<< Пред.           стр. 2 (из 8)           След. >>

Список литературы по разделу

  Обратите, между прочим, внимание, что в случае внесения неденежных вкладов участники общества и независимый оценщик в течение 3 лет с момента государственной регистрации общества при недостаточности имущества общества солидарно несут субсидиарную ответственность по его обязательствам в размере завышения стоимости неденежных вкладов. Что это означает? Это означает то, что если оценщик произведет неправильную оценку вносимого в уставный капитал общества имущества, то впоследствии, в случае чего, ему придется отвечать по долгам этой фирмы.
  При субсидиарной ответственности должников кредитор сначала, вообще-то, должен предъявить требование к основному должнику. И вот если только он откажется удовлетворить данное требование, то оно может быть предъявлено лицу, несущему субсидиарную ответственность. В нашем случае это будет недобросовестный (или некомпетентный) эксперт.
  При оплате доли учредителем возможна непростая ситуация, когда в оплату доли предлагается право пользования имуществом. По Закону N 14-ФЗ такой вариант оплаты доли возможен. Однако может случиться так, что срок права пользования имуществом (например, срок действия договора аренды) может закончиться раньше, чем тот срок, на который рассчитывало общество, принимая такое право в оплату своего уставного капитала. Закон N 14-ФЗ предусмотрел и такой поворот событий. В этом случае участник общества, передавший имущество, обязан предоставить обществу по его требованию денежную компенсацию, равную плате за пользование таким же имуществом и на подобных же условиях в течение оставшегося "неотработанным" срока.
  Компенсация в виде денег должна быть предоставлена единовременно и в разумный срок с момента предъявления обществом требования о ее предоставлении. Впрочем, фирма может установить иной порядок предоставления компенсации. Тогда он должен быть прописан в решении общего собрания участников общества. Причем обратите внимание: "виновник" возникшей ситуации в голосовании не участвует.
  Таким образом, учредители должны предусмотреть возможное развитие событий по данной проблеме и заранее документально оформить порядок разрешения этой ситуации.
  В бухгалтерском учете расчеты с учредителями фирмы и по денежным, и по имущественным вкладам отражаются с использованием счета 75 "Расчеты с учредителями". Причем используется субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".
  По дебету данного субсчета показывается возникновение задолженности учредителей перед обществом по вкладам в уставный капитал. По кредиту - сумма погашенной дебиторской задолженности, равная стоимости вкладов, фактически внесенных учредителями.
 
  Обратите внимание!
  На момент регистрации общества с ограниченной ответственностью его уставный капитал должен быть оплачен не менее, чем на 50%. Это требование пункта 2 статьи 16 Закона N 14-ФЗ.
 
  Возникновение задолженности учредителей по вкладам в уставный капитал отражается проводкой:
  Дебет 75 Кредит 80.
  Данные для этой проводки следует брать из устава и учредительного договора создаваемой фирмы. Сальдо по счету 80 должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах общества.
  Если учредитель оплатил свой вклад деньгами, то это отражается одной проводкой:
  Дебет 50 (51) Кредит 75.
  Сложнее оформляется в учете взнос неденежными активами.
 
 Внесение основных средств
 
  Оценка основных средств, внесенных в качестве вклада в уставный капитал, осуществляется в соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001 года N 26н:
  сначала проверяется соответствие поступающего имущества определению основных средств как объектов бухгалтерского учета;
  затем формируется первоначальная стоимость основного средства в зависимости от источника его поступления.
  При взносе основных средств в уставный капитал их первоначальной стоимостью, в соответствии с пунктом 9 вышеуказанного ПБУ 6/01, признается денежная оценка, согласованная учредителями общества. При этом в первоначальную стоимость основного средства включаются затраты, связанные с регистрацией прав на этот объект, доставкой и доведением его до рабочего состояния.
  В бухгалтерском учете для обобщения информации о затратах организации, которые впоследствии будут приняты к учету в качестве основных средств, используется счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". Поэтому счет 75 "Расчеты с учредителями" будет корреспондировать с ним, а не непосредственно со счетом 01 "Основные средства".
 
  Пример 5
  Уставный капитал ООО "Таврия" зарегистрирован в размере 160000 руб. Учредителем Петровым в качестве вклада в уставный капитал внесен автомобиль. Согласно экспертной оценке независимого оценщика, рыночная стоимость автомобиля составляет 80 000 руб.
  В бухгалтерском учете фирмы были сделаны следующие проводки:
  Дебет 75 Кредит 80
  - 160 000 руб. - отражен в учете зарегистрированный уставный капитал фирмы и задолженность учредителей по оплате своих долей;
  Дебет 08 Кредит 75
  - 80 000 руб. - отражена стоимость автомобиля, внесенного Петровым в качестве оплаты своей доли;
  Дебет 01 Кредит 08
  - 80 000 руб. - внесенное Петровым имущество включено в состав основных средств фирмы.
  Передача объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вклада в уставный капитал, должна оформляться одним из следующих документов:
  "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)" по форме N ОС-1;
  "Акт о приеме-передаче здания (сооружения)" по форме N ОС-1;
  "Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)" по форме N ОС-1б.
  По основным средствам, внесенным учредителями в качестве взноса в уставный капитал, в бухгалтерском учете начисляется амортизация. Ее сумма включается в себестоимость продукции, которая изготавливается посредством использования данных объектов.
 
