ПУБЛИКАЦИИ В БУХГАЛТEРСКИХ ИЗДАНИЯХ (518 ДОКУМEНТОВ) ВЫБОРКА ИЗ ИБ КОНСУЛЬТАНТПЛЮС М 2005 146

По состоянию на 1 января 1990 г. в СССР занималось индивидуальной трудовой деятельностью чуть более 94 тыс. человек.
В Российской Федерации число таких лиц характеризуется следующими данными (см. таблицу).

Годы 1998 1999 2000 2001 2002 2003 Число ПБОЮЛ
тыс. чел.) <*> 3599,0 3875,0 4237,0 4497,0 4600,0 4701,0
--------------------------------
<*> Без учета крестьянских (фермерских) хозяйств.

2. Правовое регулирование индивидуального предпринимательства

2.1. Общие положения

Статьей 37 Конституции гарантируется право каждого на труд, свободу распоряжаться своими способностями к труду, на выбор рода деятельности и профессии.
Статья 2 ГК РФ определяет понятие предпринимательской деятельности как самостоятельной, осуществляемой на свой риск деятельности, направленной на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законодательством порядке.
Статья 23 ГК РФ устанавливает право граждан заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица (индивидуальной предпринимательской деятельностью) с момента государственной регистрации, что согласно ст.18 настоящего Кодекса является содержанием их правоспособности, которая может быть реализована с момента наступления их полной дееспособности, то есть в соответствии со ст.21 ГК РФ при достижении 18 лет.
Таким образом, граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства при достижении ими восемнадцатилетнего возраста вправе заниматься любой индивидуальной деятельностью, не запрещенной законом.
Для того чтобы реализовать это право, они должны были до 1 января 2004 г. зарегистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей в порядке, установленном Законом РСФСР от 07.12.1991 N 2000-1 "О регистрационном сборе с физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью, и порядке их регистрации", Указом Президента Российской Федерации от 08.07.1994 N 1482 "Об упорядочении государственной регистрации предпринимателей на территории Российской Федерации", а после 1 января 2004 г. - в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (в ред. от 23.12.2003 N 185-ФЗ) (далее - Закон N 129-ФЗ).

