ПУБЛИКАЦИИ В БУХГАЛТEРСКИХ ИЗДАНИЯХ (518 ДОКУМEНТОВ) ВЫБОРКА ИЗ ИБ КОНСУЛЬТАНТПЛЮС М 2005 372

L-T---------T--
------------------ L------------------¬
\ / \ /
--------------------¬ -------------------¬
¦ скидки поставщика ¦ ¦ скидки ритейлора ¦
L-------------------- L-------------------

1.2. Скидки поставщика

Все скидки поставщика классифицируются на две основные группы:
1) скидки, предоставляемые непосредственно в инвойсе (счете);
2) скидки, предоставляемые опосредованно за рамками инвойса (счета). Это ретроспективные бонусы, прямые выплаты через банковский счет, бонусные поставки бесплатной продукции, кредит-ноты, уменьшающие текущий баланс взаиморасчетов между розничной сетью и поставщиком.

----------------------------------¬
¦ Классификация скидок поставщика ¦
L-T-----------------------------T--
\ / \ /
-------------------------------¬ -------------------------------¬
¦ скидки в инвойсе (счете) ¦ ¦ скидки за рамками инвойса ¦
¦ ¦ ¦ (счета) ¦
L------------------------------- L-------------------------------
-------------------------------¬ -------------------------------¬
¦В стандартное маркетинговое ¦ ¦ассортиментная скидка; ¦
¦соглашение включен пункт о ¦ ¦скидка за объем (ступенчатая);¦
¦гарантии предоставления ¦ ¦накопительные скидки; ¦
¦закупочных цен на уровне ¦ ¦скидка за форму оплаты; ¦
¦основных сетевых операторов с ¦ ¦скидки в зависимости от сроков¦
¦учетом сложившегося уровня ¦ ¦оплаты; ¦
¦скидок или о гарантии ¦ ¦скидка-бонус за соблюдение ¦
¦специальных и исключительных ¦ ¦графика оплаты поставок; ¦
¦цен ¦ ¦логистические скидки: доставка¦
¦ ¦ ¦на центральный склад, поставка¦
¦ ¦ ¦однородных палетов; ¦
¦ ¦ ¦сезонные скидки: по датам и ¦
¦ ¦ ¦периодам; ¦
¦ ¦ ¦специальные скидки для ¦
¦ ¦ ¦удержания розничного ¦
¦ ¦ ¦оператора; ¦
¦ ¦ ¦скидка за проведение ¦
¦ ¦ ¦промоушенов (продвижение ¦
¦ ¦ ¦конкретной торговой марки); ¦
¦ ¦ ¦кредит-ноты и т.д. ¦
L------------------------------- L-------------------------------

