<< Пред.           стр. 1 (из 6)           След. >>

Список литературы по разделу

 Хоружий Л. И.
 Басалай С. И.
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 АКТУАЛЬНЫЕ ПРОБЛЕМЫ АУДИТА В РОССИИ
 
 Монография
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 Москва
 2000
 
 УДК 657.1
 ББК 65.32
 
 
  Б23
 
 ISBN 5-89263-089-7
 
 
 
 
 
 
 
 
 Б23 Басалай С. И., Хоружий Л. И. Актуальные проблемы аудита в России. - М.: БУКВИЦА, 2000 - 162 с.
  В монографии рассматриваются актуальные вопросы аудиторской деятельности в России, отражены и проанализированы основные аспекты проведения аудиторских проверок на предприятиях различных форм собственности. Рассмотрены требования к претендентам на получение аттестата аудитора. Проиллюстрирована финансовая сущность аудита и приведены его отличия от ревизий хозяйствующих субъектов. В рамках анализа аудиторской деятельности исследованы основные виды аудиторских рисков.
  Монография будет полезна работникам аудиторских фирм различных организационно-правовых форм, а также различных финансовых институтов, сотрудничающих с агропромышленным комплексом России.
  Монография может быть использована в качестве учебного пособия для студентов, обучающихся по специальности "Аудит", "Бухгалтерский учет и аудит" и "Бухгалтерский учет и анализ хозяйственной деятельности предприятий".
 
 
 
 
 
 
  ББК 65.32
 
 
  (c) ИПЦ "БУКВИЦА", 2000 ISBN 5-89263-089-7 (c) Басалай С. И., Хоружий Л. И. 2000
 ОГЛАВЛЕНИЕ
 ВВЕДЕНИЕ 4
 ГЛАВА 1. ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА В РОССИИ 6
 1.1. ФИНАНСОВАЯ СУЩНОСТЬ АУДИТА 6
 1.2. СИСТЕМА АУДИТА В РОССИИ 17
 1.3. НОРМАТИВНО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ 25
 1.4. КВАЛИФИКАЦИОННЫЕ ТРЕБОВАНИЯ К АУДИТОРАМ 36
 ГЛАВА 2. АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ 48
 2.1. АУДИТОРСКИЕ РИСКИ 48
 2.2. ОСНОВНЫЕ ЭТАПЫ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ 57
 2.3. ОСНОВНЫЕ АСПЕКТЫ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ КОММЕРЧЕСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ, ПОДЛЕЖЩИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКЕ 77
 2.4. ПОДГОТОВКА АУДИТОРСКОГО ЗАКЛЮЧЕНИЯ 99
 ЗАКЛЮЧЕНИЕ 113
 СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 115
 ПРИЛОЖЕНИЯ 118
 1. ДОКУМЕНТЫ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ 118
 2. ПРАВИЛО 203 130
 3. ПРАВИЛА (СТАНДАРТЫ) АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ 131
 4. ПРОЕКТЫ ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА РФ "ОБ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ" 135
 
 
 ВВЕДЕНИЕ
  В ходе реформы отечественной экономической среды появились предприятия различных форм собственности. Перераспределение финансов между предприятиями и государством стало осуществляться с использованием налоговой системы. В этой связи возникла необходимость государственного контроля правильности оформления хозяйственных операций.
  В то же время потребность предприятий в финансовых ресурсах обусловила трансформацию перераспределительных отношений на финансовом рынке в сторону инвестиционно-кредитных взаимоотношений. Инвесторы и кредиторы были заинтересованы в получении достоверной информации о структуре и источниках прибыли, основных фактах хозяйственной деятельности, а также в прозрачности деятельности предприятияй, долевыми собственниками или кредиторами которых они являлись.
  Расширение внешнеэкономических связей позволило предприятиям привлекать зарубежные источники финансирования, а затем и выходить на международные фондовые рынки с предложением собственных акций или облигаций. Однако, отечественные предприятия сталкивались с необходимостью предоставления результатов независимых экспертиз о своем финансовом состоянии, финансовых результатах и движении финансовых ресурсов.
  Все эти факты привели к принятию сначала отдельных и отрывочных, а затем все более проработанных нормативных актов в сфере регулирования деятельности аудиторских организаций, основной целью которых стал контроль правильности отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете предприятий.
  Таким образом, преобразования в национальной экономике вызвали трансформацию способов и форм контроля деятельности. В настоящее время аудиторские фирмы занимаются не только аудитом, но и управленческим консалтингом, финансовым менеджментом, а также предоставляют услуги правового характера.
  Предметом аудиторских проверок, наряду с правильностью ведения учетных регистров и достоверности учета, налоговыми отношениями предприятий и фирм, выступает финансовая сфера их деятельности. Эта сфера органически связана со всей системой рыночных отношений в экономике. Она выступает важным объектом общей системы реформационных преобразований.
  Финансовые результаты работы предприятий комплексно харакетризуют в конечном итоге эффективность их деятельности: использование основного и оборотного капитала, конкурентоспособность, действенность маркетинговой и ценовой политики, инновационно-инвестиционную активность и другие.
  В соответствии с вышесказанным, аудиторская деятельность становится в настоящее время одним из наиболее часто используемых инструментов внешнего и внутреннего контроля эффективности финансовой деятельности предприятий.
 