2.2. Порядок государственной регистрации

Постановлением Правительства РФ от 17.05.2002 N 319 определено, что уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственную регистрацию индивидуальных предпринимателей, является МНС России; Постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 N 439 утверждены формы и требования к оформлению документов, используемых при государственной регистрации юридических лиц, а также физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей.
Постановлением Правительства РФ от 16.10.2003 N 630 установлены Правила ведения Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП), порядок предоставления сведений из ЕГРИП государственным органам власти и размер платы за выдачу справки на запрос о сведениях, содержащихся в ЕГРИП.
В ЕГРИП должны содержаться следующие сведения об индивидуальных предпринимателях:
- фамилия, имя и отчество на русском языке (для иностранных граждан и лиц без гражданства такие сведения дополнительно указываются с помощью букв латинского алфавита на основании сведений, содержащихся в документе, удостоверяющем личность в соответствии с законодательством Российской Федерации);
- пол;
- дата и место рождения;
- гражданство (при отсутствии у индивидуального предпринимателя гражданства указывается: "лицо без гражданства");
- место жительства в Российской Федерации (указывается адрес: наименование субъекта Российской Федерации, района, города, иного населенного пункта, улицы, номер дома, квартиры, - по которому индивидуальный предприниматель зарегистрирован по месту жительства в установленном законодательством Российской Федерации порядке (далее - адрес места жительства));
- данные основного документа, удостоверяющего личность гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации (далее - основной документ) в случае, если индивидуальный предприниматель является гражданином Российской Федерации;
- вид и данные документа, установленного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина (если индивидуальный предприниматель является иностранным гражданином);
- вид и данные документа, предусмотренного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность лица без гражданства (если индивидуальный предприниматель является лицом без гражданства);
- вид, данные и срок действия документа, подтверждающего право индивидуального предпринимателя временно или постоянно проживать в Российской Федерации (если индивидуальный предприниматель является иностранным гражданином или лицом без гражданства);
- дата государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя и данные документа, подтверждающего факт внесения в ЕГРИП записи государственной регистрации;
- дата и способ прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя (по заявлению, либо в связи со смертью, либо в связи с принятием судом решения о признании несостоятельным (банкротом) или о прекращении деятельности в качестве индивидуального предпринимателя в принудительном порядке, либо в связи с вступлением в силу приговора суда, которым назначено наказание в виде лишения права заниматься предпринимательской деятельностью на определенный срок, либо в связи с аннулированием документа, подтверждающего право временно или постоянно проживать в Российской Федерации, или окончанием срока действия указанного документа);
- сведения о лицензиях, полученных индивидуальным предпринимателем.
В случае изменения содержащихся в ЕГРИП данных ранее внесенные сведения сохраняются.
Содержащиеся в ЕГРИП сведения и документы являются открытыми и общедоступными, за исключением сведений, доступ к которым ограничен законодательством.
Сведения о паспортных и других персональных данных физических лиц могут быть предоставлены исключительно органам государственной власти, органам государственных внебюджетных фондов в случаях и в порядке, которые установлены Правительством РФ. Данное ограничение не применяется при предоставлении сведений о месте жительства индивидуальных предпринимателей.
Содержащиеся в ЕГРИП сведения и документы о конкретном индивидуальном предпринимателе предоставляются в виде:
- выписки из ЕГРИП;
- копии документа (документов), содержащегося в ЕГРИП;
- справки об отсутствии запрашиваемой информации.
Форма и порядок предоставления содержащихся в государственных реестрах сведений и документов устанавливаются Правительством РФ.
Отказ в предоставлении содержащихся в ЕГРИП сведений и документов, за исключением сведений, доступ к которым ограничен, не допускается.
Содержащиеся в ЕГРИП сведения о месте жительства конкретного индивидуального предпринимателя могут быть предоставлены регистрирующим органом только на основании запроса, поданного непосредственно в регистрирующий орган физическим лицом, предъявившим документ, удостоверяющий его личность.
Регистрирующий орган по запросу индивидуального предпринимателя обязан предоставить ему информацию о лицах, получивших сведения о его месте жительства.
По представленному непосредственно в регистрирующий орган запросу любого физического лица, предъявившего документ, удостоверяющий его личность в соответствии с законодательством Российской Федерации, регистрирующий орган вправе сопоставить содержащиеся в государственных реестрах сведения о персональных данных конкретного физического лица с изложенными в указанном запросе сведениями. В этом случае регистрирующим органом предоставляется справка о соответствии или несоответствии изложенных в запросе сведений сведениям, имеющимся в ЕГРИП.
Государственная регистрация осуществляется в соответствии со ст.22.1 Закона N 129-ФЗ по месту жительства индивидуального предпринимателя.
Заявление, представляемое в регистрирующий орган, удостоверяется подписью уполномоченного лица (далее - заявитель), подлинность которой должна быть засвидетельствована в нотариальном порядке. При этом заявитель указывает свои паспортные данные или в соответствии с законодательством Российской Федерации данные иного удостоверяющего личность документа и идентификационный номер налогоплательщика (ИНН).
При государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в регистрирующий орган представляются:
- копия основного документа физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя (если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является гражданином Российской Федерации);
- копия документа, установленного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя (если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является иностранным гражданином);
- копия документа, предусмотренного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность лица без гражданства, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя (если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является лицом без гражданства);
- копия свидетельства о рождении физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, или копия иного документа, подтверждающего дату и место рождения вышеуказанного лица в соответствии с законодательством Российской Федерации или международным договором Российской Федерации (если представленная копия документа, удостоверяющего личность физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, не содержит сведений о дате и месте рождения указанного лица);
- копия документа, подтверждающего право физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, временно или постоянно проживать в Российской Федерации (если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является иностранным гражданином или лицом без гражданства);
- подлинник или копия документа, подтверждающего в установленном законодательством Российской Федерации порядке адрес места жительства физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, в Российской Федерации (если представленная копия документа, удостоверяющего личность физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, или документа, подтверждающего право физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, временно или постоянно проживать в Российской Федерации, не содержит сведений о таком адресе);
- нотариально удостоверенное согласие родителей, усыновителей или попечителя на осуществление предпринимательской деятельности физическим лицом, регистрируемым в качестве индивидуального предпринимателя, либо копия свидетельства о заключении брака физическим лицом, регистрируемым в качестве индивидуального предпринимателя, либо копия решения органа опеки и попечительства или копия решения суда об объявлении физического лица, регистрируемого в качестве индивидуального предпринимателя, полностью дееспособным (если физическое лицо, регистрируемое в качестве индивидуального предпринимателя, является несовершеннолетним);
- документ об уплате государственной пошлины.
Верность копии документа, представляемой при государственной регистрации, должна быть засвидетельствована в нотариальном порядке, за исключением случая, если заявитель представляет ее в регистрирующий орган непосредственно и представляет одновременно для подтверждения верности такой копии соответствующий документ в подлиннике.
Не допускается государственная регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, если не утратила силу его государственная регистрация в таком качестве, либо не истек год со дня принятия судом решения о признании его несостоятельным (банкротом) в связи с невозможностью удовлетворить требования кредиторов, связанные с ранее осуществляемой им предпринимательской деятельностью, или решения о прекращении в принудительном порядке его деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, либо не истек срок, на который данное лицо по приговору суда лишено права заниматься предпринимательской деятельностью.
Для внесения изменений в сведения об индивидуальном предпринимателе, содержащиеся в ЕГРИП, в регистрирующий орган представляются:
- подписанное заявителем заявление о внесении в ЕГРИП изменений по форме, утвержденной Правительством РФ;
- копия документа, подтверждающего изменение ранее внесенных в ЕГРИП сведений об индивидуальном предпринимателе.
Верность копии документа, подтверждающего изменение ранее внесенных в ЕГРИП сведений об индивидуальном предпринимателе, должна быть засвидетельствована в нотариальном порядке, за исключением случая, если заявитель представляет ее в регистрирующий орган непосредственно и представляет одновременно для подтверждения верности вышеуказанной копии соответствующий документ в подлиннике.
В случае внесения изменений в сведения об индивидуальном предпринимателе в связи с переменой им места жительства регистрирующий орган вносит в ЕГРИП соответствующую запись и пересылает регистрационное дело в регистрирующий орган по новому месту жительства индивидуального предпринимателя.
Государственная регистрация при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя в связи с принятием им решения о прекращении данной деятельности осуществляется на основании представляемых в регистрирующий орган следующих документов:
- подписанного заявления о государственной регистрации по форме, утвержденной Правительством РФ;
- документа об уплате государственной пошлины.
Государственная регистрация при прекращении деятельности физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в связи со смертью данного лица осуществляется на основании поступивших в регистрирующий орган в установленном законодательством Российской Федерации порядке сведений о государственной регистрации смерти данного лица.
Государственная регистрация при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя в связи с принятием судом решения о признании его несостоятельным (банкротом) осуществляется на основании копии решения суда о признании его несостоятельным (банкротом), поступившей в регистрирующий орган в установленном законодательством Российской Федерации порядке.
Государственная регистрация при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя в принудительном порядке по решению суда осуществляется на основании поступившей в регистрирующий орган в установленном законодательством Российской Федерации порядке копии решения суда о прекращении деятельности данного лица в качестве индивидуального предпринимателя в принудительном порядке.
