тим, що діючий порядок державного регулювання цін на лікарські засоби та вироби медпризначення відповідно до постанов КМУ від 25.03.09 р. N 333 та від 17.10.08 р. N 955 передбачає контроль над розміром націнок, що встановлюються до вартості товару без урахування ТЗВ.

Граничні торговельні націнки повинні застосовуватися в таких розмірах (табл.2.5):

Таблиця 2.5 – Граничні торговельні націнки на лікарські засоби і вироби мед призначення

Лікарські засоби і вироби медпризначення*	Вид і розмір граничних націнок (надбавок)	Сумарний рівень торговельних націнок до оптово-відпускної ціни
	Постачальницько-збутові	Роздрібні
1	2	3	4
Включені до Національного переліку**	Не більше 12 % оптово-відпускної ціни***	Не більше 25 % закупівельної ціни****	37 %
Такі, що придбаваються повністю (або частково) за бюджетні кошти	Не більше 10 % оптово-відпускної ціни***	Не більше 10 % закупівельної ціни****	20 %
* За винятком наркотичних, психотропних лікарських засобів, прекурсорів і медичних газів. ** Затверджений Постановою N 333. *** Оптово-відпускна ціна - це ціна імпортера чи вітчизняного виробника. **** Оптові постачальники (це можуть бути також імпортери) визначають закупівельну ціну товарів шляхом збільшення до оптово-відпускної ціни постачальницько-збутової надбавки (у межах граничного розміру), який у разі кількох перепродажів повинен дотримуватися всіма посередниками. Для цього вони повинні зазначати розмір оптово-відпускної ціни в накладних (ТТН) і рахунках. Якщо аптека придбаває ліки (вироби медпризначення) у виробника, то закупівельною ціною буде оптово-відпускна ціна виробника.

Якщо оптово-відпускна ціна на лікарські засоби та вироби медпризначення вітчизняного виробництва не перевищує 12 грн. за упаковку, вони не підлягають державному регулюванню (окрім тих, що придбаваються за бюджетні кошти).Згідно зі змінами до Постанови N 955, унесеними постановою КМУ від 08.08.11 р. N 932, розмір оптово-відпускної ціни на кожну лікарську форму, що придбавається повністю або частково за рахунок коштів держбюджету, не повинен перевищувати розмір ціни, зареєстрованої в реєстрі оптово-відпускних цін на лікарські засоби та вироби медпризначення.

Із метою держрегулювання цін базою для нарахування постачальницько-збутових і роздрібних націнок є вартість товару (оптово-відпускна або закупівельна) без урахування ТЗВ та інших витрат, що входять до первісної вартості товару відповідно до п. 9 П(С)БО 9. Тому зручніше з метою контролю за розміром роздрібних надбавок на субрахунку 281 вести облік товарів за ціною постачальника. Проілюструємо це на прикладі (табл. 2.6), для спрощення прикладу приймемо, що всі лікарські препарати (сировина та готова продукція) звільнені від ПДВ.

Таблиця 2.6 - Операції, пов’язані з розрахунками з кредиторами на ТзОВ «Дарсі» при виготовленні ліків

N п/п	Зміст операції	Первинний документ	Бухгалтерський облік	Податковий облік
			Дт	Кт	Сума	Дохід	Витрати
1	2	3	4	5	6	7	8
1	Оприбутковано сировину на склад (без ПДВ)	Накладна (ТТН) постачальника	2811	631	7 500	-	-
2	Оприбутковано на склад тару - скляні пляшки для пакування фармацевтичних продуктів (без ПДВ*)		284	631	1 000	-	-
3	Відображено суму ТЗВ (перевізник - не платник ПДВ)	Акт наданих транспортних послуг, ТТН	289	631	130	-	-
4	Відображено розрахунки з постачальниками товарів і послуг	Виписка банку	631	311	8 630	-	-
5	Передано лікарську сировину зі складу до лабораторії	Накладна на внутрішнє переміщення	2812	2811	7 500	-	-
б	Передано скляну тару до лабораторії для виготовлення ліків		2812	284	1 000	-	-
7	Виготовлено екстемпоральні ліки, передані до торговельного залу для реалізації	Акт, рецептурний журнал, журнал лабораторних і фасувальних робіт, накладна на внутрішнє переміщення	282	2812	8 500	-	-
8	Нараховано торговельну націнку (роздрібну надбавку) у розмірі 25 % (8 500 х 25 %)	Розрахунок торговельної націнки на виготовлені ліки	282	2851	2 125	-	-

Продовження таблиці 2.6

1	2	3	4	5	6	7	8
9	Відображено у складі торговельної націнки тарифи за виготовлення ліків (сума умовна)	Наказ про затвердження тарифів	282	2852	3 100	-	-
10	Реалізовано за готівковий розрахунок частину виготовлених ліків	Z-звіт РРО	303	702	10 200	10 200	-
11	Списано торговельну націнку на реалізовані ліки (сума умовна)	Розрахунок торговельної націнки на реалізовані ліки**	282	285	-3 880	-	-
12	Списано на витрати собівартість сировини та тари, використаних на виготовлення ліків	Розрахунок собівартості реалізованих ліків**	902	282	6 320***	-	6 320
13	Списано на витрати суму ТЗВ на реалізовані товари (сума умовна)	Бухгалтерська довідка	902	289	117	-	117
14	Відображено витрати на збут	Відомості типових форм N П-6**** N П-7****, акти наданих послуг та ін.	93	661, 651	1 000	-	1 000
* Постачання зазначених виробів медпризначення (із кодом УКТЗЕД 7010 90 79 00, що мають відповідне маркування) звільнене від ПДВ за Переліком N 867. ** Порядок розрахунку наведено в п. 22 П(С)БО 9. *** Собівартість реалізованих товарів: 10 200 грн. - 3 880 грн. = 6 320 грн. **** Затверджена наказом Держкомстату від 05.12.08 р. N 489.

2.3 Облік розрахунків за претензіями

Під час отримання товаро-матеріальних цінностей можуть бути виявлені нестачі, а саме:

-  нестача з вини постачальника;

-  нестача в межах норм природних втрат в дорозі.

Розглянемо ці види нестач докладніше.

Нестача з вини постачальника відображається на рахунку 374 «Розрахунки за претензіями». Тут відображаються розрахунки за претензіями до постачальників за виявленою невідповідністю цін і тарифів, передбачених угодами; за виявленою невідповідністю якості технічним умовам, передбаченим угодою, за нестачею ТМЦ, а також за пред’явленими постачальникам та визнаними штрафами, пенею, неустойками.

У разі виявлення у пункті прибуття ТМЦ невідповідності кількості прийнятих товарів кількості, зазначеній у транспортних документах, складається акт. На підставі акта покупець може у встановлені строки пред’явити продавцеві претензію, а якщо є можливість покласти відповідальність на перевізника, то претензія пред’являється йому. Покупець сплачує фактично отримані товари, а на суму нестачі понад норм природних втрат виставляється претензія.

У разі виявлення невідповідності ТМЦ за якісними характеристиками покупець повинен скласти акт, який також буде підставою для пред’явлення претензії постачальнику.

Суми нестачі ТМЦ понад норми природних втрат за кількістю і невідповідність за якістю відображаються за дебетом рахунка 374 «Розрахунки за претензіями» і за кредитом рахунка 631 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками».