 Внесение материально-производственных запасов
 
  Предположим, основные средства фирма получила. Теперь нужно озаботиться тем, чтобы достать сырье или материал, которые эти основные средства будут перерабатывать. Конечно, их можно купить за деньги, если они были внесены кем-то из учредителей в оплату своей доли. Но учредитель фирмы также может в оплату своей доли внести непосредственно эти самые материалы или сырье.
  Порядок учета операций по формированию уставного капитала при взносе участниками в качестве вклада материально-производственных запасов регламентируется ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденным приказом Минфина России от 9 июня 2001 года N 44н.
  Согласно пункту 2 этого ПБУ 5/01, в бухгалтерском учете в качестве материально-производственных запасов принимаются следующие активы:
  используемые в качестве сырья, материалов и тому подобного при производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг;
  изначально предназначенные для продажи;
  используемые для управленческих нужд организации.
  Стоимость материально-производственных запасов, которые вносятся учредителем в счет вклада в уставный капитал общества, определяется, исходя из их денежной оценки, согласованной между собой всеми учредителями фирмы. Передача внесенных сырья или материалов обществу должна быть оформлена соответствующим актом приемки-передачи. Для этого можно использовать Акт о приемке материалов по форме N М-7, которая принята постановлением Госкомстата РФ от 30 октября 1997 года N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве".
  Планом счетов бухгалтерского учета для учета сырья и материалов, а также горюче-смазочных материалов, запасных частей и т.п., принадлежащих фирме, предназначен счет 10 "Материалы".
  Затраты, которые могут дополнительно включаться в фактическую себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в качестве вклада в уставный капитал, определены в пункте 11 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов". К ним относятся:
  фактические затраты на доставку и приведение указанных запасов в состояние, пригодное для производственного использования;
  таможенные пошлины;
  расходы по страхованию;
  затраты на содержание заготовительно-складского подразделения фирмы;
  оплата услуг транспорта по доставке данных запасов до места их использования, если они не включены в цену сырья или материалов, установленную договором;
  затраты на подработку, сортировку, фасовку и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанных с производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг.
  Из-за того, что материально-производственные запасы могут учитываться на счете 10 в двух вариантах - по фактической стоимости их приобретения или по учетным ценам, - погашение задолженности учредителя внесением сырья или материалов также может учитываться двумя разными способами.
  Если решено учитывать сырье или материалы на счете 10 сразу по фактической себестоимости, то делается проводка:
  Дебет 10 Кредит 75.
  Тогда все прочие дополнительные затраты, которые могут увеличивать стоимость внесенных сырья или материалов, будут учитываться проводкой:
  Дебет 10 Кредит 76.
 
  Пример 6
  Уставный капитал ООО "Таврия" зарегистрирован в размере 160000 руб. Учредителем Ивановым в качестве вклада в уставный капитал внесены лесоматериалы. Согласно экспертной оценке независимого оценщика, рыночная стоимость этих материалов составляет 24 000 руб. За доставку этих материалов до арендованного склада общество заплатило 3000 руб.
  В бухгалтерском учете фирмы были сделаны следующие проводки:
  Дебет 75 Кредит 80
  - 160 000 руб. - отражен в учете зарегистрированный уставный капитал фирмы и задолженность учредителей по оплате долей;
  Дебет 10 Кредит 75
  - 24 000 руб. - отражено внесенное Ивановым в качестве оплаты своей доли имущество;
  Дебет 10 Кредит 76
  - 3000 руб. - стоимость внесенных лесоматериалов увеличена на стоимость их доставки.
  Если же решено, что общество будет отражать стоимость сырья или материалов на счете 10 по учетным ценам, то бухгалтерский учет усложняется. В этом случае придется использовать два дополнительных счета: 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".
  Учетная цена отличается от фактической тем, что она устанавливается заранее, и приобретаемые сырье или материалы отражаются на счете 10 только по этой, заранее установленной фирмой цене. Это может быть, например, плановая стоимость заготовления, средние покупные цены - выбор остается за предприятием. А все расхождения между фактическими затратами и этой учетной ценой отражаются на отдельном счете - счете 16.
  При получении от учредителя сырья или материалов в бухгалтерском учете фирмы делают проводку:
  Дебет 15 Кредит 75.
  Тогда все прочие дополнительные затраты, которые могут увеличивать стоимость внесенных сырья или материалов, будут учитываться проводкой:
  Дебет 15 Кредит 76.
  Оприходование материалов осуществляется по учетным ценам:
  Дебет 10 Кредит 15.
  Для отражения разницы между фактической стоимостью поступивших материалов и учетными ценами, если первая больше вторых, делается проводка:
  Дебет 16 Кредит 15.
  Если же учетная цена оказывается больше фактических затрат, то проводка будет обратной:
  Дебет 15 Кредит 16.
  Впоследствии, когда сырье или материалы будут использованы в производстве, все накопленные на счете 16 разницы будут либо увеличивать себестоимость готовой продукции, работ или услуг, либо наоборот - уменьшать ее.
 