Государственная регистрация при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя в связи с вступлением в силу приговора суда, которым ему назначено наказание в виде лишения права заниматься предпринимательской деятельностью на определенный срок, осуществляется на основании поступившей в регистрирующий орган в установленном Правительством РФ порядке информации о вступлении в силу указанного приговора суда.
Государственная регистрация при прекращении физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя в связи с аннулированием документа, подтверждающего право данного лица временно или постоянно проживать в Российской Федерации, или окончанием срока действия вышеуказанного документа осуществляется на основании поступившей в регистрирующий орган в установленном Правительством РФ порядке информации об аннулировании данного документа или на основании окончания срока его действия с учетом содержащихся в государственном реестре сведений о таком сроке.
Государственная регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя утрачивает силу после внесения об этом записи в ЕГРИП.
В случае смерти физического лица, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, признания его судом несостоятельным (банкротом), прекращения в принудительном порядке по решению суда его деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, вступления в силу приговора суда, которым ему назначено наказание в виде лишения права заниматься предпринимательской деятельностью на определенный срок, государственная регистрация такого лица в качестве индивидуального предпринимателя утрачивает силу с момента, соответственно, его смерти, принятия судом решения о признании его несостоятельным (банкротом) или о прекращении в принудительном порядке его деятельности в качестве индивидуального предпринимателя, вступления в силу указанного приговора суда.
В случае аннулирования документа, подтверждающего право иностранного гражданина либо лица без гражданства временно или постоянно проживать в Российской Федерации, или окончания срока действия вышеуказанного документа государственная регистрация данных гражданина либо лица в качестве индивидуального предпринимателя утрачивает силу со дня аннулирования указанного документа или окончания срока его действия.
Регистрирующий орган вправе обратиться в суд с требованием о прекращении деятельности физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в принудительном порядке в случае неоднократных либо грубых нарушений им законов или иных нормативных правовых актов, регулирующих отношения, возникающие в связи с государственной регистрацией индивидуальных предпринимателей.
Документы о зарегистрированных ранее индивидуальных предпринимателях, хранящиеся в органах, осуществлявших государственную регистрацию физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей до 1 января 2004 г., являются частью федерального информационного ресурса и подлежат передаче в орган, осуществляющий государственную регистрацию индивидуальных предпринимателей, до 1 января 2005 г. в порядке, установленном Правительством РФ.
Физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя до 1 января 2004 г., обязано представить до 1 января 2005 г. в регистрирующий орган по месту своего жительства следующие документы:
- копию основного документа, удостоверяющего личность указанного лица как гражданина Российской Федерации на территории Российской Федерации (если указанное лицо является гражданином Российской Федерации);
- копию документа, установленного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность указанного лица как иностранного гражданина (если указанное лицо является иностранным гражданином);
- копию документа, предусмотренного федеральным законом или признаваемого в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность указанного лица как лица без гражданства (если указанное лицо является лицом без гражданства);
- копию свидетельства о рождении вышеуказанного лица или копию иного документа, подтверждающего дату и место рождения указанного лица в соответствии с законодательством Российской Федерации или международным договором Российской Федерации (если представленная копия документа, удостоверяющего личность данного лица, не содержит сведений о его дате и месте рождения);
- копию документа, подтверждающего право вышеуказанного лица временно или постоянно проживать в Российской Федерации (если данное лицо является иностранным гражданином или лицом без гражданства);
- подлинник или копию документа, подтверждающего в установленном законодательством Российской Федерации порядке адрес места жительства вышеуказанного лица в Российской Федерации (если представленная копия документа, удостоверяющего личность данного лица, или документа, подтверждающего право этого лица временно или постоянно проживать в Российской Федерации, не содержит сведений о таком адресе);
- документ, подтверждающий государственную регистрацию вышеуказанного лица в качестве индивидуального предпринимателя.
Верность копии документа, представляемой в регистрирующий орган, должна быть засвидетельствована в нотариальном порядке, за исключением случая, когда заявитель представляет такую копию в регистрирующий орган непосредственно и представляет одновременно для подтверждения верности такой копии соответствующий документ в подлиннике.
Запись о физическом лице, зарегистрированном в качестве индивидуального предпринимателя до 1 января 2004 г., вносится регистрирующим органом в ЕГРИП.Регистрирующий орган не позднее одного рабочего дня с момента внесения данной записи выдает (направляет) заявителю документ, подтверждающий факт внесения записи в ЕГРИП.
В случае неисполнения физическим лицом, зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя до 1 января 2004 г., предусмотренных обязанностей государственная регистрация данного лица в качестве индивидуального предпринимателя с 1 января 2005 г. утрачивает силу.

