<< Пред. стр. 149 (из 474) След. >>
Список литературы по разделу
ФОТ / Д х 100% < Р / Д х 100% - 60%,
тогда в качестве объекта налогообложения выгоднее выбрать доходы.
Пример. ООО "Розница" (далее - Общество) в 2003 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 120 000 руб.
- расходы, учитываемые для целей налогообложения - 100 000 руб.
- в т.ч. заработная плата работников - 10 000 руб.
Так как уровень расходов, учитываемых для целей налогообложения, составляет 100 000 / 120 000 х 100% = 83,3%, то Обществу в качестве объекта налогообложения скорее всего будет выгоднее использовать доходы, уменьшенные на величину расходов.
Пример. ООО "Кузнец" (далее - Общество) в 2003 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 150 000 руб.
- расходы, учитываемые для целей налогообложения - 80 000 руб.
- в т.ч. заработная плата работников - 50 000 руб.
Так как уровень расходов, учитываемых для целей налогообложения, составляет 80 000 / 150 000 х 100% = 53,3%, то Обществу в качестве объекта налогообложения скорее всего будет выгоднее использовать только доходы.
Пример. ООО "Работник 1" (далее - Общество) в 2003 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 180 000 руб.
- расходы, учитываемые для целей налогообложения - 125 000 руб.
- в т.ч. заработная плата работников - 50 000 руб.
Так как уровень расходов, учитываемых для целей налогообложения, составляет 125 000 / 180 000 х 100% = 69,4%, т.е. находится между 60% и 80%, то Обществу необходимо определить уровень расходов на оплату труда:
50 000 / 180 000 х 100% = 27,78%
Так как уровень расходов на оплату труда выше порогового значения 21,43%, то в качестве объекта налогообложения Обществу скорее всего будет выгоднее использовать доходы.
Пример. ООО "Работник 2" (далее - Общество) в 2003 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 180 000 руб.
- расходы, учитываемые для целей налогообложения - 125 000 руб.
- в т.ч. заработная плата работников - 35 000 руб.
Так как уровень расходов, учитываемых для целей налогообложения, составляет 125 000 / 180 000 х 100% = 69,4%, т.е. находится между 60% и 80%, то Обществу необходимо определить уровень расходов на оплату труда:
35 000 / 180 000 х 100% = 19,44%
Так как уровень расходов на оплату труда ниже порогового значения 21,43%, то Обществу необходимо сравнить уровень расходов с уровнем заработной платы:
19,44% > 69,4% - 60%.
Следовательно, в качестве объекта налогообложения Обществу скорее всего будет выгоднее использовать доходы.
Пример. ООО "Работник 3" (далее - Общество) в 2003 г. имеет следующие показатели деятельности:
- налогооблагаемые доходы - 180 000 руб.
- расходы, учитываемые для целей налогообложения - 125 000 руб.
- в т.ч. заработная плата работников - 10 000 руб.
Так как уровень расходов, учитываемых для целей налогообложения, составляет 125 000 / 180 000 х 100% = 69,4%, т.е. находится между 60% и 80%, то Обществу необходимо определить уровень расходов на оплату труда:
10 000 / 180 000 х 100% = 5,55%
Так как уровень расходов на оплату труда ниже порогового значения 21,43%, то Обществу необходимо сравнить уровень расходов с уровнем заработной платы:
5,55% < 69,4% - 60%
Следовательно, в качестве объекта налогообложения Обществу скорее всего будет выгоднее использовать доходы, уменьшенные на расходы.
При анализе налоговой нагрузки важно учитывать не только количественные, но и качественные факторы. В частности, следует иметь в виду, что:
- использование доходов в качестве объекта налогообложения является значительно менее трудоемким процессом определения налоговых обязательств;
- использование доходов в качестве объекта налогообложения возможно только в 2003 и 2004 гг.;
- использование в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на расходы, не освобождает налогоплательщика от уплаты минимальной суммы налога в размере 1% дохода.
Например, если разница в налоговых нагрузках от использования разных объектов налогообложения невелика, по мнению авторов, предпочтительнее будет избрать в качестве объекта налогообложения доходы и не забивать себе голову ненужными проблемами в течение двух лет. Тем более что к 2005 г. уже будет наработана практика применения гл.26.2, разрешится большое количество имеющихся противоречий и недоработок в законодательстве. Надеемся, это позволит упростить процесс исчисления единого налога и внести в него больше ясности.