  Пример 7
  Уставный капитал ООО "Таймер" зарегистрирован в размере 200000 руб. Учредителем Карповым в качестве вклада в уставный капитал внесена мука. Согласно экспертной оценке независимого оценщика, рыночная стоимость муки составляет 45 000 руб. За доставку этих материалов до склада общество заплатило 4000 руб.
  В бухгалтерском учете фирмы все поступающие материалы отражаются по учетной цене. Полученная партия муки по установленной учетной цене стоит 40 000 руб.
  Следовательно, в бухгалтерском учете фирмы необходимо сделать следующие проводки:
  Дебет 15 Кредит 75
  - 45 000 руб. - погашена задолженность учредителя Карпова по взносу в уставный капитал;
  Дебет 15 Кредит 76
  - 4000 руб. - отражены затраты по доставке муки на склад;
  Дебет 10 Кредит 15
  - 40 000 руб. - мука оприходована по учетной цене;
  Дебет 16 Кредит 15
  - 9000 руб. (45 000 + 4000 - 40 000) - отражено отклонение фактической себестоимости муки от ее учетной цены.
  Впоследствии данная партия муки была списана в производство:
  Дебет 20 Кредит 10
  - 40 000 руб. - списана использованная мука по учетной цене;
  Дебет 20 Кредит 16
  - 9000 руб. - списано на увеличение себестоимости отклонение фактических затрат от учетной цены.
  Учредитель также может внести в уставный капитал и товар. Учет операций по внесению товара аналогичен учету внесения товарно-материальных ценностей. Только использоваться должен не счет 10 "Материалы", а счет 41 "Товары". Тогда погашение задолженности учредителя будет оформляться проводкой:
  Дебет 41 Кредит 75.
 
  Пример 8
  Уставный капитал ООО "Омса" зарегистрирован в размере 150000 руб. Учредителем Барановым в качестве вклада в уставный капитал внесены готовые швейные изделия. Согласно экспертной оценке независимого оценщика, рыночная стоимость этих материалов составляет 60 000 руб.
  В бухгалтерском учете фирмы были сделаны следующие проводки:
  Дебет 75 Кредит 80
  - 150 000 руб. - отражены в учете зарегистрированный уставный капитал фирмы и задолженность учредителей по оплате долей;
  Дебет 41 Кредит 75
  - 60 000 руб. - отражено имущество, внесенное Барановым в качестве оплаты своей доли.
 
 Внесение нематериальных активов
 
  О том, что в качестве нематериальных активов фирма может учесть организационные расходы учредителя, мы рассказывали в предыдущей главе.
  Однако понятно, что одними организационными расходами дело не ограничивается.
  В соответствии с пунктом 4 ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов" к нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты:
  исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
  исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
  имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
  исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
  исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.
  Но при этом нематериальный актив обязательно должен удовлетворять всем признакам, перечисленным в пункте 3 этого же ПБУ:
  отсутствие материально-вещественной (то есть физической) структуры;
  возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
  использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
  использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
  организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
  способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
  наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
  Как нетрудно понять, нематериальные активы - это в основном объекты интеллектуальной собственности. Как гласит статья 138 ГК РФ, интеллектуальная собственность - это исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, индивидуализации продукции, выполняемых работ и услуг.
  Однако к нематериальным активам относится еще и такая вещь как деловая репутация. Деловая репутация - это разница между покупной ценой организации и стоимостью по балансу всех ее активов и обязательств. Внести деловую репутацию в качестве оплаты своей доли можно в том случае, когда учредитель в виде вклада передает свое предприятие. Например, передает свою фирму в качестве вклада во вновь образованное общество. И вот тогда, если общая стоимость активов и обязательств этой внесенной фирмы оказывается меньше, чем величина вклада, признанного учредителями, и образуется разница, которую следует признать деловой репутацией и отнести к нематериальным активам.
 