 ГЛАВА 1. ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА АУДИТА В РОССИИ
 1.1. ФИНАНСОВАЯ СУЩНОСТЬ АУДИТА
 Возникновение аудита
  Аудит на рубеже веков имеет уже достаточно большую историю. Первые независимые аудиторы появились еще в XIX в. в акционерных компаниях Европы. Слово "аудит" в разных переводах означает "он слышит" или "слушающий".
  Возникновение аудита напрямую было связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимался управлением предприятием (администрация, менеджеры), и тех, кто вкладывал деньги в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы). Последние не могли и не хотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую предоставляли управляющие и подчиненные им бухгалтеры предприятия. Достаточно частые банкротства предприятий, обман со стороны администрации существенно повышали риск финансовых вложений.
  Акционеры хотели быть уверены в том, что их не обманывают, что отчетность, представленная администрацией, полностью отражает действительное финансовое положение предприятия. Для проверки правильности финансовой информации и подтверждения финансовой отчетности приглашались люди, которым, по мнению акционеров, можно было доверять. Главными требованиями, предъявляемыми к аудитору, были его безупречная честность и независимость. Знание бухгалтерского учета не имело сначала основного значения, однако с усложнением процедур учета и увеличением объема проверяемой информации необходимым условием стала и хорошая профессиональная подготовка аудитора.
  Исторической родиной аудита считается Англия, где с 1844 г. вышла серия законов о компаниях, согласно которым правления акционерных компаний обязаны приглашать не реже одного раза в год специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами.
  В России звание аудитора было введено Петром I. Должность аудитора совмещала в себе некоторые обязанности делопроизводителя, секретаря и прокурора. Аудиторов в России называли присяжными бухгалтерами. Однако, все три попытки организации института аудита в России (в 1889, 1912 и 1928 гг.) оказались неудачными.
  Мировой экономический кризис 1929-1933 гг. усилил потребность в услугах бухгалтеров-аудиторов. В это время резко ужесточились требования к качеству аудиторской проверки и ее обязательности, увеличилась рыночная потребность в такого рода услугах. После окончания кризиса практически все страны начали вводить обязательные требования к объему информации, содержащейся в годовых отчетах компаний, и обязательности публикации этих отчетов и заключений аудиторов в средствах массовой информации. Аудит стал мощным оружием против мошенничества.
  До конца 40-х гг. аудит в основном заключался в проверке бухгалтерской документации, подтверждающей записанные денежные операции, и правильной группировке этих операций в финансовых отчетах. Это был так называемый подтверждающий аудит. После 1949 г. независимые аудиторы стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и финансовые данные достаточно полны и точны. Аудиторские фирмы начали заниматься больше консультационной деятельностью, чем непосредственно аудиторскими проверками. Такой аудит получил название системно-ориентированного.
  Третий этап развития аудита - его ориентация на возможный риск при проведении проверок или при консультировании, предупреждение и избежание риска; аудит, при котором исходя из условий бизнеса клиента проверка проводится выборочно, в основном там, где риск ошибки или мошенничества максимальный. Такой аудит получил название риско-ориентированного.
  В начале 70-х гг. началась разработка аудиторских стандартов. В Англии аудиторами именуются любые специалисты в области контроля за достоверностью финансовой отчетности, в том числе и работающие в государственных органах. Во Франции в области независимого финансового контроля действуют две профессиональные организации: бухгалтеров-экспертов, которые занимаются непосредственно ведением бухгалтерского учета, составлением отчетности и оказанием консультационных услуг в этой области, и комиссаров (уполномоченных) по счетам, обеспечивающих контроль за достоверностью финансовой отчетности. В США проверку достоверности финансовой отчетности осуществляет дипломированный общественный бухгалтер.
  Во всех развитых странах лицам, желающим приобрести профессию бухгалтера-аудитора, предстоят долгие годы учебы и практической деятельности, а также многочисленные экзамены. Представители Палаты аудиторов, организации, объединяющей всех лиц этой профессии, регулярно проверяют их работу, и исключение из Палаты аудиторов означает запрещение дальнейшей деятельности. Таким образом, аудиторская деятельность сопряжена с большой финансовой ответственностью, что обуславливает достаточную жесткость при получении статуса аудитора.
 Сущность и содержание аудита
  Комитет Американской бухгалтерской ассоциации по основным концепциям учета (American Accounting Association - AAA - Commitee on Basic Auditing Concepts; создан в 1971 г.) дал такое определение аудита: "Аудит - это системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям".
  Аудиторская деятельность (аудит) - это предпринимательская деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию других аудиторских услуг:
 * постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского учета;
 * составлению декларации о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности;
 * анализа финансово-хозяйственной деятельности;
 * оценке активов и пассивов экономического субъекта;
 * консультированию в вопросах финансового, налогового и иного законодательства;
 * обучению и др.
  Потребность в услугах аудиторских фирм возникла в связи со следующими обстоятельствами:
 * возможностью предоставления необъективной информации со стороны администрации в случаях конфликта между ею и пользователями этой информации (собственниками, инвесторами, кредиторами);
 * зависимостью последствий принятых решений (а они могут быть весьма значительны) от качества информации;
 * необходимостью наличия специальных знаний для проверки информации;
 * частичным отсутствием у пользователей информации доступа к источникам необходимой информации для оценки ее качества.
