Витрати : оцінка витрат, класифікація, облік основних операцій

1.Оцінка та класифікація витрат.

2.Облік основних операцій, які формують витрати.

1.Оцінка та класифікація витрат.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 16, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/ 4248, визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства і розкриття її у фінансовій звітності . Норми цього П(С)БО поширюються на підприємства, організації та інших юридичних осіб незалежно від форм власності (крім банків і бюджетних установ).

У пункті 4 П(С)БО 16 подано такі визначення термінів :

елемент витрат – сукупність економічно однорідних витрат;

непрямі (опосередковані) витрати – витрати , які неможливо віднести безпосередньо до конкретного об'єкта витрат економічно доцільним шляхом;

нормальна потужність – очікуваний середній обсяг діяльності , який може бути досягнутий за умови звичайної діяльності підприємства протягом декількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.

Витрати визначаються у бухгалтерському обліку одночасно із зменшенням активу або збільшенням зобов'язань. До витрат, що виникають у зв'язку із зменшенням активів, відносять :

списання матеріалів у виробництво , для ремонту основних фондів, на адміністративні цілі;

нарахування зносу (амортизації);

списання основних засобів , МШП, нематеріальних активів та інших необоротних активів, що стали непридатними і не використовуються ;

витрати від знецінення запасів;

недостачі запасів (сировини, матеріалів, товарів, готової продукції тощо);

нарахування резерву сумнівних боргів або списання дебіторської заборгованості, яка не може бути погашена;

доброчинні внески;

визнані економічні санкції (штрафи, пені сплачені).

Витратами , що збільшують зобов'язання є нарахування :

зарплати, податків, зборів, обов'язкових платежів;

відрахувань на обов'язкове і добровільне страхування;

транспортних витрат;

оренди , комунальних послуг, витрат зв'язку, послуг з реклами;

послуг сторонніх організацій (аудиторських, консультаційних, юридичних, медичних тощо);

інші нарахування витрат, пов'язаних із збільшенням зобов'язань.

Однак П(С)БО 16 визначає: витратами звітного періоду визнаються зменшення активів або збільшення зобов'язань ( за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками) тільки за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо зв'язати з доходами певного періоду, відображаються в складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує отримання економічних вигод протягом декількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості між відповідними звітними періодами.

Таблиця 1

Структура статей та елементів витрат

№ з/п	Склад витрат фінансової звітності згідно з П(С)БО 3	Склад витрат (номенклатура), які можна віднести до конкретного об’єкта витрат згідно з П(С)БО 16