  Обратите внимание!
  В постановлении Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 1 июля 1996 года N 6/8 было дано разъяснение, в соответствии с которым вкладом в уставный капитал хозяйственного общества не может быть сам объект интеллектуальной собственности. В качестве вклада может быть признано только право пользования таким объектом, передаваемое обществу в соответствии с лицензионным договором, который должен быть зарегистрирован в порядке, предусмотренном законодательством.
 
  В бухгалтерском учете общества внесенные учредителем нематериальные активы должны отражаться по первоначальной стоимости. Как гласит пункт 9 ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", их первоначальная стоимость определяется, исходя из денежной оценки, согласованной всеми учредителями фирмы.
  Для учета таких объектов в Плане счетов предусмотрен счет 04 "Нематериальные активы". Поступление нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал отражается в учете на основе учредительного договора:
  Дебет 08 Кредит 75.
  Принятие нематериальных активов к учету производится по первоначальной стоимости:
  Дебет 04 Кредит 08
  При постановке нематериального актива на баланс фирмы бухгалтер должен заполнить карточку учета нематериальных активов по форме N НМА-1, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 года N 71а. В этой карточке необходимо указать все основные показатели и характеристики принимаемого на учет объекта.
  Стоимость нематериальных активов переносится в расходы предприятия путем начисления амортизации. Разрешенные способы начисления амортизации перечислены в пункте 15 ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов":
  линейный способ;
  способ уменьшаемого остатка;
  способ списания стоимости пропорционально объему продукции или работ.
  Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.
  Срок полезного использования в данном случае определяется фирмой при принятии нематериального актива к бухгалтерскому учету, исходя:
  из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации;
  из ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды или доход.
  Если же фирма применяет способ списания стоимости нематериального актива пропорционально объему продукции или работ, то срок полезного использования такого объекта зависит от того, какое количество продукции или работ можно получить или выполнить с его помощью.
  Есть и такие нематериальные активы, по которым определить срок полезного использования невозможно. Тогда этот срок принимают равным 20 годам (но, конечно, не более срока деятельности самой фирмы). Сразу обратим внимание читателей на то, что для целей налогового учета по тем же самым нематериальным активам срок полезного использования установлен в пределах 10 лет (и также не более срока деятельности самого налогоплательщика). Это прописано в пункте 2 статьи 258 НК РФ.
  Понятно, что суммы амортизации по таким активам в бухгалтерском и налоговом учетах будут разные. Из-за этого бухгалтеру придется считать временные разницы и отражать их соответствующими бухгалтерскими проводками по правилам ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".
 
  Пример 9
  Уставный капитал ООО "Омега" зарегистрирован в размере 300000 руб.
  Учредителем Усовым в качестве вклада в уставный капитал внесено право пользования программным продуктом. Учредителем Матвеевым - право пользования торговым знаком. Учредителем Поляковым - право пользования изобретением.
  Учредители согласовали между собой стоимость нематериальных активов и срок их полезного использования:
  право пользования программным продуктом - 30 000 руб., срок полезного использования - 4 года;
  право пользования торговым знаком - 60 000 руб.;
  право пользования изобретением - 100 000 руб.
  По двум последним активам срок полезного использования согласован не был.
  В бухгалтерском учете общества были сделаны следующие проводки:
  Дебет 75 Кредит 80
  - 300 000 руб. - отражен размер уставного капитала общества после его регистрации;
  Дебет 08 Кредит 75
  - 30 000 руб. - отражено внесение нематериального актива учредителем Усовым;
  Дебет 08 Кредит 75
  - 60 000 руб. - отражено внесение нематериального актива учредителем Матвеевым;
  Дебет 08 Кредит 75
  - 100 000 руб. - отражено внесение нематериального актива учредителем Поляковым;
  Дебет 04 Кредит 08
  - 190 000 руб. - полученные нематериальные активы поставлены на баланс фирмы.
  Амортизационные отчисления с права пользования программным продуктом будут рассчитываться, исходя из полезного срока его использования, то есть 4 года. Амортизация права пользования товарным знаком и изобретением исчисляется в расчете на 20 лет, поскольку срок их полезного использования не установлен.
  Сумма амортизационных отчислений в бухгалтерском учете фирмы ежемесячно будет отражаться записями:
  Дебет 26 Кредит 05
  - 625 руб. (30 000 руб. : 4 года : 12 мес.) - начислена амортизация права пользования программным продуктом;
  Дебет 26 Кредит 05
  - 250 руб. (60 000 руб. : 20 лет : 12 мес.) - начислена амортизация права пользования торговым знаком;
  Дебет 26 Кредит 05
  - 417 руб. (100 000 руб. : 20 лет : 12 мес.) - начислена амортизация права пользования изобретением.
  В налоговом учете ежемесячная сумма амортизации права пользования торговым знаком составит 500 руб. (60 000 руб. : 10 лет : 12 мес.), а права пользования изобретением - 833 руб. (100 000 руб. : 10 лет : 12 мес.).
  Из-за того, что в налоговом и бухгалтерском учете суммы амортизации получаются разные, ежемесячно возникают временные разницы. В бухгалтерском учете появляется необходимость отразить отложенное налоговое обязательство:
  Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77
  - 60 руб. ((500 руб. - 250 руб.) х 24%) - отражено отложенное налоговое обязательство по торговому знаку;
  Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77
  - 100 руб. ((833 руб. - 417 руб.) х 24%) - отражено отложенное налоговое обязательство по изобретению.
  Что касается налогового учета активов, то отметим, что, согласно пункту 3 статьи 39 НК РФ, не признается реализацией передача имущества, если она носит инвестиционный характер. Под это определение попадает передача имущества в уставный капитал хозяйственного общества.
  Именно поэтому, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 251 НК РФ, доходы в виде имущества или имущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов в уставный капитал организации, относятся к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Другими словами, налогом на прибыль такие активы не облагаются.
  Нет и необходимости начислять НДС. Согласно статье 146 НК РФ, средства учредителей, вносимые в уставный капитал, не являются объектом обложения НДС. Поэтому не надо выписывать счет-фактуру, а также выделять НДС в документах на передачу ценностей.
 