Приведемо приклад. ТзОВ «Дарсі» зробило попередню оплату за супутні медичні товари. Через кілька днів воно їх отримало, які було доставлено власним вантажним автомобілем на підприємство. Вартість медтоварів становить 15 000 грн., ПДВ – 3 000 грн. Під час приймання було виявлено нестачу з вини постачальника на суму 800 грн., ПДВ – 160 грн. Постачальник задовольнив претензію перерахуванням назад грошових коштів у сумі 960 грн.

Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку відображаються проводками, наведеними в табл. 2.5.

Таблиця 2.5 – Відображення нестачі з вини постачальника, який задовольнив претензію

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		Дт	Кт
1	2	3	4	5
1.	Перераховано кошти в оплату ТМЦ	371	311	18 000
2.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	644	3 000
3.	Оприбутковано ТМЦ (без ПДВ), отримані від постачальника	281	631	14 200
4.	Закриття рахунка 644 на суму ПДВ	644	631	2 840
5.	Встановлено нестачу з вини постачальника і виставлено претензію (з ПДВ)	644	631	960
6.	Постачальник задовольнив претензію шляхом перерахування коштів (з ПДВ)	311	374	960
7.	Сума податкового кредиту з ПДВ (методом сторно)	641	644	160
8.	Зарахування заборгованостей	631	371	18 000

Збитки цінностей у межах норм природних втрат списуються на витрати виробництва, а в податковому обліку такі збитки включаються до складу податкових витрат. Але такі збитки списуються тільки у разі виявлення фактичних нестач.

Розглянемо приклад відображення в обліку нестач ТМЦ у зв’язку з природною втратою під час транспортування.

ТзОВ «Дарсі» отримало медичні товари, які було доставлено власним вантажним автомобілем. Оплату було здійснено через кілька днів. Вартість цих товарівстановить 15 000 грн., ПДВ – 3 000 грн. Під час приймання медичних товарів (скляні вироби) було виявлено бій на суму 200 грн., ПДВ – 40 грн. Причиною нестачі є природна втрата товарів під час транспортування.

Ці операції на рахунках бухгалтерського обліку відображаються операціями, наведеними в табл. 2.6.

У разі якщо при прийманні вітчизняного вантажу буде виявлено розходження з даними, зазначеними в транспортних документах або виникнуть питання щодо цілісності вантажу, складається комерційний акт, у випадку виявлення недостачі імпортного вантажу складається рекламаційний акт, в якому, зокрема, зазначається невідповідність якості, комплектності тощо даним супровідних документів, стан тари, упаковки і маркування тари.

Таблиця 2.6 – Відображення природної втрати товарів під час транспортування (оплата через кілька днів)

№з/п	Зміст операції	Корреспонденція	Сума, грн.
		Дт	Кт
1	2	3	4	5
1.	Оприбутковано ТМЦ (без ПДВ), отримані від постачальника	281	631	14 800
2.	Списано нестачу в межах норм природних втрат	947	631	200
3.	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	3 000
4.	Перераховано кошти постачальнику	631	311	18 000

2.4 Облік розрахунків із іншими кредиторами

Розрахунки з учасниками та засновниками підприємства, що пов'язані з розподілом прибутку (дивідендів) обліковують на рахунку 67 «Розрахунки з учасниками». За кредитом рахунку 67 відображається збільшення заборгованості підприємства перед засновниками та учасниками товариства, а за дебетом - її зменшення (погашення).

Рахунок 67 має два субрахунки:

- 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»;

- 672 «Розрахунки за іншими виплатами».

Нараховувати дивіденди можна раз на рік або квартал. В акціонерних товариствах дивіденди виплачуються один раз на рік. Нерезидентам дивіденди виплачують лише за наявності прибутку в емітента. Записи на рахунках бухгалтерського обліку операцій з нарахування та виплати дивідендів показано в табл. 2.7.

Таблиця 2.7 – Облік нарахування та виплати дивідендів

Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
	Дебет	кредит
1	2	3	4
Нараховані дивіденди	443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»	671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»	10000
Списано використання прибутку	441 «Прибуток нерозподілений»	443 «Прибуток, використаний у звітному періоді»	10 000
Нараховано податок на дивіденди	981 «Податок на прибуток від звичайної діяльності»	641 «Розрахунки за податками»	2 500
Сплачено до бюджету податок на дивіденди	641 «Розрахунки за податками»	311 «Поточні рахунків національній валюті»	2 500
Виплачені дивіденди юридичним особам	671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»	301 «Каса в національній валюті», 311 «Поточні рахунки в національній валюті»	10 000
Утримано податок з дивідендів із доходів фізичних осіб	671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»	641 «Розрахунки за податками»	1300
Виплачено дивіденди фізичним особам	671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»	301 «Каса в національній валюті»	8700
Реінвестовано дивіденди та інші доходи учасників і засновників на збільшення статутного капіталу	671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»	40 «Статутний капітал», 46 «Неоплачений капітал»	10000

На субрахунку 672 ведеться облік інших виплат, нарахованих засновникам та учасникам за користування майном, зокрема земельним і майновим паєм, а також виплат у зв'язку з одержанням належної вибулому учаснику (засновнику) частини активів підприємства. Зменшення статутного або пайового капіталу засновників відображають за дебетом рахунків 40 «Статутний капітал» або 41 «Пайовий капітал» і за кредитом субрахунку 672 «Розрахунки за іншими виплатами». Видача активів у рахунок погашення заборгованості перед учасниками відноситься в дебет субрахунку 672.

Для обліку розрахунків з учасниками використовується журнал № 3, а в сільськогосподарських підприємствах - журнал-ордер № 3с.г.

Аналітичний облік за рахунком 67 ведуть щодо учасників та засновників, з якими здійснюються розрахунки.

Розрахунки за іншими операціями обліковуються на рахунку 68 «Розрахунки за іншими операціями».

Рахунок 68 має шість субрахунків:

- 680 «Розрахунки, пов'язані з необоротними активами та групами вибуття, утримуваними для продажу

- 681 «Розрахунки за авансами одержаними»;

- 682 «Внутрішні розрахунки»;

- 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки»;

- 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками»;

- 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».

На субрахунку 680 ведеться облік визнаних відповідно до П(С)БО 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу та припинена діяльність» зобов'язань, прямо пов'язаних з необоротними активами та групами вибуття, утримуваними для продажу.

На субрахунку 681 обліковують розрахунки за одержаними авансами під поставку матеріальних цінностей. Одержання авансу; дебет рахунків 30 «Каса» або 31 «Рахунки в банках» і кредит субрахунку 681. Зарахування авансу: дебет субрахунку 681 і кредит рахунку 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками».

Субрахунок 681 «Розрахунки за авансами отриманими» використовується для обліку отриманих авансів під заставу матеріальних цінностей чи виконання робіт, а також сум попередньої оплати покупцями і замовниками рахунків постачальника за продукцію і виконані роботи.

Перерахування авансів постачальникам оформляється записом:

Дт 681 «Розрахунки за авансами отриманими»;

Кт 31 «Рахунки в банках».

При отриманні від постачальників матеріальних цінностей:

Дт 20 «Виробничі запаси», 23 «Виробництво», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», 15 «Капітальні інвестиції» (на суму без ПДВ);

Дт 641 «Розрахунки за податками» (на ПДВ);

Кт 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками» (на загальну суму).

Погашення заборгованості постачальнику:

Дт 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками» (на загальну суму);

Кт 681 «Розрахунки за авансами отриманими» (зарахування раніше перерахованого авансу);

Кт 31 «Рахунки в банках» (різниця між сумою рахунка й авансом).

При отриманні від покупців авансів за матеріали і роботи складаються записи:

Дт 31 «Рахунки в банках»;

Кт 681 «Розрахунки за авансами отриманими».