В.Д.Новодворский
Д. э. н.,
профессор
Р.Л.Сабанин
Подписано в печать
02.06.2004
Название документа
Статья: Отзыв работника из отпуска
Источник опубликования
"Консультант"
N 12
2004
Текст документа
"Консультант", N 12, 2004
ОТЗЫВ РАБОТНИКА ИЗ ОТПУСКА
В августе 2003 г. в связи с производственной необходимостью (назначение налоговой проверки) работники отдела бухгалтерии с их согласия были отозваны из очередного отпуска. Отпускные выплачивались этим работникам исходя из всех дней предоставляемого отпуска, включая фактически отработанные дни. Кроме того, за фактически отработанные дни работникам начислялась заработная плата.
Все указанные расходы были признаны в целях налогообложения прибыли (ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исчисляются исходя из фактической прибыли).
СУТЬ ОШИБКИ
В соответствии со ст.114 ТК РФ при предоставлении работнику ежегодного оплачиваемого отпуска за ним сохраняется средний заработок за все дни отпуска. Вместе с тем за фактически проработанное время работнику выплачивается заработная плата - вознаграждение за его труд. Сохранение средней заработной платы за фактически отработанные дни в случае досрочного выхода работника из отпуска в ТК РФ не предусмотрено.
Если работник отзывается из отпуска досрочно, необходимо произвести перерасчет выплаченных ему сумм. Сумма среднего заработка за неиспользованные дни отпуска должна быть отнесена в счет уменьшения начисленной заработной платы за время работы после отзыва из отпуска.
Перед уходом работника в отпуск делаются записи по начислению и выплате отпускных:
Д 20 (23 и т.д., 97) - К 70;
Д 70 - К 50.
После отзыва работника из отпуска сумма оплаты неиспользованных дней отпуска сторнируется. За указанные дни начисляется заработная плата.
В 2003 г. другие дни отпуска взамен отработанных дней работникам бухгалтерии не были представлены.
Общая сумма неправомерно учтенного в составе расходов в налоговом учете среднего заработка работников бухгалтерии при оплате отпускных составила 70 000 руб. (с учетом начисленных ЕСН и страховых взносов).
Бухгалтер обнаружил ошибку 15 июня 2004 г.
В результате допущенной ошибки организация недоплатила за 2003 г. налог на прибыль организаций на сумму 16 800 руб. (70 000 руб. x 24%).
КАК ИСПРАВИТЬ
Исправление ошибки (перерасчет налоговых обязательств) бухгалтер обязан произвести в периоде ее совершения (п.1 ст.54 НК РФ).
Это означает, что бухгалтеру необходимо представить исправленную отчетность по налогу на прибыль организаций за соответствующие отчетные периоды 2003 г. (январь - август, январь - сентябрь, январь - октябрь, январь - ноябрь) и за 2003 г., но уже с верными данными. Налоговые декларации должны быть представлены по форме, действовавшей в 2003 г.
В бухгалтерском учете в июне 2004 г. делается проводка:
Д 99 - К 68 / "Налог на прибыль организаций" - 16 800 руб. - доначислен налог на прибыль (отражено начисление постоянного налогового обязательства).
Следует обратить внимание, что доначисление налога за предыдущие периоды образует постоянную разницу, приводящую к возникновению постоянного налогового обязательства. Вместе с тем в отчете о прибылях и убытках (форма N 2) целесообразно указывать обособленно постоянные налоговые обязательства, возникающие при доначислении налога на прибыль за предыдущие налоговые периоды и не формирующие текущий налог на прибыль.
Во избежание налоговой ответственности налогоплательщик до подачи скорректированных деклараций за отчетный и налоговый период - 2003 г. должен уплатить недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
В 2003 г. работникам выплачена сумма больше установленной. Следует учитывать, что в ст.137 ТК РФ перечислены лишь три случая, когда излишне выплаченная заработная плата может быть взыскана с работника:
- при счетной ошибке;
- если органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров признана вина работника в невыполнении норм труда или простое;
- если заработная плата излишне выплачена работнику в связи с его неправомерными действиями, установленными судом.