Понятие "скидка" отсутствует как в гражданском законодательстве, так и в документах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, а также в законодательстве о налогах и сборах.
Только в Письме Минфина России от 15.06.2000 N 04-02-05/1, являющемся ответом на частный запрос, дано следующее определение скидок: "...под обычными следует понимать скидки, которые широко применяются в какой-либо сфере предпринимательской деятельности".
К сожалению, немногочисленны ненормативные документы, в которых говорится о скидках.
Это, в частности:
Письмо УМНС России по г. Москве от 21.11.2001 N 03-12/53672 "О применении в качестве скидок, учитываемых в рамках маркетинговой политики, скидок в размере более 20% в сторону понижения цены сделки, предоставляемых российской фирмой-продавцом покупателям товаров при их реализации";
Письмо УМНС России по г. Москве от 22.11.2001 N 03-12/53959 "О порядке определения цены при реализации образцов товаров по сниженным ценам, о документальном оформлении обоснования применения сниженных цен и о квалификации скидок";
Письмо УМНС России по г. Москве от 21.03.2002 N 26-12/12839 "О включении в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходов на дополнительные скидки на состоявшуюся, но не оплаченную поставку, при условии предоставления скидок после совершения факта отгрузки первой партии товаров, но в одном налоговом периоде, без оформления новых товаросопроводительных документов путем направления кредит-ноты";
Письмо МНС России от 25.07.2002 N 02-3-08/84-Ю216 "По вопросу учета скидок при оптовой продаже фармацевтических препаратов в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации";
Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 15.06.2000 N 04-02-05/1;
Письмо УМНС России по г. Москве от 25.03.2003 N 26-12/16816;
Письмо УМНС России по г. Москве от 21.04.2003 N 26-12/21952;
Письмо УМНС России по г. Москве от 07.05.2003 N 26-12/24968;
Письмо УМНС России по г. Москве от 16.05.2003 N 26-12/26517.
Все вышеперечисленные документы носят статус официальной переписки. Обращаем внимание читателей журнала на то, что при ссылке на различные письма, разъяснения и ответы налоговых органов, а также на примеры судебной практики следует помнить, что под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде посредством предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и т.д.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.07.2002 по делу N А42-6823/01-16-69/02).
Согласно обычаям делового оборота скидка - это установленное в процентах снижение продажной цены для ранее заявленной категории товара или категории покупателей, исполнивших условия для ее получения. При этом стоимость товара с учетом скидки и будет являться ценой, предусмотренной договором купли-продажи. Причем гражданское законодательство (в отличие от налогового - ст.40 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)) не ограничивает продавца в пределах снижения цены товаров, работ, услуг.
Как правило, скидка предоставляется покупателю, исполнившему условия, установленные продавцом.
В соответствии с п.4 ст.421 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случая, если содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
Иными словами, продавец товара свободен при определении цены на него. Устанавливая цену на товар, продавец может предусмотреть скидки. В зависимости от условий предоставления скидка может рассматриваться как согласование новой цены договора или как изменение цены после заключения договора.
В то же время п.2 ст.424 ГК РФ прямо предусматривает возможность изменения цены договора после его заключения в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке. Таким образом, скидке присущ договорной, двусторонний характер, и именно эти особенности скидки отличают ее от прощения долга.
Ведь согласно ст.415 ГК РФ решение о прощении долга принимается кредитором единолично (то есть в одностороннем порядке посредством составления кредитором уведомления в виде письма или другого документа), если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора, и никакими дополнительными документами (договором, актом сверки задолженности) не оформляется. При этом также не требуется согласие должника на прощение долга.
Мнение налоговых органов по вопросу учета скидок изложено в Письме МНС России от 25.07.2002 N 02-3-08/84-Ю216 "По вопросу учета скидок при оптовой продаже фармацевтических препаратов в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" (ответ на частный запрос).
В частности, в вышеназванном Письме МНС России указано на следующее.