Відвантаження продукції чи виконання робіт для покупців:

Дт 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками»;

Кт 701 «Дохід від реалізації готової продукції»;

Кт 702 «Дохід від реалізації робіт і послуг».

Отримання платежів за реалізовану продукцію чи роботи:

Д 31 «Рахунки в банках» (різниця між загальною сумою платежів та раніше отриманими авансами);

Дт 681 «Розрахунки за авансами отриманими» (зарахування раніше отриманого авансу);

Кт 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками (на повну належну до оплати суму).

Сальдо за цим рахунком може бути дебетовим (якщо авансів перераховано більше, ніж отримано продукції) або кредитовим (отримано більше авансів, ніж реалізовано продукції).

Аналітичний облік потрібно вести окремо від інших субрахунків.

На субрахунку 682 обліковують всі види поточних розрахунків з дочірніми підприємствами. За кредитом субрахунку 682 відображається заборгованість материнського підприємства перед дочірніми підприємствами за одержані від них активи, виконані роботи, надані послуги. За дебетом субрахунку 682 - перерахування грошових коштів, передача активів, виконання робіт, надання послуг дочірнім підприємствам.

Отже, за дебетом і кредитом субрахунка 682 можуть кореспондувати такі рахунки:

-    20 «Виробничі запаси» (матеріальні цінності);

-     12 «Нематеріальні активи»;

-    14 «Довгострокові фінансові інвестиції» (фінансові інвестиції);

-     15 «Капітальні інвестиції» (основні засоби і необоротні матеріальні активи);

-    22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» (вартість МШП);

-    28 «Товари» (вартість товарів);

-    30 «Каса» та 31 «Рахунки в банках» (грошові кошти);

-    35 «Поточні фінансові інвестиції» (акції, облігації).

Можуть також передаватися чи отримуватися від дочірніх підприємств векселі, позики, забезпечення та відображатися інші операції.

Сальдо субрахунка 682 може бути дебетовим чи кредитовим, але при цьому дебетове сальдо даного підприємства повинно дорівнювати кредитовим сальдо материнського підприємства. Для правильного відображення сальдо необхідно чітко визначити ті операції, які повинні показуватися на субрахунку 682. На це потрібно звертати особливу увагу.

На субрахунку 683 ведеться облік внутрішньогосподарських розрахунків з виробничими одиницями і господарствами, виділеними на окремий баланс, за взаємним відпуском матеріальних цінностей, реалізацією продукції, виплатою заробітної плати та за іншими видами розрахунків.

При внутрішньогосподарських розрахунках переміщення ресурсів між підрозділами одного підприємства можна оформляти через активно-пасивний субрахунок 683. У разі передачі товарно-матеріальних цінностей дебетують субрахунок 683 і кредитують рахунки 10,11, 12, 16, 20, 21, 22, 25, 26, 27, 28; у разі отримання товарно-матеріальних цінностей дебетують рахунки 10, 20, 21, 22, 26, 27, 28 і кредитують рахунок 683.

На субрахунку 684 ведеться облік нарахованих відсотків за використанням коштів або товарів, отриманих у кредит; використання майна, отриманого в користування; за іншими операціями.

Нараховано відсотки за отриманий кредит: дебет субрахунку 951 «Відсотки за кредит» і кредит субрахунку 684. Сплата нарахованих відсотків за кредит: дебет субрахунку 684 і кредит рахунку 31 «Рахунки в банках».

На субрахунку 685 ведеться облік розрахунків з різними організаціями за операціями некомерційного характеру (навчальними та науково-дослідними закладами тощо); з наймачами квартир і особами, які проживають у гуртожитках підприємства, організації; з орендарями нежитлових приміщень житлово-комунального господарства; з батьками дітей за відвідування дитячих закладів; за іншими операціями. Нарахування боргу записують в дебет субрахунку 685, а його погашення - в кредит субрахунку 685.

2.5. Порівняльна характеристика обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками  за національними та міжнародними положеннями обліку

В сучасних умовах в Україні здійснюється адаптація національної системи обліку та звітності до міжнародних стандартів, впроваджуються у практику нові підходи і методики обліку активів суб’єктів господарювання та джерел їх фінансування. Це нерозривно пов’язано з удосконаленням системи бухгалтерського обліку, одним із центральних елементів якої є поточні зобов'язання підприємства.

Як зазначалось в параграфі 1.3 у вітчизняній практиці облік розрахунків з постачальниками та підрядниками  регламентується Положенням бухгалтерського обліку (ПБО) 11 «Зобов’язання». Відповідно до данного П(С)БО, кредиторська заборгованість за товари, роботи та послуги відноситься до поточних зобов`язань підприємства. Відображення в обліку даних операцій регулюється і Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку (МСБО) 13 «Подання поточних активів і поточних зобов’язань». Ознайомившись з вищезазначеними Положеннями слід зазначити певні відмінності певні відмінності.

Для визнання заборгованості перед постачальниками та підрядниками, у відповідності до міжнародних та національних вимог, повинні виконуватись такі вимоги:

- її оцінка може бути достовірно визначена;

- існує ймовірність зменшення економічних вигід внаслідок погашення даної заборгованості.

Щодо оцінки заборгованості перед постачальниками та підрядниками, то тут виникають певні відмінності. Відповідно до ПБО 11, такі зобов’язання відображаються в балансі за сумою погашення, а от МСБО13 наголошує на тому, що для визначення балансової вартості використовують такі види оцінок як історична собівартість, поточна собівартість, вартість розрахунку (платежу), теперішня вартість, справедлива вартість.

Не помічено відмінностей і у вимогах щодо списання заборгованості. Відповідно до Національних положень та Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку момент списання заборгованості перед постачальниками та підрядниками виникає тоді, коли вона погашена, анульована або строк її дії пройшов.

Порядок розкриття інформації про зобов'язання у звітності за ПБО також дещо відрізняється від МСБО. Різниця відображення в балансі полягає лише у відмінності структури статей вітчизняної та міжнародної звітності.

За ПБО 11 в балансі всі поточні зобов’язання відображаються за сумою погашення, тобто в розділі IV «Поточні зобов'язання» відображається сума, яка буде фактично сплачена суб’єктом господарювання при погашенні таких зобов’язань.

За МСБО зобов’язання відображаються в пасиві балансу як сальдо рахунку «Рахунки до сплати» в розділі «Поточні зобов’язання».

Як відомо, внаслідок відносин із постачальниками та підрядниками може виникати не лише кредиторська заборгованість, адже постачання цінностей або виконання послуг досить часто відбувається на умовах передоплати. В такому випадку в підприємства виникає дебіторська заборгованість по товарах, роботах та послугах.

Дебіторами можуть бути як юридичні, так і фізичні особи, які заборгували підприємству грошові кошти, їх еквіваленти або інші активи.

В національній практиці особливості відображення дебіторської заборгованості в обліку регламентуються П(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість».

Відповідно до даного Положення дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги класифікується шляхом групуванням дебіторської заборгованості за строками її непогашення із встановленням коефіцієнта сумнівності для кожної групи. Коефіцієнт сумнівності, як правило, зростає зі збільшенням строків непогашення дебіторської заборгованості. Величина резерву сумнівних боргів визначається як сума добутків поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги відповідної групи та коефіцієнта сумнівності відповідної групи.