Взыскать с работников излишне выплаченную сумму возможно только через суд, где нужно доказать наличие обстоятельств, указанных выше.
ЦЕНА ОШИБКИ
Статьей 122 НК РФ предусмотрены штрафные санкции за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в размере 20% от неуплаченных сумм налога.
Следует добавить, что штрафные санкции могут быть применены, если недоимка образуется по итогам налогового периода. Об этом, в частности, сказано в п.16 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
В рассматриваемой ситуации штрафные санкции могут быть применены за неуплату налога на прибыль по итогам 2003 г. В этом случае сумма штрафа может составить 4032 руб. (16 800 руб. x 20%).
И.А.Седова
Эксперт журнала "Консультант"
Подписано в печать
02.06.2004
Название документа
Статья: Товарные знаки: получение, учет и использование
Источник опубликования
"Консультант"
N 12
2004
Текст документа
"Консультант", N 12, 2004
ТОВАРНЫЕ ЗНАКИ: ПОЛУЧЕНИЕ, УЧЕТ И ИСПОЛЬЗОВАНИЕ
Покупатели, как правило, ориентируются на знакомую марку, известную фирму. Фирму-производителя узнают по ее товарному знаку, который иногда становится чем-то наподобие символа качества. В этом случае разрекламированный и хорошо "работающий" бренд можно продать или "сдать в аренду".
Как же правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете операции по созданию, использованию и продаже товарных знаков?
Расходы по созданию
Товарный знак - это обозначение, служащее для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических или физических лиц. Такое определение дано в ст.1 Закона РФ от 23.09.1992 N 3520-1 "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров" (далее - Закон N 3520-1) <*>.
--------------------------------
<*> В ранее действовавшей редакции этого Закона было несколько другое определение: "обозначение, способное отличать соответственно товары и услуги одних производителей от однородных товаров и услуг других производителей".
Различаются, в частности, словесный и графический товарные знаки.
Словесный товарный знак - это название организации либо оригинальные слова, фразы или словосочетания, выполненные в определенной графической манере, необычным запоминающимся шрифтом.
Графический товарный знак - любое изображение, отвечающее критериям новизны и охраноспособности в отношении перечня товаров и услуг и зарегистрированное в установленном порядке в качестве товарного знака на имя конкретного владельца (или коллектива).
Товарный знак организация может разработать самостоятельно. В этом случае право на созданное работниками предприятия произведение будет принадлежать работодателю (п.3 ст.2 Закона N 3520-1).
Однако чаще всего разработку товарного знака заказывают специализированным фирмам, заключая с ними авторский договор заказа (ст.33 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах").
Регистрация исключительного права на товарный знак
Для получения исключительного права на товарный знак прежде всего его необходимо зарегистрировать в Российском агентстве по патентам и товарным знакам (Роспатенте). Заявка подается в Федеральный институт промышленной собственности (ФИПС), подведомственный Роспатенту.
Зарегистрировать такое право организация может сама или через патентного поверенного. Приказом Роспатента от 05.03.2003 N 32 утверждены Правила составления, подачи и рассмотрения заявки на регистрацию товарного знака и знака обслуживания.
Формальная экспертиза заявки проводится в течение месяца от даты ее подачи в ФИПС. В ходе экспертизы проверяется, удовлетворяет ли товарный знак требованиям законодательства и не совпадает ли он с уже зарегистрированными знаками. Например, нельзя зарегистрировать в качестве товарного знака общепринятые символы и термины. Недопустима и регистрация товарных знаков, которые в точности повторяют уже зарегистрированные знаки либо так похожи на них, что могут ввести в заблуждение потребителей.
На основании решения о регистрации товарного знака ФИПС производится регистрация товарного знака в Государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания РФ (далее - Реестр). В Реестр вносятся товарный знак, сведения о правообладателе, дата приоритета товарного знака и дата его регистрации, а также перечень товаров, для которых зарегистрирован товарный знак.