  Все эти предпосылки привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответствующие подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на оказание такого рода услуг. Это связано с тем, что наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования всех заинтересованных участников рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений.
  Проведение аудиторской проверки даже в тех случаях, когда она не является обязательной, несомненно имеет важное значение. Собственники, и прежде всего коллективные собственники: акционеры, пайщики, а также кредиторы - лишены возможности самостоятельно убедиться в том, что все многочисленные операции предприятия, зачастую очень сложные, законны и правильно отражены в отчетности, так как обычно не имеют ни доступа к учетным записям, ни соответствующего опыта, и поэтому нуждаются в услугах аудиторов.
  Независимое подтверждение информации о результатах деятельности предприятий и соблюдения ими законодательства необходимо государству для принятия решений в области экономики и налогообложения. Аудиторские проверки необходимы государственным органам, судам, прокурорам и следователям для подтверждения достоверности интересующей их финансовой отчетности по конкретным предприятиям.
  Следовательно, основной целью аудиторской деятельности является установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия действующим нормативным актам совершенных ими финансовых и хозяйственных операций.
  Основная цель аудиторской деятельности может дополняться обусловленными договором с клиентом задачами анализа правильности исчисления налогов, разработкой мероприятий по улучшению финансового положения предприятия, оптимизации затрат и результатов деятельности, доходов и расходов, а также консультированием по широкому кругу финансовых и правовых вопросов. Кроме того, аудиторские услуги могут включать в себя ведение или оказание помощи в ведении бухгалтерского учета, оказание помощи в налоговом планировании, консультирование по вопросам менеджмента, маркетинга, технологическое и экологическое консультирование, разработку учредительных документов, предоставление информации о будущих партнерах, информационное обслуживание клиентов и другие услуги.
  Зачастую у пользователей аудиторской информации складывается мнение, что аудиторская проверка - это та же ревизия хозяйственной деятельности организации, которую проводят налоговые и другие контрольные органы. В принципе, по методам и приемам проведения аудиторские проверки имеют схожие черты, вместе с тем, существует и много различий в их проведении. В частности, можно указать основные различия меду аудитом и ревизией по нескольким критериям (табл. 1).
  Таблица 1
 Основные различия между ревизией и аудитом
 Критерий Аудит Ревизия цель выражение мнения по поводу достоверности финансовой отчетности, оказание услуги, помощи, сотрудничество с клиентом выявление недостатков с целью их устранения, наказание виновных характер предпринимательская деятельность исполнительская деятельность, выполнение распоряжений правовое регулирование в основе - гражданское право, хозяйственные договора (договора возмездного оказания услуг) в основе - административное право, инструкции, приказы вышестоящих или государственных органов
  Продлжение табл. 1
 Критерий Аудит Ревизия объекты выявляет все, что искажает финансовую отчетность, снижает платежеспособность, ухудшает финансовое положение клиента выявляет все, что нарушает действующее законодательство управленческие связи горизонтальные связи, добровольность, равноправие во взаимоотношениях с клиентом, отчет перед ним вертикальные связи, принуждение, назначение, отчет перед вышестоящим звеном об исполнении принцип оплаты услуг платит клиент платит вышестоящее звено практические задачи оказание помощи в улучшении финансового положения клиента, привлечении пассивов (инвесторов, кредиторов), консультирование клиента сохранность активов, пресечение и профилактика злоупотреблений результаты аудиторское заключение и рекомендации для клиента, конфиденциальность информации акт ревизии, организационные выводы, взыскания, указания, передача информации вышестоящему и другим органам, обязательность разглашения информации статус независимый эксперт работник ревизорского аппарата
 Виды аудита. Внутренний и внешний аудит
  Внутренний аудит является неотъемлемым и важным элементом управленческого контроля. Потребность во внутреннем аудите возникает на крупных предприятиях в связи с тем, что верхнее звено руководства не занимается повседневным контролем деятельности организации и низших управленческих структур. Внутренний аудит дает информацию об этой деятельности и подтверждает достоверность отчетов менеджеров. Внутренний аудит необходим главным образом для предотвращения потери ресурсов и осуществления необходимых изменений внутри предприятия.
  Определенные функции внутренних аудиторов выполняют ревизорские группы при бухгалтериях крупных предприятий, подчиненные главному бухгалтеру или финансовому директору, однако функции внутренних аудиторов шире и включают в себя:
  1) контроль за состоянием активов и недопущение убытков; подтверждение точности информации, используемой руководством при принятии решений;
  2) подтверждение выполнения внутрисистемных контрольных процедур;
  3) анализ эффективности функционирования системы внутреннего контроля и обработки информации;
  4) оценку качества информации, выдаваемой управленческой информационной системой.
  Таким образом, в рамках внутреннего аудита осуществляется не только детальный контроль за сохранностью активов, но и контроль за политикой и качеством менеджмента. Внутренний и внешний аудит дополняют друг друга и в то же время существенно различаются (табл. 2).
  Таблица 2
 Характеристика особенностей внутреннего и внешнего аудита