Розглядаючи це питання, доречно взяти до уваги П(С)БО 13 «Фінансові інструменти». Відповідно до класифікації наведеної у даному П(С)БО, фінансові активи включають дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу (дебіторська заборгованість, що виникає внаслідок надання коштів, продажу інших активів, робіт, послуг безпосередньо боржникові та не є фінансовим активом, призначеним для перепродажу).

Узагальнюючи вище наведений матеріал, слід зазначити, що відображення в обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками відповідно до національних стандартів дещо відрізняється від міжнародних вимог. Але це все питання часу, адже наразі відбувається адаптація бухгалтерського обліку до МСБО. Щодо заборгованості за товари, роботи та послуги , то тут також пропонуються певні зміни. Зокрема дослідники цього питання пропонують розділити рядок 530 «Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги» на дві статті: «Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги, термін сплати якої не настав» та «Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги, не сплачена в належний термін» з метою посилення аналітичної ємності балансу, його інформативності, співставленості показників та для надання можливості користувачам оцінити суму реальної заборгованості підприємства.

Отже, удосконалення існуючої в Україні системи обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками можливе лише за умови її уніфікації, з міжнародною, але при одночасному урахуванні національних особливостей. Це дозволить повністю розкрити облікову інформацію для ефективного управління господарською діяльністю підприємств.

РОЗДІЛ 3 Аналіз операцій з кредиторами

3.1 Аналіз динаміки та структури кредиторської заборгованості

Аналіз кредиторської заборгованості ТзОВ «Дарсі» почнемо із розрахунку основних техніко-економічних показників (табл. 3.1.)

Для початку проаналізуємо структуру кредиторської заборгованості за 2010-2012 роки ( табл.3.1.)

Таблиця 3.1 – Структура кредиторської заборгованості ТзОВ «Дарсі» за 2010-2012 роки, %

Стаття	за даними балансу на кінець року	Питома вага,%
	2010	2011	2012	2010	2011	2012
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги	2558,00	1823,00	2359,00	81,65	62,54	65,7
- з бюджетом	17,00	29,00	1,00	0,54	0,99	0,03
- зі страхування	11,00	12,00	-	0,35	0,41	-
- з оплати праці	18,00	20,00	-	0,57	0,69	-
- із внутрішніх розрахунків	-	-	-	-	-	-
Інші поточні зобов’язання	67,00	157,00	32,00	2,14	5,39	0,89
Баланс	3133,00	2915,00	3589,00	100,00	100,00	100,00

Отже, дані розрахунків таблиці 3.1 дають змогу зробити висновок, що найбільшу частку в загальній кредиторські заборгованості складає кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги. Так в 2010 році вона склала 81,65 %, в 2011 – 62,54 % , а в 2012 – 65,7%.

Найменш вагомими статтями є інші поточні зобов’язання – 2,14% та 5,39 % в 2010 та 2011 роках,а в 2012 – 0,89 %.

Проаналізувавши структуру кредиторської заборгованості, визначимо її динаміку зміни ( табл..3.2)

Таблиця 3.2 - Динаміка зміни кредиторської заборгованості ТзОВ «Дарсі» за 2010-2012 роки, тис.грн

Стаття	за даними балансу на кінець року	Абсолютне відхилення, тис.грн	Відносне відхилення, %
	2010	2011	2012	2011-2010	2012-2011	2011/2010	2012/ 2011
Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги	2558,00	1823,00	2359,00	-735,00	566	- 29	24
- з бюджетом	17,00	29,00	1,00	12,00	-28	71	-97
- зі страхування	11,00	12,00	-	1,00	-12	9	-100
- з оплати праці	18,00	20,00	-	2,00	-20	10	-100
- із внутрішніх розрахунків	-	-	-	-	-	-	-
Інші поточні зобов”язання	67,00	157,00	32,00	90,00	58	134	37
Баланс	3595,00	2915,00	3589,00	-218,00	674	- 6,1	23

Отже, за даними таблиці 3.2 можна зробити такі висновки:

1.Стаття Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги у 2011 році зазнала зменшення на 735 тис. грн. або на 29 % у відношенні до 2010 року,а в 2012 році зросла на 566 тис. грн. або на 24 % у відношенні до 2011 року

2. Поточні зобов’язання за розрахунками (крім внутрішніх розрахунків) протягом досліджуваного періоду збільшуються, що в абсолютному значенні становить 12 тис.грн для розрахунків з бюджетом, 2 тис.грн з оплати праці та 1 тис.грн зі страхування. Збільшилося значення статті Інші поточні зобов’язання на 90 тис.грн.

Така тенденція є позитивною, оскільки відбувається помітне скорочення боргів підприємства.Динаміку зміни кредиторської заборгованості на пртязі трьох років відображено на рис. 3.1

Рисунок 3.1 – Динаміка зміни кредиторської заборгованості

Для проведення аналізу кредиторської заборгованості, доцільно визначити питому вагу заборгованості підприємства в його загальних зобов’язаннях (табл..3.3)

Таблиця 3.3 – Визначення частки кредиторської заборгованості в зобов’язаннях та загальному майні підприємства

Стаття	За даними балансу на кінець року	Частка у поточних зобов’язаннях ,%
	2010	2011	2012	2010	2011	2012
Кредиторська заборгованість за товари,роботи,послуги	2558,00	1823,00	2359,00	96	70	75
Інші зобов’язання	113,00	795,00	785,00	4	30	25
Всього зобов’язань	2671,00	2618	3144,00	100	100	100

Отже, за даними таблиці можна зробити висновки, що у 2010 році кредиторська заборгованість у частці поточних зобов’язань склала 96 % ,а інші зобов’язання – 4%. В 2011 році дані показники становлять 70% та 30%, а в 2012році кредиторська заборгованість за товари,роботи ,послуги в поточних зобов’язаннях склала 75%,а інші зобов’язання – 25%. Це свідчить про те,що більшу частину поточних зобов’язань скалала статя кредиторська заборгованість за товари,роботи,послуги та на протязі 3 років відмічається незначне зменшення даної статті в абсолютному значенні та в загальному обсязі зобов’язань ТзОВ «Дарсі».

Оборотність кредиторської заборгованості обчислюємо згідно формули 3.1.

Ок=В:Д (3.1),

де Ок - оборотність кредиторської заборгованості;

В - виручка від реалізації продукції;

Д - середня кредиторська заборгованість.

Для ТзОВ «Дарсі» даний показник становить :

2010 рік

Ок = 44582/(2718+2558)/2 = 16,9 ,

2011 рік

Ок = 22563/(2558+1823)/2 = 10,3,

2012 рік

Ок = 22746/(1823+2359)/2 = 10,88.

2. Період погашення кредиторської заборгованості:

Пк =360 днів : Ок,

де Пк - період погашення кредиторської заборгованості;

Ок - оборотність кредиторської заборгованості.

Отже на ТзОВ «Дарсі» період погашення кредтоської заборгованості становить :

2010 рік

Пк = 360/16,9 = 21 день,

2011 рік

Пк = 360/10,3 = 35 днів,

2012 рік

Пк = 360/10,88 = 33 дні.

3. Частка кредиторської заборгованості в загальному обсязі поточних активів:

Кз=[Кз:Пз]100,

де Кз - частка кредиторської заборгованості в поточних активах;

Кз - кредиторська заборгованість;

Пз - поточні зобов”язання.

Даний показник був розрахований і становить:

2010 рік

Кз =[ 2558 : 2671] 100 = 95,77%,

2011 рік

Кз = [1823 : 2618] 100 = 69,63 % ,

2012 рік

Кз = [2359 : 3144] 100 = 75,03 %.