В соответствии с п.4 ст.421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке (п.2 ст.424 ГК РФ).
Как следует из вашего запроса, организация предоставляет скидку по решению руководителя (на основании соответствующего приказа), а в адрес покупателя направляется уведомление о предоставлении дополнительной скидки с указанием данных о конкретной поставке и суммы предоставляемой дополнительной скидки. В бухгалтерском учете на сумму предоставленной скидки уменьшается задолженность покупателя - списывается дебиторская задолженность, и таким образом прощается долг покупателя в сумме предоставленной скидки. Покупатель и продавец не изменяют цену договора.
Согласно ст.415 ГК РФ обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора.
Таким образом, прощение долга покупателю в сумме предоставленной скидки следует рассматривать как убытки организации-продавца.
С 1 января 2002 г. при определении доходов и расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, следует руководствоваться положениями гл.25 НК РФ (в ред. от 29.05.2002 N 57-ФЗ).
В соответствии со ст.252 НК РФ в целях указанной главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под экономически оправданными затратами следует понимать затраты (расходы), обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обычаям делового оборота.
В целях применения ст.252 НК РФ необходимым условием признания затрат для целей налогообложения является подтверждение первичными документами произведенных расходов.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
На основании изложенного разница между ценой, установленной договором, и ценой продажи у организации-продавца учитывается в составе внереализационных расходов по пп.20 п.1 ст.265 НК РФ.
При этом у организации-покупателя указанную разницу в соответствии со ст.41 НК РФ следует рассматривать как экономическую выгоду и учитывать в составе внереализационных доходов по ст.250 НК РФ, перечень доходов которой является открытым.
Таким образом, из вышеуказанного Письма МНС России можно сделать следующие выводы. В бухгалтерском учете на сумму предоставленной скидки уменьшается задолженность покупателя: списывается дебиторская задолженность и, таким образом, прощается долг покупателя в сумме предоставленной скидки. Покупатель и продавец не изменяют цену договора. Прощение долга покупателю в сумме предоставленной скидки, по мнению налоговых органов, следует рассматривать как убытки организации-продавца. Соответственно, разница между ценой, установленной договором, и ценой продажи у организации-продавца должна учитываться в составе внереализационных расходов на основании пп.20 п.1 ст.265 НК РФ.
Таким образом, из вышеуказанного Письма МНС России следует, что в целях исчисления налога на прибыль у продавца в качестве доходов должна быть признана вся предусмотренная по договору фактически полученная сумма выручки, а расходами - сумма предоставленной скидки.
В то же время у организации-покупателя вышеуказанную разницу следует рассматривать, по мнению налоговых органов, в соответствии со ст.41 НК РФ как экономическую выгоду и учитывать в составе внереализационных доходов согласно ст.250 НК РФ, перечень доходов которой является открытым.
Таково мнение налоговых органов, которое распространяется не только на организации по оптовой продаже фармацевтических препаратов, но и, по нашему мнению, на все остальные организации, предоставляющие и получающие скидки.
Автор настоящей статьи не согласен с позицией МНС России, изложенной в Письме от 25.07.2002 N 02-3-08/84-Ю216, по вопросу бухгалтерского учета списания дебиторской задолженности. Согласно п.6.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (в ред. от 30.03.2001 N 27н), величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок). Соответственно, величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок) (п.6.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (в ред. от 30.03.2001 N 27н)). Это означает, что при изменении цены договора стороны договора проводят следующие операции: продавец уменьшает дебиторскую задолженность, а покупатель - кредиторскую задолженность.