Статьей 44 Закона N 3520-1 предусмотрено, что за регистрацию товарного знака взимается пошлина. В настоящее время размер пошлины можно узнать из Положения о пошлинах за патентование изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, регистрацию товарных знаков, знаков обслуживания, наименований мест происхождения товаров, предоставление права пользования наименованиями мест происхождения товаров, утвержденного Постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 12.08.1993 N 793.
Выдача свидетельства на товарный знак осуществляется ФИПС в течение месяца с даты регистрации товарного знака в Реестре.
Регистрация товарного знака действует до истечения 10 лет с даты подачи заявки. Срок действия может быть продлен по заявлению правообладателя, поданному в течение последнего года ее действия, каждый раз на 10 лет.
Надо помнить, что исключительное право на использование товарного знака имеет свои ограничения. Оно распространяется только на товары, указанные в свидетельстве, действительно на территории страны регистрации и в течение срока, на который данный товарный знак зарегистрирован.
Обладая исключительным правом, владелец может пользоваться и распоряжаться товарным знаком. Это право охраняется законом. И никто другой не может использовать товарный знак без разрешения владельца.
После регистрации товарный знак необходимо размещать на товарах, поскольку его использование - это не только право владельца, но и обязанность. В случае невыполнения этого требования непрерывно в течение трех лет любое физическое или юридическое лицо может обратиться в суд с требованием о прекращении регистрации товарного знака.
Учет исключительных прав на товарный знак
В бухгалтерском учете исключительное право на товарный знак относится к нематериальным активам (п.п.3 и 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н). Ему присваивается инвентарный номер и оформляется Карточка учета нематериальных активов формы N НМА-1, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.
Исключительное право на товарный знак учитывают по его первоначальной стоимости. Она складывается из затрат на покупку или изготовление товарного знака: материальных расходов, зарплаты сотрудников, патентных пошлин, стоимости услуг сторонних организаций, невозмещаемых налогов и т.д. (п.7 ПБУ 14/2000).
Расходы, формирующие первоначальную стоимость товарного знака, должны учитываться на субсчете 08-5 "Приобретение нематериальных активов", за исключением налогов, которые впоследствии принимаются к вычету.
После получения свидетельства на товарный знак собранные на субсчете 08-5 расходы списываются на счет 04 "Нематериальные активы".
Пример 1. Организация заключила договор с дизайнерской студией на разработку эскизных дизайн-предложений товарного знака. Стоимость услуг по договору составляет 36 000 руб., в т.ч. НДС (18%) - 5490 руб.
Оплачены услуги патентного поверенного по регистрации товарного знака в Роспатенте в размере 1311 руб., в т.ч. НДС - 200 руб.
Оплата за услуги сторонних организаций, увеличивающих стоимость товарного знака, отражается бухгалтерскими проводками:
Д 08-5 - К 60 - 30 510 руб. - отражена стоимость услуг сторонней организации по созданию товарного знака на основании акта приемки-сдачи выполненных работ;
Д 19 - К 60 - 5490 руб. - учтена сумма "входного" НДС на основании счета-фактуры;
Д 08-5 - К 60 - 1111 руб. - отражена стоимость услуг патентного поверенного по подготовке документов к регистрации товарного знака;
Д 19 - К 60 - 200 руб. - отражен "входной" НДС по услугам поверенного.
После получения свидетельства об официальной регистрации делается следующая проводка:
Д 04 - К 08-5 - 31 621 руб. - отражена постановка на учет зарегистрированного товарного знака.
Сумму НДС, уплаченную организациям за работы по изготовлению и регистрации товарного знака, организация имеет право принять к вычету после постановки на счет учета нематериальных активов (пп.1 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 НК РФ):
Д 68 - К 19 - 5690 руб. - сумма "входного" НДС принята к вычету.
В налоговом учете товарный знак является также нематериальным активом (п.3 ст.257 НК РФ). Однако учесть его в таком качестве можно только после получения свидетельства: нематериальный актив отражается в налоговом учете при наличии надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих наличие самого актива и исключительного права на него.
Таким образом, до получения свидетельства расходы на создание и регистрацию товарного знака не участвуют в исчислении налогооблагаемой прибыли. Они будут включены в его первоначальную стоимость. Как известно, первоначальная стоимость товарного знака формируется исходя из всех расходов, связанных с его созданием. Исключение составят лишь суммы возмещаемых налогов. Патентные пошлины, которые уплачивает организация в процессе регистрации товарного знака, также относятся в состав затрат, формирующих первоначальную стоимость. Об этом прямо сказано в п.3 ст.257 НК РФ.