 2.1.3. Внесение дебиторской задолженности
 и ценных бумаг. Дебиторская задолженность
 
  Обратим внимание читателей на еще один, не так часто встречающийся способ погашения задолженности учредителя по взносам в уставный капитал фирмы. Это внесение дебиторской задолженности (средств в расчетах). Такая операция называется уступкой права требования и регулируется главой 24 ГК РФ "Перемена лиц в обязательстве".
  Учредитель имеет право передать в уставный капитал фирмы долг, который имеет перед ним какая-либо организация или предприниматель. Пунктом 2 статьи 382 ГК РФ установлено, что для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором. Однако должника надо своевременно уведомить о передаче его задолженности. Если он не будет письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав его первоначального кредитора к другому лицу, то новый кредитор (в данном случае, общество) несет риск приобретения неблагоприятных последствий. Ведь должник может исполнить обязательство перед первоначальным кредитором, а это будет считаться надлежащим исполнением.
  Право учредителя на данный долг, если иное не предусмотрено законом или договором, перейдет к обществу в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. Учредитель, уступивший требование своей фирме, обязан передать ей документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления этого требования.
  Конечно, передача дебиторской задолженности в качестве вклада в уставный капитал может произойти только с согласия остальных учредителей фирмы. При этом сумма принимаемой в качестве вклада дебиторской задолженности должна быть согласована между ними. Ведь здесь многое зависит от того, насколько реально получить сумму такого долга и в каком размере.
  Учтите, что если данный долг образовался в результате продажи товаров, работ или услуг, то после того, как учредитель передаст эту дебиторскую задолженность в качестве вклада, его товары, работы или услуги будут считаться оплаченными. Дело в том, что задолженность покупателя перед "старым" кредитором прекращается. Теперь он будет должен уже новому кредитору.
  В соответствии с пунктом 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", утвержденного приказом Минфина России от 10 декабря 2002 года N 126н, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, относится к финансовым вложениям организации. Правда, только при условии единовременного соблюдения всех условий, перечисленных в пункте 2 этого же ПБУ:
  наличие правильно оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денег (или других активов), вытекающее из этого права;
  переход к организации всех рисков, связанных с этим финансовым вложением: риска изменения цены, риска неплатежеспособности должника, риска ликвидности и др.;
  способность приносить организации экономические выгоды или доход в будущем.
  Исходя из пункта 8 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", переданную учредителем в качестве оплаты своей доли дебиторскую задолженность следует оценивать по договорной стоимости. Приобретение фирмой чужого долга следует отразить по дебету счета 58 "Финансовые вложения". Для этого можно использовать отдельный субсчет.
  Если впоследствии дебиторская задолженность будет погашена должником в сумме большей, чем был признан вклад учредителя, то у фирмы образуется операционный доход. Это следует из пункта 34 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений". Поэтому такой доход будет отражаться в бухгалтерском учете общества с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы". А если же, наоборот, по тем или иным причинам долг не будет погашен, то у фирмы образуется внереализационный расход.
  Так как уступка права требования в рассматриваемом нами случае является для учредителя инвестицией, то ни налог на прибыль, ни НДС в этой хозяйственной операции не присутствуют. Таким образом, ситуация здесь абсолютно аналогична вкладу основных средств, материалов, нематериальных активов и тому подобных активов.
 