 Факторы Внутренний аудит Внешний аудит Постановка задач Определяется руководством исходя из потребностей управления как подразделениями предприятия, так и предприятием в целом Определяется договором между независимыми сторонами: предприятием и аудиторской фирмой (аудитором) Объект Решение отдельных функциональных задач управления, разработка и проверка информационных систем предприятия Главным образом система учета и отчетности предприятия Цель Определяется руководством предприятия Определяется законодательством по аудиту: оценка достоверности финансовой отчетности и подтверждение соблюдения действующего законодательства Средства Выбираются самостоятельно (либо определяются стандартами внутреннего аудита) Определяются общепринятыми аудиторскими стандартами Вид деятельности Исполнительская деятельность Предпринимательская деятельность Организация работы Выполнение конкретных заданий руководства Определяется аудитором самостоятельно исходя из общепринятых норм и правил аудиторской проверки Взаимоотношения Подчиненность руководству предприятия, зависимость от него Равноправное партнерство, независимость Субъекты Сотрудники, подчиненные руководству предприятия и находящиеся в штате предприятия Независимые эксперты, имеющие соответствующий аттестат и лицензию на право заниматься этим видом предпринимательства Квалификация Определяется по усмотрению руководства предприятия Регламентируется государством Оплата Начисление заработной платы по штатному расписанию Оплата предоставленных услуг по договору Ответственность Перед руководством за выполнение обязанностей Перед клиентом и перед третьими лицами, установленная законодательными и нормативными актами Методы Методы могут быть одинаковыми при решении одинаковых задач (например оценка достоверности информации) Имеются различия в степени точности и детальности Отчетность Перед руководством Итоговая часть аудиторского заключения может быть опубликована, аналитическая часть передается клиенту
  Функции внутреннего аудита могут выполнять не только работники предприятия, но и приглашенные независимые аудиторы. Некоторые виды внутреннего аудита называются управленческим, или производственным аудитом.
  Основными задачами данного аудита являются проверка и совершенствование организации и управления предприятием, качественных сторон производственной деятельности, оценка эффективности производства и финансовых вложений, производительности, рациональности использования средств, их экономии.
  Управленческий аудит, выполняемый независимыми аудиторами, является одним из видов консультационных услуг клиенту для повышения эффективности использования его мощностей и ресурсов и достижения намеченных целей.
  Довольно близок к управленческому аудиту аудит хозяйственной деятельности, то есть систематический анализ хозяйственной деятельности организации, проводимый для определенных целей. Этот вид аудита иногда называют аудитом эффективности работы или административного управления и организации. При аудите хозяйственной деятельности предполагаются объективное обследование и всесторонний анализ определенных видов деятельности. Этот вид аудита преследует следующие три цели:
 * оценка эффективности управления;
 * выявление возможностей улучшения хозяйственной деятельности;
 * внесение рекомендаций, касающихся улучшения деятельности или дальнейших действий.
  Аудит хозяйственной деятельности может быть проведен как по заказу администрации, так и по требованию третьей стороны, в том числе и государственных органов.
  Аудит на соответствие требованиям заключается в анализе определенной финансовой или хозяйственной деятельности субъекта в целях определения ее соответствия предписанным условиям, правилам или законам. Если такие условия, например внутренние правила контроля, установлены администрацией, то этот вид аудита осуществляется сотрудниками предприятия, которые выполняют функцию внутренних аудиторов. Если же условия установлены кредиторами (например требование поддержания определенного соотношения между оборотным капиталом и краткосрочными обязательствами), то поскольку выполнение этих условий часто находят отражение в финансовых отчетах компании, этот вид аудита проводится вместе с аудитом финансовых отчетов.
  Аудит на соответствие требованиям, установленным государственными актами, проводится ревизорами, работающими в государственном органе, осуществляющем контроль за исполнением этих актов, или сторонними аудиторами, которым поручается такой контроль. Результаты аудита докладываются соответствующему государственному органу.
  Аудит финансовой отчетности и специальный аудит представляет собой проверку отчетности субъекта с целью вынесения заключения о соответствии ее установленным критериям и общепринятым правилам бухгалтерского учета. Этот аудит проводится аудиторами сторонней компанией, приглашенной предприятием, отчеты которой проверяются. Результаты аудита финансовой отчетности публикуются и рассылаются широкому кругу пользователей - владельцам акций, кредиторам, органам государственного регулирования и др.
  Специальный аудит - это проверка конкретных вопросов в деятельности хозяйствующего субъекта, соблюдения определенных процедур, норм и правил, обычно имеющая целью подтвердить законность, добросовестность и эффективность деятельности управляющих, правильность составления налоговой отчетности, использования социальных фондов и др.
  Обязательный и инициативный аудит. Обязательная аудиторская проверка проводится в случаях, установленных непосредственно законодательством или по поручению государственных органов. Объем и порядок проведения обязательного аудита регламентируются законодательными нормами.
  Инициативный (добровольный) аудит осуществляется по решению экономического субъекта, на основе договора с аудитором (аудиторской фирмой). Характер и масштабы такой проверки определяет клиент.
 Первоначальный и согласованный аудит
  Первоначальный аудит проводится аудитором (аудиторской фирмой) для конкретного клиента впервые. Это существенно увеличивает риск и трудоемкость аудита, так как аудиторы не располагают необходимой информацией об особенностях деятельности клиента, его системе внутреннего контроля и других особенностях деятельности.
  Согласованный (повторяющийся) аудит осуществляется аудитором (аудиторской фирмой) повторно или регулярно и поэтому основан на знании специфики клиента, его положительных и отрицательных сторон в организации бухгалтерского учета, результатах длительного сотрудничества с клиентом (консультирование, помощь в организации системы внутреннего контроля и другие виды услуг).
  Практика работы аудиторских фирм свидетельствует о преимуществах согласованного (повторяющегося) аудита. Такое сотрудничество удобно и аудиторам, которые в течение многих лет основательно изучают деятельность предприятия, и клиенту, который получает высококвалифицированные, всесторонние, основанные на многолетнем длительном сотрудничестве помощь и оценку. Более того, смена клиентом аудиторской фирмы зачастую вызывает настороженность как у потребителей информации, так и у новых аудиторов.