В то же время в Письме УМНС России по г. Москве от 21.03.2002 N 26-12/12839 подчеркивается, что уменьшение дебиторской задолженности для продавца или кредиторской задолженности для покупателя - это частичное или полное прекращение обязательств продавца и покупателя по договору (в том числе по передаче товаров и оплате цены сделки). Гражданское законодательство допускает изменение цены договора. Учет такого изменения цены товара различается в зависимости от того, когда это изменение произошло: в текущем налоговом периоде (году) или в последующем. Дополнительная скидка, по мнению УМНС России по г. Москве, - это не расход, а уменьшение ранее заявленной продавцом цены сделки. Суммы дополнительных скидок на состоявшуюся, но не оплаченную поставку, применяемых в процентах к объему отгруженной партии товаров в отпускных ценах, при условии предоставления скидок после совершения факта отгрузки первой партии товаров, но в одном налоговом периоде без оформления новых товаросопроводительных документов путем направления в адрес покупателя уведомления о предоставлении дополнительной скидки (кредит-ноты) уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, так как участвуют в формировании выручки от продаж нескольких партий товаров в рамках сделки, оформленной одним договором. Следовательно, дополнительные скидки, предоставленные таким способом, не должны учитываться в составе внереализационных расходов. В рассматриваемом Письме УМНС России по г. Москве рекомендовано разработать методику предоставления дополнительных скидок и утвердить ее в приказе по учетной политике организации.
Кроме того, в Письме УМНС России по г. Москве от 21.11.2001 N 03-12/53672 рекомендовано в качестве документального подтверждения всех существенных обстоятельств, принимаемых во внимание при установлении ценовой политики, проводимой в рамках маркетинговой политики, следующее.
Установленные организацией цены и размеры скидок с цены после их обоснования (с проведением соответствующих расчетов) должны быть закреплены в специальных внутренних документах, составляемых при оформлении маркетинговой политики как составной части учетной политики. К ним могут относиться такие организационно-распорядительные документы, как приказ или распоряжение руководителя организации, а также утвержденные прайс-листы на весь ассортимент продаваемых товаров, в том числе со скидкой. Указание на формирование цены сделки с учетом размера соответствующих скидок в рамках проведения маркетинговой (в том числе ценовой) политики также необходимо отразить в тексте договора купли-продажи товаров, реализуемых со скидкой. При отсутствии вышеперечисленных соответствующим образом оформленных документов налоговым органом могут быть не приняты во внимание устные ссылки на проводимую маркетинговую политику.
Изменение условий договора допускается гражданским законодательством как до отгрузки товара (п.1 ст.450 ГК РФ), так и после (п.2 ст.425 ГК РФ).
Если речь идет о скидке, предоставляемой уже после заключения договора, рекомендуем факт предоставления скидки оформить дополнительным маркетинговым соглашением к договору, в котором должно быть зафиксировано уменьшение цены товара либо определены условия, при наступлении которых цена будет уменьшена на указанную в договоре величину.
Помимо вышеперечисленных документов, целесообразно оформить также приказ об уценке сезонного или неликвидного товара; правила переоценки товара в связи с истечением или приближением даты истечения сроков годности либо реализации товаров; утвержденный перечень клиентов - розничных операторов (крупных покупателей товаров), которым предоставляются скидки; извещение покупателю о предоставленной скидке, если она предоставлена не в момент приобретения товара; утвержденные дисконтные программы.
Особо следует остановиться на таком понятии, как кредит-нота. В международном законодательстве нотой называют двустороннее соглашение.
Кредит-нота (англ. credit note) - это расчетный документ, в котором содержится извещение, посылаемое одной из находящихся в расчетных отношениях сторон другой стороне о записи в кредит счета последней определенной суммы ввиду наступления какого-либо обстоятельства, создавшего у другой стороны право требования этой суммы.
Следовательно, кредит-нота является документом, подтверждающим волеизъявление (или простое соглашение) сторон на изменение условий сделки (в частности, оформленной контрактом с отсрочкой платежа), в том числе по оплате ее цены или погашении дебиторской (кредиторской) задолженности в течение срока исполнения обязательств по контракту.
Уменьшение дебиторской (кредиторской) задолженности или скидка с контрактной цены в сторону ее уменьшения также могут быть оформлены кредит-нотой.
Кредит-ноты облегчают процесс управления расчетами с клиентами, поскольку могут рассматриваться как корректирующие по отношению к счету, то есть сторнирующие документы, по которым впоследствии формируются сторнирующие проводки на выборочные позиции счета-фактуры, либо на все количество, либо на его часть.