4. Відношення середньої величини кредиторської заборгованості до виручки від реалізації визначається за формулою:

Кз=К:В,

Де К - середня величина кредиторської заборгованості;

В - виручка від реалізації продукції.

2010 рік

Кз = 2638/44582 = 0,059,

2011 рік

Кз = 2190,5/22563 = 0,097,

2012 рік

Кз = 2091/22746 = 0,092.

Поряд з динамікою кредиторської заборгованості при її аналізу необхідно розглянути динаміку дебіторської заборгованості. Це дасть моживість об’єктивніше оцінити та проаналізувати показники кредиторської заборгованості.

Для порівняльного аналізу використаємо розрахунки на ведені в таблиці 3.5

Табиця 3.5 – Розрахунок показників динаміки та структури дебіторської та кредиторської заборгованості на ТзОВ «Дарсі».

Стаття	Значення на кін. Року	Частка в загальному підсумку, %	Абсолютна зміна, тис.грн	Відносна зміна, %
	2010	2011	2012
1Дебіторська заборгованість	426,00	412,00	657,00	13,6	14,13	18,31	-14	245	-3	59
2Кредиторська заборгованість	2558,00	1823,00	2359,00	81,65	62,54	65,73	-735	536	-29	29
3 Оборотні кошти	3045,00	2839,00	3514,00	97,19	97,39	97,91	-206	675	-8	24
4 Поточні зобов’язання	2671,00	2618,00	3144,00	85,25	89,81	87,60	-53	526	-2	20
5 Баланс	3133,00	2915,00	3589,00	100,00	100,00	100,00	-218	674	-7	23

Як показують розрахунки наведені в таблиці 3.5, для статей дебіторська та кредиторська заборгованість спостерігається різна тенденція протягом досліджуваного періоду. У 2011 році для показника Дебіторська заборгованість спостерігається зменшення на 14 тис.грн на 3 % у відношенні до 2010року. Даний показник є свідченням зростання платіжної дисципліни щодо дебіторів на ТзОВ «Дарсі» . Поряд з цим відбувається зменшення Кредиторської заборгованості на 735тис.грн. А у 2012 році в порівнянні з 2011 роком спостерігається збільшення показника статті Дебіторська заборгованість на 245тис.грн.,а показник Кредиторської заборгованості збільшується на 536 тис. грн. або 29 %. Дана тенденція є негативною в цілому для підпримєства, оскільки зниження платіжної дисципліни дебіторів може в наступних періодах негативно вплинути на загальну платіжну дисципліну загалом по підприємству, так по кредиторській заборованості зокрема.Частку кредиторської та дебіторської заборгованості в поточних зобов’язаннях відображено на рис.3.2

Рисунок 3.2 – Відображення частки дебіторської та кредиторської заборгованості в поточних зобов’язаннях ТзОВ «Дарсі»

Таблиця 3.6 - Розрахунок частки великих кредиторів в кредиторській заборгованості ТзОВ «Дарсі»

Кредитори	Значення на кін. року	Частка в загал. підсумку, %
	2010	2011	2012	2010	2011	2012
Альба Україна	266,312.75	73 ,471.01	103,374.74	10,3	4,0	4,4
Аніка Днепр	82,532.20	88,255.74	123,469.82	3,1	4,8	5,2
Дарсі Плюс	883,431.23	340,607.53	538,911.96	34,3	18,7	22,8
Біотон	35,309.34	86,181.74	78,181.77	1,3	4,7	3,3
Європродукт	568,220.10	621,702.35	929,308.28	22,1	34,1	39,4
Оптима – Фарм	163,238.94	73,290.75	132,084.47	6,3	4,0	5,6
Інші кредитори	641236.545	539215.81	454016.45	25,0	29,7	19,2
Кредиторська заборгованість за товари,роботи,послуги	2,557,831.44	1,822,724.93	2,359,347.49	100,0	100,0	100,0

Рисунок 3.3 – Відображення частки великих кредиторів в кредиторській заборгованості ТзОВ «Дарсі» за 2010 рік

Рисунок 3.4 – Відображення частки великих кредиторів в кредиторській заборгованості ТзОВ «Дарсі» за 2011 рік

Рисунок 3.5 – Відображення частки великих кредиторів в кредиторській заборгованості ТзОВ «Дарсі» за 2010 рік

3.2 Аналіз впливу кредиторської заборгованості на фінансовий стан підприємства

Кредиторська заборгованість займає вагоме місце в формуванні майна підприємства, оскільки більшість новостворених підприємств для придбання основних та оборотних засобів використовують якщо не банківські , то товарні кредити. Проте з часом, якщо підприємство успішно господарює на ринку, частка кредиторської заборгованості в загальній структурі джерел формування майна повинна зменшуватися та коливатися на рівні 40%.

Кредиторська заборгованість ТзОВ «Дарсі» , як і будь-якого іншого підприємства має прямий вплив на формування фінансової стійкості підприємства. Про це свідчать показники ліквідності та показники ринкової стійкості, які розраховуються за участі балансових показників кредиторської заборгованості.

Ліквідність – це є здатність підприємства перетворити поточні активи, що маються в його розпорядженні, у грошову готівку, необхідну для своєчасної оплати поточних короткострокових зобов'язань.

Для оцінки ліквідності розраховують три коефіцієнти:

- коефіцієнт загальної ліквідності;

- коефіцієнт поточної (миттєвої) ліквідності;

- коефіцієнт строкової (абсолютної) ліквідності.

Якщо сума поточних (оборотних) активів перевищує суму короткострокових зобов'язань, тоді підприємство є ліквідним.

Розрахуємо ліквідність підприємства (табл..3.7)

Таблиця 3.7 – Аналіз ліквідності ТзОВ «Дарсі» за 2010-2012 роки

Показник	Формула розрахунку	Значення коефіцієнту	відхилення
		2010	2011	2012
		1	2	3
ПОКАЗНИКИ ЛІКВІДНОСТІ:
коефіцієнт абсолютної ліквідності	ф.1.(р.220+р.230+р.240)/(р.620+р.630)	0,1	0,1	0,05	-	-0,05
коефіцієнт загальної ліквідності	ф.1.(р.260+р.270)/(р.620+р.630)	1,1	1,14	1,09	0,04	-0,05
коефіцієнт миттєвої ліквідності	ф.1.(р.160+р.170:240)/(р.620+р.630)	0,24	0,16	0,16	-0,08	-

Отже, можна зробити висновок, що підприємство є ліквідним. Про це свідчить значення коефіцієнта загальної ліквідності, що перевищує 1. Станом на кінець 2012 року, даний показник знизився на 0,05% і становив 1,09 %.

Показник абсолютної ліквідності свідчить про те, що підприємство не може погасити свої короткострокові зобов’язання за рахунок власних вільних грошей, що знаходяться в касі та на рахунках в банку. Коефіцієнт миттєвої ліквідності говорить про те, що підприємство не має достатньо вільних коштів, якими можна погасити заборгованість за короткий період часу. Таким чином, можна зробити висновок, що кредиторська заборгованість підприємства виникла внаслідок закупки товарів, які складають більшу частину оборотного капіталу підприємства.

Розглянемо показники, що характеризують ринкову стійкість підприємства. До них відносять:

• коефіцієнт фінансової незалежності;
  • коефіцієнт фінансової залежності;
  • плече фінансового важеля.

Таблиця 3.8 – Аналіз показників ринкової стійкості ТзОВ «Дарсі» за 2010-2012 роки.