  С точки зрения развития аудит разделяется на 3 стадии и, соответственно, 3 вида:
  1) подтверждающий аудит (проверка и подтверждение достоверности бухгалтерских документов и отчетности);
  2) системно-ориентированный аудит (аудиторская экспертиза на основе анализа системы внутреннего контроля. Доказано, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и необходимость в слишком детальной проверке отпадает; при наличии неэффективной системы внутреннего контроля клиенту даются рекомендации по ее улучшению);
  3) аудит, базирующийся на риске (концентрация аудиторской работы в областях с более высоким возможным риском, что значительно упрощает аудит в областях с низким риском).
  С точки зрения направленности аудит подразделяется на:
 * общий аудит (предприятия и их объединения независимо от организационно-правовых форм и видов собственности, организации и учреждения);
 * банковский аудит;
 * аудит страховых организаций;
 * аудит бирж;
 * аудит внебюджетных фондов;
 * аудит государственных учреждений;
 * аудит инвестиционных институтов и др.
 1.2. СИСТЕМА АУДИТА В РОССИИ
 Для кого обязателен аудит
  В объективной информации о финансовом состоянии предприятия непосредственно заинтересованы:
 * администрация предприятия;
 * сотрудники;
 * поставщики сырья, потребители продукции, а также инвесторы, страхователи; учредители; кредиторы, банкиры;
 * государственные органы (налоговая инспекция, органы госстатистики), руководство различных внебюджетных фондов, косвенно заинтересованы в информации: аудиторы, консультанты и эксперты; биржи; юристы;
 * различные регулирующие органы;
 * пресса и информационные агентства;
 * ассоциации и союзы торговцев и производителей;
 * профсоюзы и политические партии;
 * научно-исследовательские организации;
 * социологические службы;
 * широкая публика.
  Интересы пользователей финансовой информацией не всегда совпадают и существует объективная необходимость в независимой оценке отчетных данных. Такую оценку и подтверждение должен дать независимый аудитор. Временными правилами предусмотрены обязательные и инициативные аудиторские проверки. Первые проводятся в случаях, установленных нормативными актами Российской Федерации, вторые - по решению экономического субъекта.
  Обязательная аудиторская проверка может проводиться по поручению государственных органов дознания и следствия при наличии санкции прокурора. Прокурор, суд и арбитражный суд вправе в соответствии с процессуальным законодательством Российской Федерации дать аудитору или аудиторской фирме поручение о проведении проверки.
  "Основные критерии (система показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке", утвержденные постановлением Правительства Российской федерации 7 декабря 1994 г. №1355 (в редакции Постановления Правительства РФ от 25 апреля 1995 г. №408), определили круг предприятий, отчетность которых подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке. Ей подлежат все экономические субъекты, имеющие организационно-правовую форму открытого акционерного общества, независимо от числа их участинков (акционеров) и размера уставного капитала.
  Аудиторские фирмы могут иметь любую организационно-правовую форму, за исключением формы открытого акционерного общества (определено Временными правилами). Обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат также:
 * банки и другие кредитные учреждения;
 * страховые организации и общества взаимного страхования;
 * товарные и фондовые биржи;
 * инвестиционные институты, фонды, холдинговые компании;
 * внебюджетные фонды, в которые направляются обязательные отчисления юридических и физических лиц;
 * благотворительные и иные (неинвестиционные) фонды, образованные добровольными отчислениями юридических и физических лиц.
  Обязательное аудиторское подтверждение достоверности публикуемой бухгалтерской отчетности предусмотрено Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Министерства финансов РФ от 26 декабря 1994 г. №170 с изменениями от 19 декабря 1995 г. №130), ст. 82, абз. 2. В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" в составе бухгалтерской отчетности организации, наряду с бухгалтерским балансом и другими отчетными формами, предусмотрено аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.
  Закон "О бухгалтерском учете" не отменяет вышеуказанного Положения - оно действует в части, не противоречащей Закону. Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. №208-ФЗ "Об акционерных обществах" предусматривает обязательную публикацию открытыми акционерными обществами годового отчета, бухгалтерского баланса, отсчета о прибыли и убытках, а также других сведений об обществе, то есть необходимо обязательное аудиторское подтверждение публикуемой отчетности.
  Порядок публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами утвержден приказом Минфина России от 28 ноября 1996 г. №101, которым, в частности предусмотрено, что вместе с бухгалтерской отчетностью должна публиковаться информация о результатах аудита, проведенного независимым аудитором (аудиторской фирмой), бухгалтерской отчетности. Публикация должна содержать полный текст итоговой части аудиторского заключения, подготовленного в соответствии с Порядком составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности (безусловно положительное, условно положительное, отрицательное, отказ от выражения мнения). Информация о результатах аудита должна также включать полное наименование аудитора, вид и номер лицензии на осуществление аудиторской деятельности, дату аудиторского заключения.
  Любое предприятие может провести аудиторскую проверку по собственной инициативе, но расходы по таким проверкам после вычета налогов относят на счет предприятия.
  Экономические субъекты подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке, если в их уставном капитале (уставном фонде) имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам, а также при наличии хотя бы одного из следующих финансовых показателей:
 * объема выручки, превышающего в 500 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда;