2.3. Лицензирование отдельных видов деятельности

В период развития рыночных экономических отношений расширение деятельности индивидуальных предпринимателей потребовало законодательного регулирования определенных видов такой деятельности в виде лицензирования, ввиду того что их осуществление может стать причиной нанесения ущерба правам, законным интересам и здоровью граждан, обороне и безопасности государства и культурному наследию.
Вопросы лицензирования деятельности индивидуальных предпринимателей регулируются Федеральным законом от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (далее - Закон N 128-ФЗ). Безусловно, этот Закон в определенной степени ограничивает конституционные права граждан.
Однако п.3 ст.55 Конституции определено, что в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав других лиц, а также обороны страны и безопасности государства права граждан могут быть ограничены федеральными законами. Таким образом, Закон N 128-ФЗ конституционен.
Статьей 17 Закона N 128-ФЗ установлен перечень видов деятельности, для осуществления которых требуется лицензия. К таким видам деятельности, в частности, относятся:
- торговля оружием, его основными частями и патронами к нему;
- инженерные изыскания, проектирование и строительство зданий и сооружений определенного уровня ответственности в соответствии с госстандартами;
- фармацевтическая деятельность, производство лекарственных средств и медицинской техники;
- перевозка пассажиров и грузов автотранспортом;
- оценочная деятельность;
- организация тотализаторов и игорных заведений;
- ряд других видов деятельности.
В соответствии со ст.5 Закона N 128-ФЗ Постановлением Правительства РФ от 11.02.2002 N 135 утвержден Перечень федеральных органов исполнительной власти, осуществляющих лицензирование, и Перечень видов деятельности, лицензирование которых осуществляется органами власти субъектов Российской Федерации.
Вид деятельности, на осуществление которого предоставлена лицензия, может выполняться только получившим лицензию индивидуальным предпринимателем.
Действие Закона N 128-ФЗ (п.2 ст.1) не распространяется на следующие виды деятельности:
- деятельность кредитных организаций;
- деятельность, связанную с защитой государственной тайны;
- деятельность в области производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции;
- деятельность в области связи;
- биржевую деятельность;
- деятельность в области таможенного дела;
- нотариальную деятельность;
- страховую деятельность, за исключением пенсионного страхования, осуществляемого негосударственными пенсионными фондами (в ред. от 11.03.2003 N 32-ФЗ);
- деятельность профессиональных участников рынка ценных бумаг;
- осуществление внешнеэкономических операций;
- осуществление международных автомобильных перевозок грузов и пассажиров;
- приобретение оружия и патронов к нему;
- использование результатов интеллектуальной деятельности;
- использование орбитально-частотных ресурсов и радиочастот для осуществления телевизионного вещания и радиовещания (в том числе вещания дополнительной информации);
- использование природных ресурсов, в том числе недр, лесного фонда, объектов растительного и животного мира;
- деятельность, работы и услуги в области использования атомной энергии;
- образовательную деятельность.