Амортизация исключительного права на товарный знак
Получив свидетельство на товарный знак, необходимо определить срок его полезного использования и норму амортизации. Поскольку свидетельство выдается на 10 лет, соответственно этот же период является сроком полезного использования товарного знака (за минусом срока между датой подачи заявки и датой получения свидетельства).
В бухгалтерском учете стоимость товарного знака погашается путем начисления амортизации одним из способов, зафиксированным в приказе по учетной политике (п.15 ПБУ 14/2000):
- линейным;
- пропорционально объему продукции;
- уменьшаемого остатка.
При линейном методе срок полезного использования определяется исходя из срока действия свидетельства на товарный знак (п.17 ПБУ 14/2000).
Амортизация по нематериальным активам отражается в бухгалтерском учете либо по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов", либо по кредиту счета 04, субсчет "Исключительное право на товарный знак".
Амортизация исключительного права на товарный знак в бухгалтерском учете относится к расходам организации по обычным видам деятельности (п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
В налоговом учете, как уже говорилось, исключительное право на товарный знак отнесено к нематериальным активам. Для признания объекта интеллектуальной собственности амортизируемым необходимо выполнение только одного условия: срок полезного использования этого объекта должен превышать 12 месяцев (п.1 ст.256 НК РФ и п.3 ст.257 НК РФ).
Расходы по созданию товарного знака в бухгалтерском и налоговом учете практически совпадают.
Но это не так, если организация приобретает исключительные права на товарный знак за счет средств банковского кредита. Ведь проценты за пользование заемными средствами в соответствии с п.п.14 и 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н, до момента получения права собственности на товарный знак относятся организацией заемщиком на увеличение расходов по его созданию; а после указанной даты - на операционные расходы. Для целей же налогообложения прибыли организаций проценты по заемным средствам в соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ включаются в состав внереализационных расходов.
Кроме того, в налоговом учете в первоначальную стоимость товарного знака не включаются и суммовые разницы, образовавшиеся до того, как исключительное право на товарный знак принято к учету, а признаются внереализационными расходами (доходами).
Срок полезного использования товарного знака в налоговом учете, так же как и в бухгалтерском, определяется исходя из срока действия патента, свидетельства и из других сроков использования объектов интеллектуальной собственности, установленных соответствующими договорами (п.2 ст.258 НК РФ). По отношению к нематериальным активам налогоплательщик вправе выбрать один из двух предусмотренных методов амортизации: линейный или нелинейный (п.1 ст.259 НК РФ).
Поэтому если расходы организации по созданию товарного знака в бухгалтерском и налоговом учете совпадают, срок действия знака в обоих видах учета одинаков, а метод амортизации один и тот же, то сумма амортизации в налоговом и бухгалтерском учете будет совпадать. В противном случае организации придется определять разницы в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
Амортизация исключительного права на товарный знак в налоговом учете включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией (ст.253 НК РФ). Кроме того, эти расходы являются косвенными, т.е. их не нужно распределять между остатками незавершенного производства, готовой продукции и т.д. Они в полном объеме уменьшают налогооблагаемую прибыль отчетного (налогового) периода.
Передача другому лицу исключительного права
Организации, владеющие исключительными правами на результаты интеллектуальной деятельности, могут распоряжаться ими по своему усмотрению.
Статья 25 Закона N 3520-1 допускает, что товарный знак может быть уступлен (продан) его владельцем в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован.
При передаче (уступке) исключительного права на товарный знак у продавца происходит выбытие объекта нематериальных активов. К приобретателю товарного знака переходят в полном объеме все те права, которые были у прежнего владельца. То же самое касается и ограничений.
Уступка товарного знака не допускается, если она может ввести в заблуждение потребителя относительно товара или его изготовителя.
Договор об уступке товарного знака регистрируется в Роспатенте, иначе он считается недействительным.
За регистрацию взимается пошлина.
Средства от уступки (продажи) исключительного права на товарный знак являются для организации операционными доходами (п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).