 * суммы активов баланса, превышающей на конец отчетного года в 200 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда. Минимальный размер оплаты труда принимается в ежегодном исчислении за отчетный год.
  Например, в течение 1995 г. этот показатель менялся: с 01.01.1995 г. по 31.03.1995 г. - 20 500 руб., с 01.04.1995 г. по 30.04.1995 г. - 34 400 руб., с 01.05.1995 г. по 31.07.1995 г. - 43 700 руб., с 01.08.1995 г. по 01.11.1995 г. - 55 000 руб., с 01.12.1995 г. по 01.01.1996 г. - 60 500 руб.
  Тогда среднегодовой минимальный размер оплаты труда принимается в сумме:
  руб.
  В таком случае объем выручки в 1995 отчетном году должен превышать:
 42 521 * 500 000 = 21 260,5 млн. руб.,
  а сумма активов:
 42 521 * 200 000 = 8 504,2 млн. руб.
  Для сравнения приведем требования законодательства ФРГ в области обязательного аудита. Акционерные общества, общества с ограниченной ответственностью и другие предпринимательские общества в Германии делятся на три категории (см. табл. 3).
  Таблица 3
 Критерии разделения фирм по категориям
 Категория Сумма баланса (DM) Оборот (DM) Количество занятых по найму Мелкие Менее 3,9 млн. Менее 8,0 млн. Менее 50 чел. Средние Менее 15,5 млн. Менее 32,0 млн. Менее 250 чел. Крупные Более 15,5 млн. Более 32,0 млн. Более 250 чел.
  Принадлежность к конкретной категории определяется при наличии двух или трех указанных в таблице признаков. К категории крупных относятся те общества, чьи акции и другие выпущенные ими ценные бумаги котируются и продаются на биржах стран ЕЭС.
  Для средних и крупных предпринимательских обществ в Германии сроки составления бухгалтерских отчетов установлены не позднее трех месяцев по истечении отчетного периода. Они должны представить свои бухгалтерские отчеты на проверку и подтверждение аудиторским фирмам (аудиторам). Без их подтверждения отчет не может быть принят. Крупные общества обязаны все вышеуказанные документы опубликовать в официальном печатном органе.
 Цена аудита
  Услуги аудитора, как правило, недешевы. В развитых странах за ежегодные аудиторские проверки компании платят десятки тысяч долларов США. Плата зависит от числа бухгалтерских записей, времени, необходимого для проверки, состояния бухгалтерского учета. Так, при обороте компании с уставным капиталом в 1 млрд. долл. аудит будет стоить 20-30 тыс. долл. Более крупные компании платят в 2-4 раза больше. Один час работы аудитора стоит 200-600 долл., причем расценки могут различаться в зависимости от квалификации специалиста и уровня сложности проводимой проверки.
  Тем не менее потребность в аудиторах быстро растет. Если в СССР было около 40 тыс. предприятий, то в России в условиях рыночной экономики действует несколько сотен тысяч стабильно работающих компаний и, кроме того, сотни тысяч "полуживых" и "мертвых" компаний, которые зачастую также нуждаются в аудиторском заключении. В связи с этим, услуги аудиторских компаний постоянно дорожают.
  В Москве аудит "нулевого" баланса стоит 2 тыс. долл. Проверка небольшой торговой компании будет стоить 3-5 тыс. долл. Аудит банков и крупных компаний оценивается десятками и сотнями тысяч долларов. В газетах пишут о крупнейшей Российской газодобываюшей компании, которая заплатила за проверку Аудиторской фирме с мировым именем чуть меньше 12 млн. долл. Часовые ставки российских аудиторов сравнялись со ставками западных коллег.
  Рост потребности в аудите при отсутствии во Временных правилах четких критериев ответственности аудитора привлек в эту область деятельности достаточное количество недобросовестных людей. Работа россиийского бухгалтера рчень сложна, трудоемка, законодательство часто меняется, ответственность велика, и иногда ошибки ведут к уголовному преследованию. Оплата самых квалифицированных бухгалтеров не превышает 2 тыс. долл. в месяц, а аудитор может за одну проверку получить в 2-3 раза больше.
  Из-за высоких ставок налогообложения некоторые российские фирмы практикуют оплату услуг аудитора "черным налом". В договоре указывается минимальная цена, по ней рассчитывается налог на добавленную стоимость и другие налоги, а остальная часть выплачивается наличными. Ряд фирм принимает за основу оплаты услуг аудитора ставки главного бухгалтера или финансового директора.
  Однако вне зависимости от специфики деятельности проверяемого предприятия, при заключении договора необходимо определить стоимость услуг отдельных специалистов. Целесообразно принять за основу время, необходимое для проверки. На стадии переговоров целесообразно определить "фронт" работ аудитора:
  1. Сколько папок с документами (кассовые, банковские документы, подотчетные суммы, договоры, контракты, грузовые таможенные декларации, накладные, бухгалтерские ведомости, разработочные таблицы, журналы-ордера. Главная книга, баланс и формы отчетности, статистическая отчетность, отчетность в налоговую инспекцию по налогам, отчетность в Пенсионный фонд РФ, фонды обязательного медицинского страхования, фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ, различные справки и отчетность для банка и т.д.) предстоит проверить.
  2. За сколько лет проводится проверка (проверка может быть за два года, поскольку по существующему положению предприятия с иностранными инвестициями при сдаче годового отчета обязаны приложить аудиторское заключение по отчету за предшествующий отчетному год и в течение следующего года - заключение за отчетный год).
  3. Сколько специалистов необходимо привлечь.
  Цикл проверки обычно равен двум-четырем неделям. На крупных предприятиях проверка может продолжаться и более месяца.
  Итак, при определении стоимости аудиторской проверки рекомендуется учитывать следующие моменты:
  1. Аудитор должен обосновать предлагаемую стоимость услуг (желательно расчетом необходимого времени, количества привлекаемых специалистов и стоимости одного часа работы).
  2. Полезен предварительный анализ рынка аудиторских услуг, что позволит определить разброс цен. До начала переговоров с аудиторской фирмой надо оценить собственные возможности и ориентировочную сумму оплаты за аудит.
  Расходы на обязательную аудиторскую проверку надо закладывать в годовую смету расходов компании.
 Программа аудита
  Программа аудита - это перечень аудиторских процедур. Они бывают двух видов:
  1) программы тестов контроля, которые содержат процедуры сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля предприятия;