  Пример 10
  Уставный капитал ООО "Терра" зарегистрирован в размере 200000 руб. Учредителем Елисеевым в качестве вклада в уставный капитал общества внесено право требования к ООО "Феникс" на сумму 100000 руб. Согласно договору между учредителями, стоимость этого вклада с учетом риска неполучения полной суммы долга принимается равной 80 000 руб.
  В бухгалтерском учете фирмы были сделаны следующие проводки:
  Дебет 58 Кредит 75
  - 80 000 руб. - принято от учредителя Елисеева в оплату его доли право требования к ООО "Феникс".
  После предъявления требования об оплате к ООО "Феникс" оно оплатило свой долг в полном размере, то есть в сумме 100 000 руб. В связи с этим в учете необходимо сделать следующие проводки:
  Дебет 76 Кредит 91
  - 100000 руб. - отражена задолженность ООО "Феникс" перед фирмой;
  Дебет 51 Кредит 76
  - 100000 руб. - получены деньги от ООО "Феникс" в оплату долга;
  Дебет 91 Кредит 58
  - 80 000 руб. - списана балансовая стоимость требования.
 
 Ценные бумаги
 
  Гораздо чаще в виде оплаты учредителем своей доли фирма может получить какие-либо ценные бумаги, например, вексель.
  Как мы уже знаем, денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно. Если доля участника общества, которую он оплачивает ценной бумагой, превышает 200 МРОТ, то для оценки ценной бумаги придется пригласить независимого оценщика. Его оценка является решающей - номинальная стоимость доли участника общества, оплачиваемой ценной бумагой, не может превышать сумму данной оценки. Это правило зафиксировано в пункте 2 статьи 15 Закона N 14-ФЗ.
  Другими словами, участнику, если договориться, можно зачесть в счет оплаты его доли сумму, которая меньше оценки эксперта. А вот наоборот сделать нельзя - закон это запрещает.
  Исходя из требования пунктов 2 и 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", полученная в качестве вклада ценная бумага принимается обществом в состав финансовых вложений. Дата принятия к учету зависит от момента, когда права по данной ценной бумаге переходят к фирме.
  Например, права по векселю передаются путем совершения на нем передаточной надписи - индоссамента. Индоссамент, совершенный на ценной бумаге, переносит все права, удостоверенные ценной бумагой, на лицо, которому передается данная ценная бумага. Так гласит пункт 3 статьи 146 ГК РФ.
  Из пункта 8 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" следует, что ценные бумаги должны приниматься к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом под первоначальной стоимостью при вложении ценных бумаг в уставной капитал подразумевается денежная оценка такого вклада, согласованная между собой учредителями. Это прописано в пункте 12 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений".
  После решения вопроса об оценке ценной бумаги и момента перехода прав по ней к обществу, в учете фирмы следует сделать проводку:
  Дебет 58 Кредит 75.
  И задолженность учредителя перед обществом будет погашена.
  Но принятие в качестве вклада ценных бумаг имеет одну серьезную особенность. Как правило, по ценным бумагам начисляется процентный доход. Проценты по находящимся в собственности фирмы ценным бумагам являются для нее операционным доходом и признаются в бухгалтерском учете тогда, когда у организации возникает право на их получение. Это следует из пунктов 7, 12 и 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации". Право на получение процентов надо будет отразить в учете проводкой:
  Дебет 76 Кредит 91
  В зависимости от вида ценной бумаги и условий ее выпуска проценты могут выплачиваться как в течение срока действия ценной бумаги, так и единовременно при ее погашении. В зависимости от этого и признание права на получение процентов будет отражаться в бухгалтерском учете общества в разное время.
  А вот в налоговом учете предусмотрен другой порядок.
  Проценты, полученные по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, являются внереализационными доходами на основании пункта 6 статьи 250 НК РФ. Отдельный порядок ведения налогового учета доходов в виде полученных процентов по ценным бумагам прописан в статье 328 НК РФ. Там говорится о том, что сумма дохода в виде процентов должна учитываться, исходя из установленной доходности ценной бумаги и ее срока действия в отчетном периоде на дату признания доходов, определяемую в соответствии со статьями 271-273 НК РФ. В пункте 6 статьи 271 НК РФ сказано, что по долговым обязательствам (включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более, чем на 1 отчетный период, в целях исчисления налога на прибыль доход признается полученным и включается в состав внереализационных доходов на конец соответствующего отчетного периода. В случае погашения долгового обязательства до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату погашения долгового обязательства.
  Тогда получается, что даже если в бухгалтерском учете процентный доход по ценной бумаге будет признан в момент ее погашения, то в налоговом учете этот доход надо отражать по итогам каждого отчетного периода - за I квартал, полугодие, 9 месяцев. Из-за разности во времени признания дохода в двух видах учета в бухгалтерском учете появятся временные разницы и придется пускать вход ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".
 