Пример. Поставщик "Вкусный шампиньон" выставил в адрес розничного оператора "Плотный ужин" кредит-ноту с указанием скидки на товары за период с 15 января 2004 г. по 29 февраля 2004 г. Кредит-нота имеет вид счета-фактуры, только с другим названием и с приложением списка счетов-фактур, по которым предоставляется эта скидка.

Пример. Уважаемый директор сети универсамов "Дон Педро и сыновья"!
Если Вы распродадите поставленные нами товары по возможно лучшим ценам, мы Вам вышлем кредит-ноту на разницу в ценах.

По мнению налоговых органов, изложенному в Письмах УМНС России по г. Москве от 25.03.2003 N 26-12/16816; от 21.04.2003 N 26-12/21952; от 07.05.2003 N 26-12/24968; от 16.05.2003 N 26-12/26517 (подписанных А.А. Глинкиным), учет изменения цены товара (скидки) различается в зависимости от того, когда это изменение произошло: в отчетном (налоговом) периоде признания доходов от реализации или до признания доходов от реализации данных товаров. В случае предоставления продавцом товара скидок организации-покупателю в том же налоговом периоде, в котором учтены доходы от реализации товаров исходя из первичной цены (без учета скидок), организация-продавец должна отразить доход от реализации товаров в этом налоговом периоде для целей налогообложения прибыли в сумме фактически признанного дохода в соответствии со ст.ст.268 и 320 НК РФ, то есть с учетом предоставленных скидок. Если изменение доходов от реализации товаров относится к прошлым налоговым периодам, то производится пересчет налоговых обязательств в периоде предоставления скидки. При этом налогоплательщик обязан представить в налоговый орган в соответствии со ст.54 НК РФ уточненную налоговую декларацию.

2. Дисконтные карты

2.1. Общие положения

Самый распространенный инструмент привлечения внимания к организации - это дисконтные программы: скидки, бонусы и призы за определенный объем продаж, подарки постоянным клиентам, поощрения новичкам. Набор средств одинаков, но используется по-разному.
Дисконтные программы используются в настоящее время многими торговыми комплексами, ресторанами, туристическими фирмами, организациями бытового обслуживания (химчистки-прачечные и т.д.), сервисными центрами и т.д. Это наиболее распространенный маркетинговый инструмент, применяемый для удержания покупателей.
Каждая организация разрабатывает собственную программу удержания покупателей (клиентов) с помощью дисконтных карт.

2.2. Правовой статус и классификация дисконтных карт

Согласно принципу свободы договора, установленному ст.421 ГК РФ, условия договора определяются по усмотрению сторон (кроме случая, если содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами). Это в полной мере относится и к цене как к одному из условий возмездного договора.
Публичный договор - это договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые должна осуществлять такая организация по характеру своей деятельности в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.д.).
При этом цена товаров, работ и услуг, а также иные условия публичного договора устанавливаются одинаковыми для всех потребителей, за исключением случая, если законом и иными правовыми актами допускается предоставление льгот для отдельных категорий потребителей (п.2 ст.426 ГК РФ и п.18 Правил продажи отдельных видов товаров, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 N 55 (в ред. от 12.07.2003 N 421)).
Кроме того, читателям журнала необходимо иметь в виду, что в соответствии с Постановлением Минтруда России от 31.12.2002 N 85 "Об утверждении перечней должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности, а также типовых форм договоров о полной материальной ответственности" в вышеуказанный перечень включены:
- руководители, их заместители, специалисты и иные работники, осуществляющие операции по эмиссии, учету, хранению, выдаче и уничтожению дисконтных карт;
- работы, непосредственно связанные с осуществлением операций по эмиссии, учету, хранению, выдаче и уничтожению дисконтных карт.
В соответствии с обычаями делового оборота под скидкой принято понимать уменьшение продавцом ранее заявленной стоимости товара.
Дисконтные системы являются одним из видов льгот.
В Москве классификация дисконтных систем и требования к деятельности участников объединения дисконтных систем (ОДС) установлены в Приложениях N N 1 и 2 к Распоряжению Премьера Правительства Москвы от 25.12.2000 N 1260-РП "О добровольном объединении дисконтных систем в г. Москве".
Дисконтная карта - это идентификационный документ, подтверждающий право его держателя на получение скидок (льгот).
Эмитентом дисконтных карт является предприятие (организация), производящее эмиссию дисконтных карт.
Предприятие (организация), принимающее дисконтные карты, - это предприятие (организация), вошедшее в дисконтную систему на договорной основе и предоставляющее держателю дисконтной карты скидки (льготы) за товары и услуги.
Держателем дисконтной карты является потребитель, осуществивший покупку дисконтной карты (получивший ее бесплатно) с целью приобретения товаров, услуг со скидкой.
Фактически дисконтная карта является признаком принадлежности к какой-либо дисконтной системе.
Дисконтная система - это система правоотношений между эмитентами дисконтных карт, предприятиями (организациями), принимающими дисконтные карты, и держателями дисконтных карт. Совокупность различных дисконтных систем, добровольно вошедших в объединение на договорной основе, представляет собой объединение дисконтных систем (ОДС).
Дисконтная карта (и, соответственно, членство в дисконтной системе) может предоставляться как на возмездной, так и на безвозмездной основе.
Предоставление карты на возмездной основе предполагает, что покупатель должен оплатить стоимость пяти-, десятипроцентной дисконтной карты сроком действия на один год.