  2) программы проверки остатков на счетах, которые содержат процедуры сбора информации непосредственно об остатках на счетах.
  Аудиторская программа включает в себя следующие элементы:
  График работы аудиторов.
  График определяет предельные сроки подготовки и представления материалов для составления аудиторского заключения. В графике учитываются затраты времени на отдельные виды и участки проверок с учетом и в пределах ожидаемой оплаты, что сохраняет прибыль компании.
  Подробные процедуры.
  Программа аудита представляется в письменном виде. Детально описываются процедуры аудиторской проверки, а также цели и задачи по каждому участку проверки. Она становится инструкцией для сотрудников, участвующих в аудите, а также инструментом контроля правильности выполнения работы.
  Контроль за ходом проверки.
  Программа предполагает, что все члены аудиторской группы знают предъявляемые требования. Она остается базовым документом для контроля выполнения заданий младшими аудиторами и ассистентами.
  Персонал.
  В программе определяются численность персонала, объем и содержание работы. Как правило, аудит проводит группа, состоящая из основного аудитора, младших аудиторов и ассистентов. В крупных западных аудиторских фирмах персонал распределяется следующим образом:
 * партнер - постоянно работает с клиентом, несет общую ответственность за оказываемые аудиторские услуги и решает наиболее сложные и трудные проблемы, возникшие в ходе проверки; утверждает план аудита и согласовывает график работы с клиентом; дает общую оценку и обзор работы, готовит аудиторское заключение;
 * менеджер - постоянно работает с клиентом, готовит план аудита и график работы аудиторов, рассматривает рабочие документы по аудиту и выявляет проблемы, передаваемые для решения партнеру;
 * старший сотрудник - повседневно управляет аудиторской проверкой, составляет программы, контролирует работу младших сотрудников, выполняет наиболее сложные аудиторские задачи, отвечает за соблюдение плана аудиторской проверки, ставит в известность менеджера о возникших сложностях;
 * младшие сотрудники - качественно выполняют порученные задания.
  Обычно аудиторская программа включает: тестирование операций, аналитические процедуры и тестирование статей баланса.
  Тесты операций выявляют количественные ошибки и нарушения, позволяют проверить финансовую отчетность. Они позволяют выяснить:
 * имеется ли разрешение на проведение операций; правильно ли сделаны проводки и подведены итоги в журналах и книгах аналитического учета;
 * правильно ли перенесена информация в Главную книгу.
  Аналитические процедуры (эффективный и дешевый способ проверки) используются:
 * для получения представления, о деятельности клиента;
 * для оценки финансовой стабильности предприятия;
 * для выявления возможных ошибок в финансовой отчетности;
 * для сокращения числа и объемом тестов.
  Тестирование статей баланса сосредоточено на Главной книге. Тесты включают:
 * подтверждение счетов дебиторов;
 * обследование товарно-материальных запасов;
 * подсчет денежных средств;
 * проверку правильности периодизации операций на конец года и др.
  Наиболее эффективными процедурами являются анализ (ошибка может быть обнаружена очень быстро), затем процедуры, связанные с ознакомлением системы внутреннего контроля (СВК), и тесты СВК. Самая трудоемкая процедура - тестирование операций.
  Аудиторская фирма самостоятельно устанавливает требования к формам аудиторских программ. Например, программы должны:
 * описывать сущность процедур, отражая важные детали, давать инструкции членам аудиторской команды;
 * отражать продолжительность проверки и ожидаемый срок выполнения; содержать следующую информацию по каждой процедуре:
 * ссылку на рабочие документы, отражающие полученное доказательство;
 * инициалы члена аудиторской команды, выполняющего работу; дату окончания работы;
 * информацию о выявленных исключениях из правил и их разъяснение.
  Тесты могут включать пакеты прикладных программ, которые автоматизируют выбор схемы процедур независимого обследования, отвечающих особенностям клиента, и осуществляют автоматизированный выбор проекта программы. В соответствии с планом и особенностями объекта в проект программы вносятся изменения. Ниже приведен пример программы аудита.
 1.3. НОРМАТИВНО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
 Система нормативного регулирования аудиторской деятельности
  Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в РФ в настоящее время находится в стадии становления. Ее текущее состояние можно характеризовать следующим образом:
 * основной документ первого уровня - проект закона об аудиторской деятельности - разработан и представлен на обсуждение общественности (приложение 4);
 * второй уровень представлен национальными правилами (стандартами) (состав правил приведен в приложении 3);
 * документы третьего уровня составляют сегодня основную часть применяемых в аудиторской практике в РФ нормативов. К ним относятся конкретные нормативные акты по отдельным областям аудита; общий аудит; банковский аудит, аудит страховых организаций; аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов;
 * четвертый уровень - внутрифирменные документы, необходимые для реализации положений законодательства и стандартов, раскрывающие технологию применения существующей нормативной базы. В эту же группу следует отнести разработку рекомендаций по организации и методике внутреннего аудита и внутреннего хозяйственного контроля. В настоящее время данный уровень практически не регулируется нормативными или методическими документами.
 Основные законодательные нормы в области аудита
  Поскольку результаты аудиторской проверки являются основой множества экономических решений, аудит достаточно жестко регулируется во всех странах. В некоторых из них (например во Франции) в этот процесс вмешивается государство, устанавливая нормы, нормативы аудита, осуществляя регистрацию аудиторов и аудиторских фирм и контроль за их деятельностью. В других странах (США, Англия) этот процесс регулируется общественными профессиональными аудиторскими организациями. На международном уровне профессиональные организации аудиторов сотрудничают с помощью Международной федерации бухгалтеров, которая вырабатывает рекомендации, касающиеся различных аспектов аудиторской деятельности.