  Пример 11
  В качестве вклада в уставный капитал ООО "Паллада" учредителем Трофимовым был внесен вексель номинальной стоимостью 50 000 руб. По этому векселю установлена доходность в размере 20% годовых с условием выплаты процентов в момент погашения векселя.
  В соответствии с экспертной оценкой и общим решением учредителей общества вексель был принят в счет оплаты своей доли учредителем Трофимовым по номинальной стоимости, то есть по стоимости 50 000 руб.
  Налоговый учет предприятие ведет методом начисления.
  Вексель был принят фирмой на учет 26 апреля 2005 года, а погашен 30 ноября 2005 года.
  Таким образом, сумма дохода, признаваемого в целях налогообложения прибыли, во II квартале 2005 года составила 1808 руб. х (50000 руб. х 20% : 365 дн. х 66 дн.). В III квартале - 2521 руб. (50000 руб. х 20% : 365 дн. х 92 дн.). В IV квартале - 1671 руб. (50000 руб. х 20% : 365 дн. х 61 дней).
  В бухгалтерском учете ООО "Паллада" необходимо сделать следующие проводки.
  В апреле 2005 года:
  Дебет 58 Кредит 75
  - 50 000 руб. - отражено получение векселя в качестве вклада в уставный капитал.
  В июне 2005 года:
  Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
  - 434 руб. (1808 руб. х 24%) - отражено возникновение отложенного налогового актива из-за разницы во времени признания процентов по векселю.
  В сентябре 2005 года:
  Дебет 09 Кредит 68 "Расчеты по налогу на прибыль"
  - 605 руб. (2521 руб. х 24%) - отражено возникновение отложенного налогового актива из-за разницы во времени признания процентов по векселю.
  В ноябре 2005 года:
  Дебет 76 Кредит 58
  - 50 000 руб. - вексель предъявлен к погашению;
  Дебет 76 Кредит 91
  - 6000 руб. (1808 + 2521 + 1671) - отражено возникшее право на получение процентов по погашенному векселю;
  Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09
  - 1039 руб. (434 + 605) - погашен отложенный налоговый актив.
  Если же общество будет рассчитывать налог на прибыль кассовым методом, то доход в виде процентов она может признавать тогда, когда их реально получит. Это следует из пункта 2 статьи 273 НК РФ.
 
 2.1.4. Внесение права пользования имуществом
 
  Иногда в качестве оплаты вклада учредитель передает фирме право пользования своим имуществом. Это означает, что он позволяет обществу пользоваться каким-либо принадлежащим ему объектом - зданием, автомобилем или станком - в течение определенного времени. Фактически, новая фирма получает имущество учредителя в аренду, признавая это его долей в своем уставном капитале. Гражданский кодекс РФ такую возможность предусматривает.
  Однако используя основное средство, принадлежащее учредителю, фирма никакого реального актива в собственность не получает. Тем не менее эксплуатация этого объекта приносит предприятию доход. Следовательно, стоимость полученного права должна формировать и себестоимость производимой продукции.
  По мнению достаточно большого количества специалистов, в бухгалтерском учете полученное в качестве вклада в уставный капитал право пользования имуществом в момент фактического его получения может быть учтено на счете 97 "Расходы будущих периодов" проводкой:
  Дебет 97 Кредит 75.
  В последующем списание таких расходов должно производиться в течение срока действия соглашения об использовании имущества в дебет счетов учета затрат на производство или расходов на продажу в качестве расходов по обычным видам деятельности. Это позволяет сделать пункт 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации".
  Значительно хуже обстоят дела с налоговым учетом. В подпункте 1 пункта 1 статьи 277 НК РФ говорится, что организация при расчетах со своими учредителями по оплате уставного капитала налогооблагаемой прибыли не имеет. Но вот как оценить право пользования имуществом, полученное в качестве вклада, - большой вопрос.
  С одной стороны, указанное право можно было бы оценить по номинальной стоимости доли учредителя. Ведь именно стоимость доли равна фактическим затратам на получение этого права. Таким образом, стоимость права пользования имуществом можно было бы, по идее, равномерно признавать для целей налогообложения прибыли в течение срока действия этого права.
  Однако против такой логики существует официальное мнение налоговиков. В письме УМНС России по г.Москве от 14 мая 2004 года N 26-12/33161 сказано следующее. Для целей налогового учета имущество, полученное в качестве вклада в уставный капитал, должно приниматься по той стоимости, по которой оно учитывалось в налоговом учете у передающей стороны. При этом стоимость передаваемого имущества должна быть подтверждена документально.
  Возникает проблема: в налоговом учете передающей стороны не может быть такого объекта, как право пользования имуществом. Ведь он и возникает-то только в тот момент, когда учредитель передает право пользования своим имуществом обществу. Поскольку в данном случае стоимость права пользования в налоговом учете передающей стороны равна нулю, то у вновь созданного общества стоимость вклада данного учредителя в налоговом учете также признается равной нулю. В результате получение от учредителя имущества, на которое у фирмы не будет права собственности, никак не повлияет на размер ее налогооблагаемой прибыли - в расходы ничего списать не удастся.
  Если организация согласна следовать требованию налоговиков (ведь далеко не всегда хочется спорить), то в ее бухгалтерском учете появятся постоянные разницы, а это неизбежно влечет появление постоянных налоговых обязательств.
  Согласно пункту 7 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", постоянное налоговое обязательство должно признаваться фирмой в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. А его сумма определяется как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.
 