Показник	Формула розрахунку	на початок року	відхилення
		2010	2011	2012
		1	2	3
ПОКАЗНИКИ РИНКОВОЇ СТІЙКОСТІ:
коефіцієнт фінансової незалежності	ф.1.(р.380/р.640)	0,1	0,15	0,11	0,05	-0,04
коефіцієнт фінансової залежності	ф.1.(р.480+р.620)/р.640	0,9	0,85	0,89	-0,05	0,04
плече фінансового важеля	ф.1.(р.620+р.480)/р.380	8,81	5,78	7,94	-3,03	2,16

Отже, за даними таблиці, можна зробити висновок, що підприємство за досліджуваний період незначною мірою послабило свої позиції на ринку. Про це свідчить зменшення показника фінансової незалежності у 2012 році до 0,11. Це відбулося за рахунок погашення кредитів підприємства, та нагромадження капіталу за рахунок власних джерел фінансування.

Відповідно, коефіцієнт фінансового важеля збільшився на 0,04 і на початок 2011 року становить 0,89 .

Плече фінансового важеля говорить про те, що на 1 грн власного капіталу, підприємство залучає грн позичкового капіталу.

Отже, дані показники показали що підприємство є фінансово-стійким і практично незалежним від кредиторів.

Розглянемо, як вплинула зміна кредиторської заборгованості на прибутковість ТзОВ «Дарсі». Для цього складемо порівняльну таблицю ( табл..3.8.)

На сьогоднішній день ми бачимо багато підприємств, які збільшують обсяги виручки за рахунок збільшення реалізації товарів в кредит. Для того, щоб уникнути ризикових ситуацій пов’язаних із несвоєчасним погашенням (чи непогашенням) кредиторської заборгованості, підприємству доцільно ретельно відпрацьовувати практику попередньої оплати чи короткотермінової оплати по факту відвантаження продукції.

3.3 Планування кредиторської заборгованості

Планування погашень по зобов'язаннях здійснюється фінансовими чи менеджерами безпосередньо центрами фінансової відповідальності по статтях бюджету, установлених регламентом. У рамках своєї компетенції і доцільності фахівці можуть визначати можливі варіанти планування заборгованості, використовуючи як прогнози «Розрахунки з постачальниками», визначаючи відстрочки платежів по конкретних контрактах і «Кредиторська заборгованість минулих періодів», установлюючи графіка погашення заборгованості по клієнтах, так і на основі бізнес-прогноз «Графік фінансування», що є спрощеною формою формування кредиторської заборгованості.

Прогноз призначений для планування величини кредиторської заборгованості і кількості днів її рівномірного погашення, суми авансів і відстрочки поточних платежів по статтях і елементам бюджету.

Основою для складання видаткової частини бюджету руху коштів повинні бути операційні бюджети всіх напрямків діяльності компанії і графік погашення заборгованості, що визначають наступні групи платежів, встановлені в прогнозі «Графік фінансування»:

• планові платежі по усіх видах податків і зборів перед бюджетом і позабюджетними фондами;
• обслуговування кредитів, що містять план виплат по основному боргу і відсоткам;
• витрати по оплаті праці;
• зобов'язання перед постачальниками за матеріали, що поставляються, забезпечення енергоресурсами;
• зобов'язання перед замовниками за виконані роботи;
• фінансування управлінських і комерційних витрат;
• графік інвестиційних виплат за придбання і модернізацію основних засобів;
• інші витрати.

Для планування кредиторської заборгованості на короткостроковий період можна умовно приймати, що погашення заборгованості виробляється рівними частками протягом запланованої кількості днів додатково до поточного платежам, з урахуванням суми виданих авансів. При розрахунку витрати коштів сума платежу поділяється на кількість днів місяця і зміщається щодо місяця в обсязі, що приходиться на період відстрочки.

Прогнозний розрахунок кредиторської заборгованості є одним з основних етапів формування бюджету руху коштів і прогнозного балансу, а також для виконання фінансового аналізу.

Важливість аналізу і керування кредиторською заборгованістю обумовлюється її значною часткою в поточних пасивах підприємства, її зміни помітно позначаються на динаміку показників його платоспроможності і ліквідності.

Поточне фінансове благополуччя підприємства значною мірою залежить від того, наскільки вчасно воно відповідає по своїх фінансових зобов'язаннях.

Фінансове планування бюджету, організація керування фінансовими потоками є підставою для складання платіжного календаря підприємства, що є інструментом оперативного планування і складається на невеликий проміжок часу з детально можливою точністю.

Висновки

Розрахунки з постачальниками підрядниками є частиною розрахункових операцій і виникають на всіх етапах фінансово-господарської діяльності будь-якого сучасного підприємства.

Для нормальної виробничо-торговельної діяльності підприємства мають купувати необхідні матеріальні цінності: матеріали, товари, тару, інші матеріали. На цій стадії у підприємств виникають широкі розрахункові взаємовідносини з постачальниками.

В дипломній роботі досліджено, що основним теоретичним фундаментом для обліку на аналізу розрахунків із кредиторами є національне П(С)БО 11 «Зобов'язання». Воно визначає порядок формування та відображення у звітності інформації про зобов'язання підприємства. Цим стандартом усі зобов'язання класифікуються на довгострокові, поточні, забезпечення та непередбачені зобов'язання.

Питанням обліку та аналізу розрахунків, зобов’язань та заборгованості приділяли увагу як вітчизняні, так і зарубіжні вчені, зокрема Ф.Ф.Бутинець, С.Ф.Голов, О.М.Головащенко, Р.Грачова, М.Ю.Медведєв, В.Моссаковський, В.Ф.Палій, М.С.Пушкар, Б.Райан, Я.В.Соколов, Ю.Д.Чацкіс, В.О.Шевчук та інші. 

Предметом дослідження даної дипломної роботи стала методика організації бухгалтерського обліку та економічного аналізу поточної кредиторської заборгованості підприємства.

Характеристиці галузі діяльності та фінансово-господарським аспектам об'єкта дослідження, за який обрано ТзОВ «Дарсі», яке на даний час займається реалізацією ліків через мережу аптек в місті Івано-Франківську, присвячений розділ1 даної дипломної роботи.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дарсі» має статус юридичної особи з моменту його державної реєстрації, має самостійний баланс, розрахунковий рахунок в установах банку, штампи, печатки, інші реквізити передбачені законодавством і здійснює свою діяльність на підставі статуту, в якому визначено порядок створення, діяльності та ліквідації.

Основним предметом діяльності ТзОВ «Дарсі» є:

• оптова та роздрібна торгівля медикаментами та виробами медичного призначення ;
• виробництво та реалізація медичних препаратів та їх реалізація.

На сучасному етапі ТзОВ «Дарсі» функціонує як аптека.

В роботі визначено, що в 2012р. обсяг ринку аптечних продаж препаратів збільшився порівняно з 20011р. майже на 18% в грошовому та на 9% в натуральному виразі і склав 19,7 млрд. грн. за 1,2 млрд. упаковок. У доларовому еквіваленті цей показник збільшився майже на 16% і досяг 2,5 млрд. дол.

У розрізі щомісячної динаміки максимальний обсяг аптечних продаж лікарських засобів в грошовому і натуральному виразі традиційно був відмічений в пікові місяці – березні, вересні-грудні.

Після сплеску аптечних продаж в кінці 2011 р. (протягом 2 тижнів жовтня-листопада), викликаного епідемією грипу, досягнуті в минулому показники були значно перевищені.