1	Витрати, що включаються до собівартості реалізовуваних продукції, робіт, послуг або реалізовуваних товарів Рах. 23, 91	Прямі	Вартість сировини, основних матеріалів, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, допоміжних матеріалів та інших матеріалів
			Заробітна плата та інші виплати працівникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт і наданні послуг
			Відрахування на соціальні заходи, амортизація, плата за оренду земельних і майнових паїв та інші виробничі витрати
		Непрямі (опосередковані) а) змінні	Витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями, відрахування на неї на соціальні заходи, медичне страхування апарату управління цехами, їх відрядження тощо)
		б) постійні розподілені	Амортизація основних коштів і нематеріальних активів загальновиробничого (цехового) призначення
			Витрати на утримання, експлуатацію і ремонт, страхування, оперативну оренду основних коштів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення
			Витрати на опалення, освітлення, водопостачання та інше утримання виробничих приміщень
			Витрати на обслуговування виробничого процесу (оплату праці, відрахування на соціальні заходи, медичне страхування працівників і апарату управління виробництвом, витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами за якістю продукції, робіт, послуг)
			Витрати на вдосконалення технології та організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології та організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі, витрати матеріалів, комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій)
		в) постійні нерозподілені	Конкретний склад не визначено, частина витрат, що не підлягають розподілу згідно з обраною базою
2	Адміністративні витрати, тобто загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування й управління підприємством Рах. 92	загальнокорпоративні витрати, тобто організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати; витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством та іншого зазгальногосподарського персоналу; витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського користування, а саме : операційна оренда , страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, каналізація, охорона; винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна); витрати на зв’язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс); на врегулювання спорів у судових органах, на юридичні, аудиторські; плата за розрахунково – касові та інші банківські послуги; амортизація нематеріальних активів загальновиробничого користування; податки, збори та інші передбачені законодавством обов’язкові платежі, крім тих, які включаються до виробничої собівартості продукції; інші послуги загальновиробничого призначення
3	Витрати на збут, тобто витрати, пов’язані з реалізацією (збутом) продукції, товару, робіт Рах. 93	витрата пакувальних матеріалів для затарюваня готової продукції на складах готової продукції; витрати на ремонт тари; на рекламу і дослідження ринку ( маркетинг) на перепродажну підготовку товару; оплата праці і комісійні винагороди продавцям, торговим агентам, працівникам підрозділів, що забезпечують збут; витрати на відрядження працівників зайнятих збутом; витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов’язаних зі збутом (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, освітлення, опалення, охорона); витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції, товарів, транспортно – експедиційні та інші послуги, пов’язані з транспортуванням товарів (готової продукції) відповідно до договору постачання; на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування; інші витрати, пов’язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг
4	Інші операційні витрати Рах. 94	собівартість реалізованих виробничих запасів, що складаються з їх облікової вартості і витрат на їх реалізацію; сума сумнівних ( безнадійних) боргів, відрахування до резерву сумнівних боргів; втрати від знецінення запасів; від операційних курсових різниць; визнані штрафи, пені, неустойки; недостачі і втрати від псування цінностей; собівартість реалізованої іноземної валюти, перерахованої в національну валюту за курсом НБУ на дату продажу іноземної валюти, плюс витрати, пов’язані з продажем іноземної валюти; інші витрати операційної діяльності
5	Фінансові витрати Рах. 95, 96	витрати на відсотки (за користування кредитами отриманими, за облігаціями випущеними, за фінансовою орендою); інші витрати підприємства, пов’язані із залученням позикового капіталу. Втрати від участі в капіталі є збитками від інвестицій в асоційовані, дочірні і спільні підприємства
6	Інші витрати, тобто витрати, що виникають під час звичайної діяльності, але не пов’язані безпосередньо з виробництвом і реалізацією продукції, крім фінансових витрат Рах. 97	собівартість реалізованих фінансових інвестицій (фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів) (балансова вартість і витрати, пов’язані з реалізацією); втрати від неопераційних курсових різниць; сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій; витрати з ліквідації необоротних активів (розбирання, демонтаж); залишкова вартість ліквідованих або списаних необоротних активів; інші витрати звичайної діяльності
7	Податки на прибуток Рах. 98	Визнаються витратами згідно з П(С)БО 17 “Податки на прибуток”
8	Надзвичайні витрати Рах. 99	Прямі втрати за результатами надзвичайних подій, витрати зі здійснення заходів, пов’язаних із запобіганням і ліквідацією наслідків (нарахування, оплата іншим організаціям, заробітна плата працівників, зайнятих у відбудовних роботах, вартість використаної сировини, матеріалів тощо)

2.Облік основних операцій, які формують витрати.

Облік основних операцій по формуванню витрат показано в Табл. 2.

Таблиця 2

Відображення в обліку прямих виробничих витрат

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис
		Дт	Кт
1	2	3	4
1	Списано сировину і матеріали на виробництво продукції	23	201
2	Списано у виробництво покупні напівфабрикати та комплектуючі вироби	23	202
3	Нараховано заробітну плату основним виробничим робітникам	23	661
4	Проведено “нарахування” на заробітну плату виробничих робітників	23	65
5	Нараховано амортизацію виробничого обладнання	23	131