А в налоговом учете доход от уступки исключительного права на товарный знак учитывается в составе доходов от реализации (п.1 ст.249 НК РФ).
Пример 2. Организация заключила договор об уступке исключительного права на товарный знак. Первоначальная стоимость права на товарный знак составляет 20 000 руб., сумма начисленной амортизации - 2000 руб. Амортизация начисляется с использованием счета 05 "Амортизация нематериальных активов".
По договору покупатель уплатил 36 000 руб. (в т.ч. НДС - 5490 руб.).
В бухгалтерском учете продавца делаются следующие проводки:
Д 04/"Выбытие нематериальных активов" - К 04/"Исключительное право на товарный знак" - 20 000 руб. - списана первоначальная стоимость исключительного права на товарный знак;
Д 05 - К 04/"Выбытие нематериальных активов" - 2000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Д 62 - К 91 - 36 000 руб. - отражена выручка от реализации исключительного права на товарный знак;
Д 91 - К 68/"Расчеты по НДС" - 5490 руб. - начислен НДС;
Д 91 - К 04/"Выбытие нематериальных активов" - 18 000 руб. - списана остаточная стоимость исключительного права на товарный знак;
Д 91 - К 99 - 12 510 руб. (36 000 - 5490 - 18 000) - отражена прибыль от уступки исключительного права на товарный знак.
У покупателя исключительное право на товарный знак, полученное по договору уступки, включается в состав нематериальных активов. Что же касается срока полезного использования, то он зависит от срока действия свидетельства. Однако при регистрации договора уступки в Роспатенте новое свидетельство не выдается. В связи с этим, чтобы рассчитать этот срок, из общего срока действия свидетельства надо вычесть то время, в течение которого товарным знаком пользовался старый правообладатель.
Передача другому лицу неисключительного права
Право на использование товарного знака может быть предоставлено владельцем товарного знака (лицензиаром) другому лицу (лицензиату) по лицензионному договору (ст.26 Закона 3520-1). Лицензионный договор должен содержать условие о том, что качество товаров лицензиата будет не ниже качества товаров лицензиара и что лицензиар будет осуществлять контроль за выполнением этого условия. Другой способ - заключение договора коммерческой концессии (договор франчайзинга).
Подписывая подобные соглашения, организация оставляет за собой исключительное право на товарный знак. Как и договор уступки, лицензионный договор и договор коммерческой концессии действительны только при условии их регистрации в Роспатенте.
В договоре указывается срок, в течение которого организация может использовать право, и вознаграждение, которое она должна перечислить правообладателю. Формы вознаграждения могут быть самыми разными: разовые или периодические платежи, проценты от выручки или наценка на оптовую цену товаров, которые организация-пользователь будет покупать у правообладателя, и т.д.
На практике вознаграждение чаще всего состоит из двух частей: первоначальной единовременной "входной платы" за получение права (паушальный платеж) и последующих регулярных платежей за его использование (роялти). Они определяются в фиксированном размере или в процентах от выручки.
Паушальный платеж представляет собой выплату единовременного вознаграждения собственнику нематериального актива. Фактически - это цена лицензии.
Роялти - это периодические платежи собственнику нематериального актива в течение срока действия лицензионного договора.
У правообладателя не возникает выбытия нематериальных активов. Они продолжают находиться на его балансе и амортизируются (п.25 ПБУ 14/2000). Однако учесть их необходимо на отдельном субсчете счета 04. Суммы начисленной амортизации, по мнению автора, следует учитывать обособленно.
Если для правообладателя такая деятельность не является основной, то сумма вознаграждения в бухгалтерском учете включается в состав операционных доходов (п.5 ПБУ 9/99).
При разовом характере платежа полученная оплата отражается в составе доходов будущих периодов на счете 98. Затем в течение времени, на которое передано право, вознаграждение равными долями включается в состав операционных доходов. Расходы, связанные с передачей исключительных прав, отражаются как операционные расходы.
В налоговом учете платежи по лицензионным договорам включаются в состав внереализационных доходов (п.5 ст.250 НК РФ), если такие доходы налогоплательщик не учитывает как доходы от реализации.