  Организация и методика аудиторской деятельности в России формируется на основе опыта, сложившегося в мировой практике. В соответствии с принятой концепцией нормативного регулирования аудита в России должна быть построена трехуровневая система его регламентации.
  Верхним уровнем станет закон об аудиторской деятельности (до принятия закона аудиторская деятельность регулируется Временными правилами, утвержденными Указом Президента Российской Федерации от 22 декабря 1993 г. №2263).
  Закон об аудиторской деятельности в РФ относится к основным законодательным актам, регламентирующим хозяйственное право в России. Это будет закон прямого действия, определяющий, в частности место аудита в финансово-хозяйственной деятельности как необходимого и равноправного элемента. Для России это особенно важно, так как исторически государственный контроль превалировал над другими видами контроля.
  Второй уровень системы нормативного регулирования представлен стандартами. Основное назначение документов этого уровня состоит в установлении норм аудита, однозначно интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности, и прежде всего арбитражем.
  Все аспекты аудиторской деятельности, права и обязанности аудиторов и предприятий, пользующихся их услугами, должны пониматься однозначно, стандарты аудита должны регулировать взаимоотношения аудиторских фирм, предприятий, налоговых и других служб, проверяющих законность деятельности предприятий, а также учитываться в арбитражном процессе.
  Документы третьего уровня носят вспомогательный характер и основная их цель - помощь в технической реализации требований стандартов, в разработке прогрессивных приемов и рациональных способов организации аудиторской деятельности. Если работа по созданию закона об аудиторской деятельности находится в стадии завершения, то разработка стандартов только начинается. Перечень необходимых стандартов аудита в Российской Федерации определен в соответствии с рекомендациями Комитета Международной Федерации бухгалтеров.
  Согласно Временным правилам аудиторской деятельности в РФ, основной целью аудиторской деятельности является установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Российской Федерации.
  Аудиторская проверка, в соответствии с Временными правилами, может быть обязательной и инициативной. Обязательная аудиторская проверка проводится в случаях, прямо установленных актами законодательства РФ, инициативная - по решению экономического субъекта. Кроме того, обязательная аудиторская проверка может проводится по поручению государственных органов.
  Аудиторской деятельностью в Российской Федерации имеют право заниматься физические лица (аудиторы) и юридические лица (аудиторские фирмы) независимо от формы собственности, в том числе иностранные и созданные совместно с иностранными физическими и юридическими лицами.
  Аудиторские фирмы регистрируются как предприятия, создаваемые в целях осуществления аудиторской деятельности, и могут иметь любую организационно-правовую форму, предусмотренную законодательством РФ, за исключением формы открытого акционерного общества.
  Аудиторские фирмы осуществляют свою деятельность при условии, если в их уставном капитале (уставном фонде) доля, принадлежащая аттестованным аудиторам и (или) получившим лицензии аудиторским фирмам, составляет не менее 51%.
  Аудиторы, работающие самостоятельно, и аудиторские фирмы могут заниматься аудиторской деятельностью только после получения лицензии на ее осуществление. Для аудиторской фирмы лицензия выдается на основании соответствующего заявления с приложением учредительных документов, копии свидетельства о государственной регистрации, сведений о руководителях аудиторской фирмы, их заместителях и аудиторах, имеющих квалификационный аттестат. Лицензии выдаются отдельно на осуществление банковского аудита; аудита страховых организаций; аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов; общего аудита (аудита иных экономических субъектов).
  Аудиторы, прошедшие аттестацию и желающие работать самостоятельно, а также аудиторские фирмы начинают свою деятельность после государственной регистрации в качестве субъектов предпринимательской деятельности, получения лицензии на осуществление аудиторской деятельности и включения в государственный реестр аудиторов и аудиторских фирм.
  Сбор за выдачу лицензии на осуществление аудиторской деятельности сроком на 1 год с аудиторов и аудиторских фирм определен соответственно в 30-кратном и 150-кратном размере установленной законодательством Российской Федерации минимальной оплаты труда. При выдаче лицензии на срок более 1 года размер сбора за ее выдачу пропорционально увеличивается.
  Аудиторы и аудиторские фирмы помимо проведения проверок могут оказывать услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского (финансового) учета, составлению деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности, анализу хозяйственно-финансовой деятельности, оценке активов и пассивов экономического субъекта, консультированию в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства РФ, а также проводить обучение и оказывать другие услуги по профилю своей деятельности.
  Аудиторы и аудиторские фирмы не могут заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской и другой связанной с ней деятельностью.
  При проведении аудиторской проверки и составлении заключения аудиторы независимы от проверяемого экономического субъекта, а также от любой третьей стороны, в том числе от государственных органов, поручивших им проведение проверки, а также от собственников и руководителей аудиторской фирмы, в которой они работают. При этом, аудиторы и аудиторские фирмы не вправе передавать сведения, полученные ими в процессе проверки, третьим лицам для использования в предпринимательской деятельности.
  Аудиторам и аудиторским фирмам разрешено образовывать союзы, ассоциации и другие объединения для координации своей деятельности или защиты своих профессиональных интересов. Однако заниматься непосредственно аудиторской деятельностью общественные аудиторские объединения не имеют права.
  Временными правилами оговаривается состав аудиторского заключения (вводная, аналитическая и итоговая части), а также содержание каждой части в отдельности.

<< Пред.           стр. 1 (из 6)           След. >>

Список литературы по разделу