2.4. Ответственность за нарушение законодательства
о государственной регистрации и лицензировании
отдельных видов деятельности индивидуальными предпринимателями

Пунктом 2 ст.7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговым органам предоставлено право контролировать соблюдение гражданами законодательства о государственной регистрации и лицензировании отдельных видов предпринимательской деятельности. Такие же права имеют органы МВД России и исполнительные органы государственной власти, осуществляющие лицензирование.
За невыполнение индивидуальными предпринимателями обязанностей по государственной регистрации согласно Закону N 129-ФЗ и обязанностей по лицензированию в соответствии с Законом N 128-ФЗ установлена административная и уголовная ответственность.

(Окончание см. "Налоговый вестник", N 8, 2004)

М.П.Сокол
Государственный советник
налоговой службы II ранга
Подписано в печать
04.06.2004

Название документа
Статья: О применении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02
Источник опубликования
"Налоговый вестник"
N 7
2004
Текст документа

"Налоговый вестник", N 7, 2004

О ПРИМЕНЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ
"УЧЕТ РАСЧЕТОВ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ" ПБУ 18/02

1. Производство с длительным технологическим циклом

В соответствии с п.2 ст.271 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) по производствам с длительным технологическим циклом (более одного налогового периода) при отсутствии поэтапной сдачи работ (услуг) доход от реализации распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов. При этом под длительным технологическим циклом понимается выполнение работ по любому заказу (договору), начатых в текущем году, а заканчивающихся в следующем. Статья 316 НК РФ позволяет налогоплательщику определять принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, и утверждать их в учетной политике.
При этом расходы признаются в общеустановленном порядке, включая их распределение на прямые и косвенные.
Согласно вышеуказанной норме НК РФ доход от реализации работ (услуг) признается в налоговом учете до сдачи работ (услуг) заказчику и, следовательно, раньше, чем этот доход будет признан в бухгалтерском учете. Расходы, относящиеся к производству с длительным циклом, также признаются в налоговом учете раньше, чем в бухгалтерском учете.
В связи с этим при расчете налога на прибыль в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, возникают две временные разницы:
- по доходам - временная вычитаемая разница;
- по расходам - временная налогооблагаемая разница.
Наиболее соответствующим НК РФ представляется метод, приведенный в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729: доходы распределяются пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов по смете.
Для расчета доли в качестве фактических расходов целесообразно принимать затраты, числящиеся в бухгалтерском учете в составе незавершенного производства на конец отчетного (налогового) периода по данному заказу.
Соответствующий перечень затрат должен быть включен в смету расходов на данный заказ.

Пример. Строительная организация заключила договор на строительство склада. Стоимость работ без НДС составляет 600 000 руб. Начало работ - 1 декабря 2003 г., окончание - 31 марта 2004 г. Объект сдается "под ключ".
Плановая себестоимость работ без накладных расходов составляет 400 000 руб.
Рассмотрим формирование доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете в декабре 2003 г. и первом квартале 2004 г.

2003 г.

Фактические расходы за декабрь 2003 года

(руб.)
Наименование расходов Бухгалтерский учет Налоговый учет Прямые Косвенные Всего Прямые Косвенные Всего Материалы 50 000 50 000 50 000 50 000 Расходы на оплату
труда, включая единый
социальный налог 10 000 10 000 10 000 10 000 Амортизация 2 000 2 000 2 000 2 000 Услуги сторонних
организаций
производственного
характера 28 000 28 000 28 000 28 000 Общехозяйственные
расходы 10 000 10 000 10 000 10 000 Итого 90 000 10 000 100 000 62 000 38 000 100 000
Как видно из вышеприведенных данных, общая сумма расходов в декабре составила в бухгалтерском и налоговом учете 100 000 руб.
Учитывая, что объект не сдан заказчику, в бухгалтерском учете в расходы на продажу списываются только общехозяйственные расходы в сумме 10 000 руб. Остаток незавершенного производства на 01.01.2004 - 90 000 руб.
В налоговом учете расчетный доход отражается исходя из доли фактических расходов в общем объеме расходов по смете:
Доля = 90 000 руб. : 400 000 руб. = 0,225.
Сумма дохода = 0,225 х 600 000 руб. = 135 000 руб.
Для расчета временных разниц составим нижеследующую таблицу.