Если лицензиар определяет доходы и расходы методом начисления, то полученное вознаграждение за право пользования товарным знаком признается доходом в соответствии с пп.3 п.4 ст.271 НК РФ, а если используется кассовый метод - то в соответствии с п.2 ст.273 НК РФ.
В случае когда по договору предусмотрено получение единого платежа, дата признания дохода при применении метода начисления будет следующая:
- если в договоре не определен срок его действия - дата предоставления в пользование исключительных прав;
- срок действия определен - доходы признаются равномерно в течение этого срока на последний день месяца или квартала.
Для целей исчисления НДС (при использовании метода "по отгрузке") датой возникновения обязательств перед бюджетом является дата предоставления в пользование исключительных прав при паушальном платеже (ст.167 НК РФ). Если платежи носят периодический характер, то они учитываются в периоде их начисления.
Еще один вариант - комбинированные расчеты. Вначале правообладатель получает разовый платеж, затем в течение установленного в договоре времени - периодические платежи (роялти). При этом разовый платеж включают в состав внереализационных доходов - в налоговом учете и операционных - в бухгалтерском единовременно и в полной сумме, а роялти - по мере начисления.
В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К ним относятся, в частности, расходы по предоставлению за плату во временное владение и пользование исключительных прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности (пп.1 п.1 ст.265 НК РФ). Таким образом, с вступлением в силу договора уступки часть стоимости нематериального актива, не списанная к этому моменту, относится к внереализационным расходам. В рассматриваемом случае это начисленная амортизация по товарному знаку, переданному в пользование.
Пример 3. Организация (лицензиар) заключила лицензионный договор сроком на четыре года. По этому договору лицензиар предоставил в пользование лицензиату товарный знак, получив за это 240 000 руб. (в т.ч. НДС - 36 600 руб.).
В этом же месяце лицензиат перечислил причитающуюся сумму.
Остаточная стоимость товарного знака составляет 60 000 руб. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по товарному знаку - 500 руб.
В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость права на товарный знак одинакова, амортизация начисляется линейным способом. Согласно приказу об учетной политике начисление амортизации по нематериальным активам ведется на счете 04.
Лицензиар определяет доходы и расходы при расчете налога на прибыль методом начисления.
В бухгалтерском учете лицензиара были сделаны следующие записи:
Д 04/"Исключительное право на товарный знак, предоставленное в пользование" - К 04/"Исключительное право на товарный знак" - 60 000 руб. - передан в пользование товарный знак;
Д 51 - К 76 - 240 000 руб. - получены деньги от лицензиата за использование права на товарный знак;
Д 76 - К 98 - 240 000 руб. - отражены полученные денежные средства в составе доходов будущих периодов;
Д 98 - К 68/"Расчеты по НДС" - 36 600 руб. - начислен НДС.
Ежемесячно:
Д 98 - К 91 - 4237,5 руб. ((240 000 руб. - 36 600 руб.) : 4 года : 12 мес.) - отнесены в операционные доходы средства, полученные по лицензионному договору;
Д 91 - К 04/"Исключительное право на товарный знак, предоставленное в пользование" - 500 руб. - начислена амортизация по товарному знаку, переданному по лицензионному договору;
Д 91 - К 99 - 3737,5 руб. (4237,5 - 500,0) - отражена прибыль от реализации неисключительного права на товарный знак.
Такая же сумма ежемесячно будет учитываться в составе доходов при расчете налога на прибыль.
Рассмотрим учет этих расходов у пользователей неисключительного права.
В бухгалтерском учете неисключительное право на товарный знак, полученное в пользование, отражается на забалансовом счете (например, счет 012) в оценке, указанной в лицензионном договоре (п.26 ПБУ 14/2000). Платежи по договору концессии отражаются в учете в зависимости от условий договора.
Если в нем предусмотрен разовый платеж в момент получения прав, то он отражается на счете 97 "Расходы будущих периодов". Затем эти затраты равномерно в течение срока действия права, установленного договором, списываются на расходы.
Периодические платежи отражаются в составе расходов того периода, в котором начисляются в соответствии с графиком, установленным в договоре (п.26 ПБУ 14/2000 и п.18 ПБУ 10/99).
Если договором предусмотрена комбинированная форма оплаты (разовый платеж в момент получения прав и периодические платежи в течение срока их использования), то разовый платеж списывается единовременно в момент приобретения права, а роялти - в соответствии с графиком начисления.