У розрізі рецептурного статусу лікарських засобів структура аптечних продаж в грошовому виразі практично в рівних долях представлена рецептурними і безрецептурними препаратами – 53 і 47% відповідно. В цей же час в натуральних величинах домінують безрецептурні лікарські засоби, їх частка складає 67% об’єму роздрібного ринку, рецептурні препарати, відповідно, акумулюють 33% цього об’єму. В 2011 р. обидва сегменти демонстрували однакову динаміку аптечних продаж (+27-28% у грошовому і -8% у натуральному виразі). У 2012 р. випереджаючий розвиток продемонстрували рецептурні лікарські засоби +20% у грошовому і +15% у натуральному виразі. А для сегменту безрецептурних препаратів цей показник склав 15 і 6% відповідно.

Фармакотерапевтична структура ринку аптечних продаж лікарських засобів в грошовому виразі в 2012 р. залишається стабільною в порівнянні з попередніми роками. Максимальний об’єм аптечної виручки акумулювали препарати групи A «Засоби, що впливають на травну систему і метаболізм».

Топ-5 груп АТС-класифікації 1-го рівня за обсягом аптечних продаж в грошовому виразі також сформували препарати груп C «Засоби, що впливають на серцево-судинну систему», R «Засоби, що діють на респіраторну систему», N «Засоби, що діють на нервову систему» і J «Протимікробні засоби для системного застосування».

За підсумками 2012 р. як і в попередніх 2 роках максимальний обсяг аптечних продаж лікарських засобів в грошовому виразі продемонстрував препарат актовегин. 2-е і 3-є місце в рейтингу стабільно займають есенціале і мілдронат.

Другий розділ роботи присвячений обліковим аспектам кредиторської заборгованості.У процесі здійснення підприємницької діяльності суб’єкт господарювання взаємодіє з іншими підприємствами, організаціями, які поставляють матеріальні цінності, включаючи виробничі запаси, обладнання, інші активи, надають послуги, виконують роботи, необхідні для забезпечення звичайної діяльності підприємства. У результаті виникає поточна кредиторська заборгованість перед вітчизняними та іноземними постачальниками та підрядниками.

Розрахунки з постачальниками та підрядниками проводяться в готівковій, безготівковій формі або зарахуванням взаємних вимог на підставі первинних документів (накладних, товарно-транспортних накладних, актів приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг), податкових накладних, виписок банку).

Третій розділ роботи присвячений аналізу кредиторської заборгованості за товари, роботи, послуги , величина яких у 2011 році зазнала зменшення на 735 тис. грн. або на 29 % у відношенні до 2010 року, а в 2012 році зросла на 566 тис. грн. або на 24 % у відношенні до 2011 року

Поточні зобов’язання за розрахунками (крім внутрішніх розрахунків) протягом досліджуваного періоду збільшуються, що в абсолютному значенні становить 12 тис.грн для розрахунків з бюджетом, 2 тис.грн з оплати праці та 1 тис.грн зі страхування. Збільшилося значення статті Інші поточні зобов’язання на 90 тис.грн.