Таблиця 3

Відображення в обліку загальновиробничих витрат

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис
		Дт	Кт
1	2	3	4
Змінні загальновиробничі витрати
1	Нараховано витрати, пов’язані з енергопостачанням технологічного процесу (у нас – енергомістке виробництво	91	685
2	Нараховано амортизацію основних засобів загальновиробничого призначення	91	131
3	Нараховано послуги з водопостачання технологічного циклу	91	685
	Відображено суму ПДВ,включену до вартості послуг з водопостачання( на рахунку 644, якщо нарахуванню послуг передувала передоплата, або на рахунку 641, якщо нарахування послуг – перша подія	644 641	685
Постійні загальновиробничі витрати
4	Нараховано зарплату апарату управління цехами	91	661
5	Проведено “нарахування” на заробітну плату виробничих робітників	91	65
6	Нараховано послуги на опалення та освітлення, водопостачання та інші послуги третіх осіб з утримання виробничих приміщень	91	65
	Відображено суму ПДВ, включену до вартості послуг,(на рахунку 644,якщо нарахуванню послуг передувала передоплата, або на рахунку 641, якщо нарахування послуг – перша подія).	644 641	685
7	Нараховано операційну оренду основних засобів загальновиробничого призначення	91	685
	Відображено суму ПДВ, включену до вартості послуг, на рахунку 644,якщо нарахуванню послуг передувала передоплата, або на рахунку 641, якщо нарахування послуг – перша подія	644 641	685
8	Проведено ремонт цехового обладнання господарським способом (списано матеріали, запчастини на ремонт, нараховано зарплату працівникам, які здійснюють ремонт, тощо)	91	20 661 65

Внутрішній виробничий брак оцінюється за фактичною собівартістю витрат на виробництво.

З прийняттям Національних стандартів вартість запасів не повинна бути завищена (дотримання принципу обачності). У зв’язку з цим, у П(С)БО16 втрати від браку включені до складу загальновиробничих витрат. Оскільки ,на собівартість продукції лягає тільки та частина загальновиробничих витрат, яка відповідає нормам при нормальній виробничій потужності підприємства, а решта списується безпосередньо на собівартість реалізованої продукції, принцип обачності буде виконуватися, оскільки вартість готової продукції не буде завищена.

Однак у Стандарті 9 “запаси” сказано, що до собівартості запасів не включаються понаднормативні втрати. Такі втрати належать до витрат того періоду, в якому вони виникли (п.14). Крім того, Інструкція до Плану рахунків говорить про те, що рахунок 24 “Брак у виробництві” кореспондує з дебетом рахунків 23 “Виробництво” і 94 “Інші витрати операційної діяльності” та іншими. Рахунка 91 “Загальновиробничі витрати” у цьому переліку немає.

Тому втрати від браку не повинні прямо відноситися на збільшення собівартості готової продукції (у цьому випадку буде завищена оцінка запасів).

Тому виправлений брак буде відноситися на рахунок 23 “Виробництво”, а невиправлений брак буде віднесений на рахунок 94 “інші витрати операційної діяльності”.

Таблиця 4

Облік виробничого браку

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис
		Дт	Кт
1	2	3	4
1	На суму виявленого браку зменшено основні витрати на виробництво продукції	24	23
2	Віднесено на збільшення вартості браку витрати, пов’язані з виправленням браку : а) нараховано зарплату працівникам, зайнятим виправленням браку	24	661 65
	б) списано матеріали на виправлення браку	24	201
3	Оприбутковано допоміжні матеріали за вартістю браку, який може бути використаний як матеріали	209	24
4	Віднесено вартість браку на відшкодування винною особою	661 375	24
5	Віднесено суму виправленого браку на збільшення собівартості продукції, що виробляється	23	24
6	Списано невідшкодовану суму невиправданого браку на витрати звітного періоду	949 949	24 641

Брак

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис
		Дт	Кт
1	2	3	4
1	Списання витрат на брак	24	20, 23, 65, 66
	Суми, що підлягають відшкодуванню постачальниками	374	24
2	Списання витрат від браку в складі загальновиробничих витрат	24	91
	Змінні і розподілені постійні	23	24
	Нерозподілені постійні	901	24
3	Списання витрат на розрахунки з працівником (ПДВ за згодою працівника)	375	24
		661 661	375 641

У кінці звітного періоду провадиться розподіл загальногосподарських витрат, після чого змінні та постійні розподілені витрати списуються на збільшення виробничих витрат для наступного визначення собівартості виробленої готової продукції, а постійні нерозподілені витрати відносяться на збільшення собівартості реалізованої готової продукції. Списання загальновиробничих витрат відображене у таблиці 5.