(руб.)
Показатели Бухгалтерский
учет Налоговый
учет Временная
вычитаемая
разница Отложенный
налоговый
актив Временная
налогооблагаемая
разница Отложенное
налоговое
обязательство Доходы - 135 000 135 000 32 400 Расходы 10 000 100 000 90 000 21 600 Прибыль 35 000 Убыток 10 000
Допустим, что организация не имела других доходов и расходов. Рассчитаем налог на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02.
Определяем условный доход по налогу на прибыль от суммы убытка по данным бухгалтерского учета:
10 000 руб. х 24% = 2400 руб.
Оформляем в бухгалтерском учете следующие проводки:
Д-т 68 К-т 99 - 2400 руб. - отражен условный доход по налогу на прибыль;
Д-т 09 К-т 68 - 32 400 руб. - отражен отложенный налоговый актив;
Д-т 68 К-т 77 - 21 600 руб. - отражено отложенное налоговое обязательство.
Определяем налог на прибыль по данным налогового учета:
35 000 руб. х 24% = 8400 руб.
В бухгалтерском учете сумма текущего налога на прибыль - это сальдо по счету 68:

N п/п Наименование операций Корресп. счет Дебет Кредит 1 Отражение условного дохода
по налогу на прибыль 99 2 400 2 Отражение отложенного
налогового актива 09 32 400 3 Отражение отложенного
налогового обязательства 77 21 600 Итого 24 000 32 400 Сальдо 8 400
2004 год

В марте объект сдан заказчику. Объем выполненных работ по акту составил 600 000 руб. без НДС. Фактические расходы за январь - март в бухгалтерском и налоговом учете - 320 000 руб. Кроме того, в бухгалтерском учете признан расходом текущего периода остаток незавершенного производства в сумме 90 000 руб.
В марте временные разницы и отложенные налоговые активы и обязательства, возникшие в 2003 г., погашаются следующим образом (см. нижеприведенную таблицу).

(руб.)
Показатели Бухгалтерский
учет Налоговый
учет Погашение
временной
вычитаемой
разницы Погашение
отложенного
налогового
актива Погашение
временной
налогооблагаемой
разницы Погашение
отложенного
налогового
обязательства Доход 600 000 465 000 135 000 32 400 Расход 410 000 320 000 90 000 21 600 Прибыль 190 000 145 000
Оформляем в бухгалтерском учете за I квартал 2004 г. следующие проводки:
Д-т 99 К-т 68 - 45 600 руб. (190 000 руб. х 24%) - отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль;
Д-т 68 К-т 09 - 32 400 руб. - отражено погашение отложенного налогового актива;
Д-т 77 К-т 68 - 21 600 руб. - отражено погашение отложенного налогового обязательства.
Определяем налог на прибыль за I квартал 2004 г. по данным налогового учета:
145 000 руб. х 24% = 34 800 руб.
Вышеуказанная сумма равна сальдо по счету 68:

N п/п Наименование операций Корресп. счет Дебет Кредит 1 Отражение условного расхода
по налогу на прибыль 99 45 600 2 Отражение погашения
отложенного налогового актива 09 32 400 3 Отражение погашения
отложенного налогового
обязательства 77 21 600 Итого 32 400 67 200 Сальдо 34 800
2. Учет расчетов по налогу на прибыль
при выявлении ошибок за прошлые годы

2.1. Ошибки в бухгалтерском учете,
приводящие к ошибкам (искажениям)
в определении налоговой базы по налогу на прибыль

При выявлении ошибок в бухгалтерском учете, относящихся к предыдущим отчетным периодам, исправления делаются в периоде выявления ошибок (прибыль или убыток прошлых лет отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы").
В соответствии со ст.54 НК РФ налогоплательщик должен в этих случаях представить уточненную налоговую декларацию за тот период, в котором допущена ошибка.
Учитывая, что в декларации по налогу на прибыль за текущий отчетный (налоговый) период вышеуказанные изменения не отражаются, суммы, приводимые на счете 91, считаются постоянными разницами:
- убыток прошлых лет, отраженный по дебету счета 91, является постоянной налогооблагаемой разницей;
- прибыль прошлых лет, отраженная по кредиту счета 91, считается постоянной вычитаемой разницей.