  Пример 12
  Вновь созданное ООО "Транзит" получило от учредителя Ковалева в качестве вклада в уставный капитал право аренды складского помещения, собственником которого он является, сроком на 4 года. Согласованная учредителями оценка вклада, основанная на экспертной оценке, составляет 240 000 руб.
  В бухгалтерском учете общества должны быть сделаны следующие проводки.
  Дебет 97 Кредит 75
  - 240 000 руб. - включено в состав расходов будущих периодов право пользования складом.
  Ежемесячно в течение 4 лет:
  Дебет 26 Кредит 97
  - 5000 руб. (240 000 руб. : 4 года : 12 мес.) - частично включена стоимость права пользования складом в общехозяйственные расходы;
  Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
  - 1200 руб. (5000 руб. х 24%) - начислено постоянное налоговое обязательство.
 
 2.1.5. Самая большая проблема
 
  Выше мы уже говорили о позиции налоговиков, изложенной в письме УМНС России по г. Москве от 14 мая 2004 года N 26-12/33161. Напомним, что они требуют для целей налогового учета имущество, полученное в качестве вклада в уставный капитал, принимать по той стоимости, по которой оно учитывалось в налоговом учете у передающей стороны. При этом стоимость передаваемого имущества должна быть подтверждена документально.
  Но позвольте! Что же тогда получается? А если учредителем является обычное физическое лицо или предприниматель, который не применяет общую систему налогообложения? По-видимому, налоговики будут в такой ситуации требовать, чтобы стоимость имущества, полученного в оплату доли от учредителей, не уплачивающих налог на прибыль, для целей налогообложения прибыли была признана равной нулю. Получается, что от учредителей-граждан в оплату их доли целесообразно получать только деньги?
  Давайте разберемся.
  Данная проблема не будет волновать фирму, которая платит единый налог на вмененный доход (ЕНВД). Такие организации налоговый учет не ведут, и проблемы амортизации полученного в оплату доли в уставном капитале имущества их не интересуют. Ведь уплата ЕНВД зависит только от наличия конкретных физических показателей.
  Также не будет проблем и у тех обществ, которые с момента своего образования будут использовать упрощенную систему налогообложения (УСН). Конечно, при условии, что объектом налогообложения они выберут только полученные ими доходы. Такой объект налогообложения предусмотрен в пункте 1 статьи 346.14 НК РФ. Значительно сложнее будет ситуация у тех "упрощенцев", которые на основании этого же пункта сначала своей деятельности выберут объектом налогообложения по единому налогу "доходы минус расходы". В статье 346.16 НК РФ указано, что доходы, полученные "упрощенцем", можно уменьшить на расходы по приобретению основных средств. По мнению автора, полученные при формировании уставного капитала основные средства нельзя считать приобретенными в период применения УСН. Однако и приобретенными в период применения общей системы налогообложения их также считать нет никаких оснований. Эти основные средства были приобретены фирмой в тот период, когда общество еще не применяло ни одну из систем налогообложения.
  Как сказано в подпункте 2 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ, "стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему налогообложения". В подпункте 2 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ сказано, что на дату перехода на УСН в налоговом учете должна отражаться остаточная стоимость основных средств, приобретенных и оплаченных в период применения общего режима налогообложения, в виде разницы между ценой приобретения и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ. Такое правило в данной ситуации неприменимо. Ведь фирма, которая с момента своего "рождения" применяет "упрощенку", общую систему налогообложения никогда не применяла.
  Таким образом, по мнению автора, фирма, выбравшая объект налогообложения по УСН в виде "доходы минус расходы" и применяющая "упрощенку" с момента своей государственной регистрации, может избежать проблем, связанных с требованиями налоговиков учитывать остаточную стоимость по данным налогового учета.

<< Пред.           стр. 2 (из 8)           След. >>

Список литературы по разделу