Таблиця 5

Списання загальновиробничих витрат

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис
		Дт	Кт
1	2	3	4
1	Віднесено на собівартість продукції, що виробляється, суму загальновиробничих змінних і постійних розподілених витрат	23	91
2	Списано нерозподілені прямі загальновиробничі витрати на собівартість реалізованої готової продукції	901	91

Витрати, пов’язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості продукції, поділяються на адміністративні, витрати на збут та інші операційні витрати.

Визначення собівартості готової продукції та списання витрат основного виробництва наведені у таблиці 6.

Таблиця 6

Облік списання витрат на виробництво та оприбуткування запасів, вироблених власними силами

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис
		Дт	Кт
1	2	3	4
1	Оприбутковано готову продукцію (проведено калькулювання собівартості готової продукції, списано з рахунка 23 частину витрат, що припадає на готову продукцію)	26	23
2	Оприбутковано на склад напівфабрикати і списано частину витрат на виробництво, що припадає на виготовлені напівфабрикати власного виробництва	25	23
3	Виготовлено власними силами матеріали, запчастини, інші виробничі запаси, МШП	20 22	23

Загальногосподарські витрати включаються на витрати повністю ( без розподілу) і відображаються за статтею “Адміністративні витрати”. Вони повністю списуються на відносяться на операційні витрати звітного періоду. (таблиця 7).

Таблиця 7

Відображення в обліку адміністративних витрат

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис
		Дт	Кт
1	2	3	4
1	Нараховано зарплату адміністрації	92	66
2	Проведено “нарахування” на обов’язкове соціальне страхування	92	65
3	Відображено витрати на службові відрядження управлінського персоналу	92	372
4	Нараховано орендну плату, комунальні послуги, ремонт, що здійснюється сторонніми організаціями, послуги зв’язку, охорони, аудиторські, юридичні, консультаційні послуги (аналітичний облік буде організовано за видами витрат)	92	685
	Відображено суму ПДВ, включену до вартості послуг, на рахунку 644,якщо нарахуванню послуг передувала передоплата, або на рахунку 641, якщо нарахування послуг – перша подія	644 641	685
5	Нараховано амортизацію обладнання для офісу	92	131
6	Нараховано амортизацію програмного забезпечення та інших нематеріальних активів	92	133
7	Нараховано податки, збори та обов’язкові платежі	92	64
8	Списано матеріали на ремонт офісу	92	201
9	Розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банку	92	311
10	Віднесено суму адміністративних витрат на зменшення фінансового результату від операційної діяльності	791	92

Торгівельне підприємство а також підприємство, яке має власний пункт продажу готової продукції, витрати, пов’язані з нарахуванням зарплати продавцям, амортизацією, ремонтом, орендою торговельного обладнання а також інші витрати з утримання пункту продажу буде обліковувати на рахунку 93 “Витрати на збут”.(Табл. 8)

Таблиця 8

Відображення в обліку витрат, пов’язаних зі збутом готової продукції

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис
		Дт	Кт
1	2	3	4
1	Списано пакувальні матеріали	93	201
2	Відображено витрати на службові відрядження працівників збуту	93	372
3	Нараховано послуги на рекламу готової продукції, що продається, маркетингові послуги, а також послуги сторонніх організацій з транспортування товарів покупцеві (аналітичний облік ведеться за видами витрат)	93	685
	Відображено суму ПДВ, включену до вартості послуг, на рахунку 644,якщо нарахуванню послуг передувала передоплата, або на рахунку 641, якщо нарахування послуг – перша подія	644 641	685
4	Нараховано витрати на ремонт тари	93	201 66
5	Якщо продукцію було реалізовано з гарантією, створюється резерв для покриття витрат за гарантійним ремонтом, що можливо відбудеться	93	473
6	Списання витрат, пов’язаних зі збутом продукції у кінці звітного місяця	791	93

Таблиця 9

Облік операцій, пов’язаних з отриманням доходів і витрат від іншої операційної діяльності