Список використаних джерел

1. Бучина А. Тенденции развития аптечных сетей, работающих под единой торговой маркой // Ремедиум. – 2011. – №2. – С. 18-21.
2. Горлова И.С. Обзор фармацевтического рынка Украины по итогам 2007 года // Провизор. – 2008. – №8. – С. 11-18.
3. Дідківська Л.І. Тенденції розвитку роздрібних торговельних мереж та їх вплив на конкурентне середовище // Актуальні проблеми економіки. – 2006. – №8. – С. 119-125.
4. Жахалова С.В. Значимые тенденции в розничном звене фармацевтического рынка Украины // Провизор. – 2007. – №15. – С. 8-11.
5. Кавун О.О. Формування корпоративних торговельних мереж у роздрібній торгівлі України // Актуальні проблеми економіки. – 2005. – №9 (51). – С. 91-97.
6. Колесник М. Сетевое царство аптек // Провизор. – 2007. – №10. – С. 5-6.
7. Кунда Е. Структура аптечных сетей. Часть 1: Украина и Киев // Е-к Аптека. – 2009. – №30. – С. 92-93.
8. Кунда Е. Инфраструктура аптечного рынка. Часть 1: Украина в целом // Е-к Аптека. – 2008. – №19. – С. 82-83.
9. Поляков Н. Аптечный ритейл: куда мчится «локомотив» коммерческой розницы? // Российские аптеки. – 2007. – №9. – С. 10-11.
10. Толстикова И. О возможностях сосуществования различных форм аптечных организаций в современных условиях // Фармацевтический вестник. – 2011. – №17.
11. Чкалова О.В. Интеграция пердприятий как направление глобализационных процессов в торговле // Маркетинг. – 2002. – №5. – С. 75-89.
12. Підсумки діяльності Держлікінспекції МОЗ за I півріччя 2012 р. [Электронный ресурс]. – Режим доступу : http://www.apteka.ua/article/53124
13. Ралли на фармрынке! Аптечные продажи лекарств в Украине: итоги 2012 г. Часть I [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://www.apteka.ua/ article/69612
14. Фармрынок 2012: слово сказано, дело сделано! [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://www.sphu.org/ru/news/149-2012
15. Стабильность – признак мастерства! Аптечные продажи в Украине: итоги 7 мес 2012 г. [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://www.apteka.ua/ article/52549
16. Ралли на фармрынке! Аптечные продажи лекарств в Украине [Электронный ресурс]. – Режим доступа : http://mirapteki.ru/ralli-nafarmrynke-aptechnye-prodazhi-lekarstv-vukraine-itogi-2010-g-chasti#more-275
17. Бланк И.А. Словарь-справочник финансового менеджера / И.А. Бланк. – К.: “Ника-Центр”, 2008. – 480 с.
18. Большой экономический словар: [4-е изд. доп. и перер. ] / Под ред. А.Н. Азрилияна. – М.: Институт новой экономики, 1999. – 1248 с.
19. Борисов А.Б. Большой экономический словарь / А.Б. Борисов. – М.: Кн. мир, 1999. – 895 с.
20. Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах: [Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 “Облік і аудит”] / Ф.Ф. Бутинець, Л.Л. Горецька. – Житомир: ПП “Рута”, 2011. – 544 с.
21. Бухгалтерський облік та фінансова звітність в Україні: [Навчально-
22. практичний посібник] / під ред. С.Ф. Голова. – Дніпропетровськ, ТОВ “Баланс – Клуб”, 2001. – 832 с.
23. Бухгалтерський фінансовий облік: [Підручник для студентів спеціальності “Облік і аудит” вищих навчальних закладів – 8-ме вид., доп. і перероб.] / за заг. ред. Ф.Ф. Бутинця. – Житомир: ПП “Рута”, 2009. – 912 с.
24. Верхоглядова Н.І. Бухгалтерський фінансовий облік: теорія та практика: [Навчально-практичний посібник] / Н.І. Верхоглядова, В.П. Шило, С.Б. Ільїна та ін. – К.: Центр учбової літератури, 2010. – 536 с.
25. Голов С.Ф. Бухгалтерський облік та фінансова звітність за міжнародними стандартами: [Практичний посібник] / С.Ф. Голов, В.М. Костюченко. – К.: Лібра, 2010. – 880 с.
26. Губачова О.М. Облік у зарубіжних країнах: [Навчальний посібник] / О.М. Губачова, С.І. Мельник. – К.: Центр учбової літератури, 2008. – 430 с. 10. Орлов І.В. Бухгалтерський облік і контроль зобов’язань суб’єктів господарювання: теорія і методологія: [монографія] / І.В. Орлов. – Житомир: ЖДТУ, 2010. – 400 с.
27. Партин Г.О. Управлінський облік: [Навч. посіб. – 2-ге вид. випр. і доп.] / Г.О. Партин, А.Г. Загородній. – К.: Знання, 2007. – 303 с.
28. Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 11 “Зобов’язання”: [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/ show/z0085-00.
29. Стельмащук А.М. Бухгалтерський облік: [Навчальний посібник] / А.М. Стельмащук, П.С. Смоленюк. – К.: Центр учбової літератури, 2007. – 528 с.
30. Сурніна К.С. Удосконалення обліку і аналізу дебіторсько-кредиторської заборгованості: проблеми теорії та практики: дис. кандидата екон. наук : 08.06.04 / Сурніна Катерина Станіславівна. – Луганськ, 2001. – 229 с.
31. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський фінансовий облік на підприємствах України: [Пiдруч. для студ. екон. спец. вищ. навч. закл. – 6–те вид.] / Н.М. Ткаченко. – К.: А.С.К., 2011. – 784 с.
32. Учет – 2000: бухгалтерский и налоговый: [Т.1. – 3-е изд., перераб. и доп.]. – М.: Издательско-консультационная компания “Статус-Кво 97”, 2000. – 552 с.
33. Хендриксен Э.С. Теория бухгалтерского учета: [пер. с англ.] / Э.С. Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда / Под ред. проф. Я.В. Соколова. – М.: Финансы и статистика, 2008. – 576 с.
34. Цал-Цалко Ю.С. Фінансовий аналіз: [Підручник] / Ю.С. Цал-Цалко. – К.: Центр учбової літератури, 2008. – 566 с.
35. Чалий І. Бухоблік для дорослих: МСФЗ-трансформація. Управління прибутком. Податки / І. Чалий. – Х.: Фактор, 2011. – 400 с.
36. Чебанова Н.В. Бухгалтерський фінансовий облік: [Посібник] / Н.В. Чебанова, Ю.А. Василенко. – К.: Видавничий центр “Академія”, \2002. – 672 с.
37. Податковий Кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (зі змінами і доповненнями).
38. Господарський Кодекс України №436- ІУ від 16.01.2003р (зі змінами та доповненнями).
39. Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV (зі змінами і доповненнями).
40. Закон України «Про господарські товариства» № 1576-ХІІ від 19.09.01р (зі змінами і доповненнями).
41. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затверджене Наказом Міністерства фінансів України № 87 від 31.03.1999 р. (зі змінами і доповненнями).
42. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 13 «Подання поточних активів та зобов’язань» - www.minfin.gov.ua
43. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затв. наказом Міністерства фінансів України від 8 жовтня 1999 р. № 237 із змінами та доп. від 19.12.2006 р.
44. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка» - www.minfin.gov.ua
45. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291 (зі змінами і доповненнями).
46. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 191 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 09.12.2011 р. № 1591).
47. Бутинець Ф.Ф. Аудит: Підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» ВНЗ. - 2-е вид., перероб. та доп. - Житомир: ПП «Рута», 2002. - 672с.
48. Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський фінансовий облік - Житомир : ПП «Рута» . 2003р. - 563 ст
49. Бухгалтерський облік в Україні. Навч. посібник. Нормативно практичні матеріали. За ред. Р.Л. Хом’яка. – Львів: Національний університет «Львівська політехніка», «Інтелект – Захід», 2008.
50. Бухгалтерський облік та оподаткування: Навч. Посібник / За ред.. Р.Л. Хомяка, В.І. Лемішовського. – Львів: Бухгалтерський центр «Ажур», 2010. – 1220 с.
51. Гандзюк М.П., Желібо Є.П., Халімовський М.О. Основи охорони праці: Підручник 2-ге вид./ За ред.М.П. Гандзюка.- К.: Каравела, 2004.
52. Данисенко Г.Ф. Охорона труда.- М.:Высшая школа, 1985.
53. Загородній А. Г., Партин Г. О., Пилипенко Л. М. Бухгалтерський облік: Основи теорії та практики: Підручник. – 4-те вид., перероб. І доп. – К.:Знання, 2007. – 550 с.
54. Лишиленко О.В. Бухгалтерський облік: Підручник. К.: Видавництво «Центр навчальної літератури», 2012. – 632 с. 
55. Організація бухгалтерського обліку. Навчальний посібник для студентів вузів спеціальності 7.050106 «Облік і аудит» / Ф.Ф. Бутинець, О.В. Олійник, М.М. Шигун, С.М. Шулепова; 2-е вид., доп. і пре роб. – Житомир: ЖІТІ, 2011. – 567с.
56. Фінансовий облік. Навч. посібник /За ред. В.К. Орлової, М.С. Орлів, С.В. Хоми. – 2-ге вид., доп. і перероб. – К.: Центр учбової літератури, 2009. – 510с.

методика організації бухгалтерського обліку та економічного аналізу поточної кредиторської заборгованості підприємства

Інтеграція фармацевтичних підприємств

Змішана

Вертикальна

Горизонтальна

Оптове

підприємство

Виробник

Виробник

Інтеграція роздібних підприємств

(корпоративні аптечні мережі)

Інтеграція оптових підприємств

Оптове

підприємство

Роздрібне

підприємство

Роздрібне

підприємство

Роздрібне

підприємство

Типи аптечних мереж в залежності від:

управління:

• юридично-самостійні аптечні заклади, об’єднані торгівельною маркою (холдингового типу);
• аптечні заклади єдиної правової форми (централізованого типу)

ступень інтегрованості з іншими секторами фармацевтичного ринку:

• самостійні аптечні мережі;
• у складі оптово-роздрібного об’єднання;
• у складі оптового підприємства;
• у складі виробничого підприємства

кількісного складу торгівельних точок:

дрібні (2-5 ТТ)

середні (6 - 10 ТТ)

крупні (11 - 25 ТТ)

великі (26 - 50 ТТ)

форми власності:

• Приватні
• Комунальні
• Державні

регіонального розвитку:

• локальні
• регіональні
• міжрегіональні
• національні

Головні маркетингові складові підвищення ефективності діяльності аптек

• зниження закупівельних цін на фармацевтичні товари;
• підвищення роздрібних цін;
• розширення асортименту;
• збільшення товарообігу;
• зменшення витрат;
• залучення нових клієнтів;
• збільшення ринкової частки

Головні перешкоди розвитку аптечного мережевого бізнесу:

• недосконалість законодавчої бази;
• ризики діяльності в орендованих приміщеннях;
• обмежений обсяг інвестицій у фармацевтичну галузь;
• висока вартість відкриття роздрібної точки;
• складність впровадження та переходу на нові форми торгівлі;
• високий рівень конкуреції

Основні тенденції роздрібного аптечного ринку

• збільшення частки аптечних мереж на фармацевтичному ринку;
• вертикальна інтеграція роздрібного сегменту з дистриб’юцією та виробництвом;
• створення власних торгівельних марок;
• розширення асортименту за рахунок парафармацевтичних товарів;
• створення фармацевтичних маркетів;
• розвиток нових каналів збуту (інтернет-торгівля, лікі поштою, експрес-доставка)

11,7

1,19

2,4

16,2

1,1

2,1

19,7

1,2

2,5

0

5

10

15

20

25

1

2

3

2011

2010

2012

Грошовий вираз

Доларовий еквівалент

Натуральний вираз

Директор

Головний бухгалтер

Фармацевти

Касир

ЗОБОВ’ЯЗАННЯ

Методика організації бухгалтерського обліку та економічного аналізу поточної кредиторської заборгованості підприємства