Пример. Организацией выявлено занижение дохода от реализации за предыдущий год на сумму 50 000 руб. В бухгалтерском учете была сделана запись:
Д-т 62 К-т 91 - 50 000 руб.
В налоговый орган была представлена уточненная декларация за предыдущий год. Сумма налога к доплате отражена в бухгалтерском учете обособленно от условного расхода (дохода) по налогу на прибыль текущего периода проводкой:
Д-т 99 К-т 68 - 12 000 руб.
Налоговая база за отчетный период текущего года составила 200 000 руб., а сумма текущего налога на прибыль - 48 000 руб.
Прибыль по данным бухгалтерского учета с учетом внесенных исправлений - 250 000 руб., в том числе 50 000 руб. - постоянная вычитаемая разница.
Условный расход по налогу на прибыль равен 60 000 руб. (250 000 х 24%), постоянный налоговый актив - 12 000 руб., текущий налог на прибыль - 48 000 руб. (60 000 руб. - 12 000 руб.).

2.2. Занижение налоговой базы по налогу на прибыль,
не связанное с ошибкой в бухгалтерском учете

В этом случае сдается уточненная налоговая декларация, и начисление налога отражается в учете обособленно от условного расхода (дохода) по налогу на прибыль текущего периода: Д-т 99 К-т 68.

2.3. Завышение налоговой базы по налогу на прибыль,
не связанное с ошибкой в бухгалтерском учете

Налогоплательщик имеет право подать уточненную декларацию на уменьшение налога, если с момента уплаты налога не прошло три года.
Начисление налога к возврату также отражается обособленно от условного расхода (дохода) по налогу на прибыль текущего периода: Д-т 68 К-т 99.
Однако согласно п.11 ПБУ 18/02 сумма излишне уплаченного налога, не возвращенного налогоплательщику, которая принимается к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем за отчетным периоде, считается временной вычитаемой разницей.
В связи с этим если налогоплательщик принял решение направить образовавшуюся переплату в счет уплаты предстоящих платежей по налогу на прибыль, то отложенный налоговый актив отражается следующим образом: Д-т 09 К-т 68.
После осуществления зачета отложенный налоговый актив погашается следующей проводкой: Д-т 68 К-т 09.

Пример. Прибыль организации до налогообложения за отчетный период составила 1 000 000 руб. Допустим, что постоянные и временные разницы в текущем периоде отсутствуют и налоговая база также равна 1 000 000 руб. Условный расход по налогу на прибыль и текущий налог на прибыль равны и составляют 240 000 руб.
Организация выявила завышение налоговой базы за предыдущий год на сумму 50 000 руб. и представила уточненную декларацию. Излишне уплаченный налог в сумме 12 000 руб. не был возвращен.
В бухгалтерском учете были оформлены следующие проводки:
Д-т 99 К-т 68 - 240 000 руб. - на сумму условного расхода;
Д-т 68 К-т 99 - 12 000 руб. - на сумму излишне уплаченного налога (прибыль возвращается собственникам);
Д-т 09 К-т 68 - 12 000 руб. - на сумму отложенного налогового актива.
Сальдо по счету 68 равно сумме текущего налога на прибыль.

Оборотная ведомость по счету 99

N п/п Наименование операций Корресп. счет Дебет
(сумма) Кредит
(сумма) 1 Отражение прибыли текущего

<< Пред. стр. 146 (из 474) След. >>

Список литературы по разделу