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис
		Дт	Кт
1	2	3	4
1	Відображено реалізацію іноземної валюти	311	711
	Списано реалізовану іноземну валюту	942	312
2	Відображено доход від реалізації виробничих запасів	361	712
	Нараховано ПДВ, включений до вартості реалізації запасів, на рахунку 643, якщо реалізації передувала передоплата від покупця, або на рахунку 641, якщо реалізація запасів – перша подія	712	641 643
	Віднесено на операційні витрати собівартість реалізованих виробничих запасів	943	201
3	Отримано доходи від операційної оренди	37	713
	Нараховано ПДВ, включений до вартості послуг з оренди (на рахунку 643, якщо раніше провадилася передоплата від орендаря, або на рахунку 641, якщо нарахування доходу від оренди – перша подія	713	641 643
4	Отримано доход від операційних курсових різниць	Рахунки 362,632	714
5	Отримані пені, штрафи, неустойки	Рахунки обліку грошових коштів або рахунки 36, 37	715
6	У випадку раніше списаних активів (наприклад, страхова організація відшкодувала вартість крадіжки або іншого списання активів) буде збільшено інший операційний дохід	30 311	716
7	Списано кредиторську заборгованість по закінченні строків позовної давності	Рахунки 63, 685	717
8	Віднесено до складу операційного доходу кошти, отримані як цільове фінансування і раніше віднесені на рахунок 48 (отримання цільового фінансування є систематичним	48	718
9	Відображено в обліку витрати на дослідження та розробки	941	Різні, у т.ч. 20, 22
10	Створення резерву сумнівних боргів	944	38
11	Відображено втрати від операційних курсових різниць (від змін курсу валюти за операціями, пов’язаними з операційною діяльністю)	945	Рахунки 312,314, 334,362, 632, 685
12	Віднесено на витрати втрати від знецінення запасів	946	Рахунки обліку запасів
13	Нестачі і втрати від псування цінностей (якщо винні особи не встановлені)	947	Рахунки обліку запасів
14	Віднесено на витрати визнані економічні санкції	948	685
15	Видано матеріальну допомогу працівникам підприємства	949	24
16	Віднесено понаднормативну суму браку на інші операційні витрати підприємства (див рядок 6 таблиці 5)	949	24
17	Віднесено до складу фінансових результатів доходи від іншої операційної діяльності у розрізі субрахунків .	71	791
18	Списано інші операційні витрати на зменшення фінансового результату по закінченні звітного місяця .	791	94

У зв’язку з тим, що прибуток, який є об’єктом оподаткування , відрізняється від прибутку, визначеного за даними бухгалтерського обліку, при розрахунку податку на прибуток виникає ттимчасова різниця у сумі податку на прибуток. Для обліку цієї тимчасової різниці використовують рахунки 17 "Відстрочені податкові активи” і 54 “відстрочені податкові зобов’язання”.

У випадку, якщо податок на прибуток, розрахований за даними бухгалтерського обліку, більший ніж податок, що сплачується за податковою деклараціє., різниця буде відноситися у кредит рахунка 54 “відстрочені податкові зобов’язання”. Якщо ж податок, що підлягає сплаті до бюджету, вищий за “обліковий” податок, різниця буде відображена по дебету рахунка 17 “відстрочені податкові активи”.

Відображення в обліку податку на прибуток наведено в таблиці 10.

Таблиця 10

Відображення в обліку податку на прибуток

№ з/п	Найменування операції	Бухгалтерський запис	Сума, грн.
		Дт	Кт
1	2	3	4	5
Якщо податок, розрахований за даними податкового обліку, менше ніж податок, визначений за обліковими даними :
1	Нараховано податок на прибуток за даними бухгалтерського обліку (50 *30%= 15грн.)	981	641
	Припустимо, податок, розрахований за даними податкової декларації, склав 10 грн-по рах.54обліковується 5 грн.	981	54
Якщо податок, розрахований за даним податкового обліку, більше ніж податок, визначений за обліковими даними :
1	Відображено в обліку нарахування податку на прибуток, якщо податок, розрахований за даними податкової декларації, склав 25 грн. Податок на прибуток за даними бухгалтерського обліку : 50*30%= 15 грн. Перевищення на суму 10грн. буде обліковуватись на рах..17.	981	641
		17	641
2	Списано витрати з нарахування податку на прибуток на операційні витрати	791	981

Список використаних джерел

1.Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 16, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/ 4248.

Витрати : оцінка витрат, класифікація, облік основних операцій