В налоговом учете приобретенное в пользование право на использование товарного знака на основании п.3 ст.257 НК РФ не включается в состав нематериальных активов.
Для целей исчисления налога на прибыль сумма, уплаченная по лицензионному договору, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп.37 п.1 ст.264 НК РФ).
Если организация применяет метод начисления, то сумма единого платежа для целей налогообложения прибыли равномерно включается в расходы в течение срока использования права на товарный знак, который указан в лицензионном договоре (п.1 ст.272 НК РФ).
Роялти учитываются в момент начисления. В целях налогообложения фиксированный разовый платеж признается таковым в том отчетном (налоговом) периоде, к которому он относится, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы его оплаты (ст.272 НК РФ).
При кассовом методе учесть эту сумму в составе прочих расходов можно в том отчетном периоде, когда произошла оплата (п.3 ст.273 НК РФ). И при этом неважно, уплачивается вся сумма сразу или постепенно в течение всего срока лицензионного договора.
Пример 4. Заключив на два года лицензионный договор, организация в апреле 2004 г. приобрела неисключительное право на использование товарного знака за 60 000 руб. (в т.ч. НДС - 9150 руб.).
Для целей исчисления налога на прибыль используется метод начисления.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:
Д 012 "Права, полученные по лицензионным договорам" - 60 000 руб. - учтено за балансом неисключительное право на использование товарного знака;
Д 97 - К 76 - 50 850 руб. (60 000 - 9150) - получено право на использование товарного знака;
Д 19 - К 76 - 9150 руб. - учтен НДС;
Д 76 - К 51 - 60 000 руб. - оплачено право на использование товарного знака;
Д 68/"Расчеты по НДС" - К 19 - 9150 руб. - возмещен из бюджета НДС при условии использования знака в деятельности, облагаемой НДС.
С мая 2004 г. по апрель 2006 г. сумма, уплаченная за ограниченное право на использование товарного знака, будет равномерно списываться на затраты на производство (расходы на продажу). В бухгалтерском учете при этом делается следующая запись:
Д 20, (25, 26, 44) - К 97 - 2118,75 руб. ((60 000 руб. - 9150 руб.) : 2 года : 12 мес.) - списана часть стоимости права на использование товарного знака.
В мае 2004 г. в налоговом учете будет учтен расход по приобретению права на использование товарного знака, равный 2118,75 руб. Эта же сумма равномерно включается в расходы при исчислении налога на прибыль в течение всего срока лицензионного договора.
В заключение хотелось бы обратить внимание на ситуацию, когда российская организация заключает лицензионный договор на право пользования товарным знаком с нерезидентом, не имеющим постоянного представительства на территории России.
В случае когда контрагентом по лицензионному договору выступает нерезидент и доходы нерезидента по данному договору не связаны с его деятельностью в России через постоянное представительство, в соответствии со ст.309 НК РФ эти доходы относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты этого дохода, по ставке 20%.
Если иностранная организация является резидентом страны, с которой Россией заключен договор об избежании двойного налогообложения, то в соответствии с п.1 ст.312 НК РФ эта организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местопребывание в том государстве, с которым Россия имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения. Предоставленный документ должен быть заверен компетентным органом соответствующего иностранного государства.
При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, такого документа до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения, этот доход освобождается от удержания налога у источника выплаты или удержание производится по пониженным ставкам.
Что касается НДС, то передача в собственность или переуступка патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав для целей исчисления НДС считается услугой, местом реализации которой признается территория РФ, если покупатель осуществляет деятельность на территории России (пп.4 п.1 ст.148 НК РФ).
Л.П.Фомичева
Консультант по налогам и сборам
Подписано в печать
02.06.2004
Название документа
Вопрос: Облагается ли имущество негосударственного образовательного учреждения, реализующего программы повышения квалификации, подготовки и профессиональной переподготовки кадров, налогом на имущество организаций? Вправе ли учреждение воспользоваться льготой, предусмотренной п.7 ст.381 НК РФ?
Источник опубликования
"Консультант"
N 12
<< Пред. стр. 149 (из 474) След. >>
Список литературы по разделу