Пример. В сети парфюмерно-косметических магазинов "Смешная Розалинда" десятипроцентная годовая дисконтная карта стоит 5000 руб., а полугодовая - 2500 руб.

Карты, предоставляемые на безвозмездной основе, характерны в основном для систем потребительской лояльности и для некоторых специализированных дисконтных систем, ориентирующихся на определенный круг потребителей (пенсионеры, студенты, молодожены и т.д.), например бесплатно выдаваемая дисконтная карта с фиксированной скидкой при единовременной либо повторных покупках товаров или услуг на определенную сумму либо накопительная дисконтная карта, размер скидки которой поставлен в прямую зависимость от накопленной суммы покупок или стоимости услуг.

Пример. Для получения в магазинах сети универсамов "Змей-искуситель" трехпроцентной или пятипроцентной дисконтной карты нужно единовременно оплатить покупку товаров на сумму 1000 руб. или 1500 руб. в зависимости от сети магазинов.

Накопительная дисконтная карта содержит данные о накопленных покупателем (клиентом) скидках, которые в данном случае необходимы для расчетов за товар. При покупке товара карта вставляется в щель специального кассового терминала, позволяющего осуществлять авторизацию карт, и дается команда на уменьшение стоимости покупки в соответствии с условиями публичного договора и в зависимости от накопленной скидки. При этом на магнитную ленту дисконтной карты производится запись о новой покупке, после чего карта возвращается ее держателю.

Пример. В ресторане "Свежая сплетня" для получения дисконтной карты, дающей право на пятипроцентную скидку, необходимо, чтобы единовременная сумма по счету или сумма счетов при повторных посещениях составила 10 000 руб. Соответственно, десяти- и пятнадцатипроцентная (самая высокая) дисконтная карта предоставляется при последующем накоплении счетов ресторана на такую же сумму. При этом льгота для клиента и его гостей сохраняется при общем количестве до 7 (семи) человек включительно.

Карта может быть эмитирована непосредственно дисконтной системой и может являться оригинальной картой дисконтной системы, а может быть продуктом совместной деятельности дисконтной компании с какими-либо другими эмитентами карт, например такими, как торговые комплексы, туристические компании, рестораны, химчистки-прачечные и т.д. В последнем случае карта является совместной или даже картой другого эмитента с размещенным на ней логотипом дисконтной системы. Это так называемые перекрестные дисконтные программы, в которых дисконтная карта, выпущенная одной компанией, входящей в дисконтную систему, дает возможность получать скидки в другой компании, входящей в дисконтную систему.

Пример. На все услуги сети химчисток-прачечных "Енот-полоскун", входящих в объединение, участвующее в перекрестной дисконтной программе, предоставляется скидка 10% по собственной оригинальной дисконтной карте. При предъявлении накопительной дисконтной карты другого участника перекрестной дисконтной программы - сети магазинов электробытовых товаров "Электрический шнур" предоставляется дополнительная скидка в 2%. В результате общая сумма скидки составляет 12%.

По правилам и методам оформления карт и предоставления скидок дисконтные карты подразделяются:
- на именные (персональные);
- на предъявительские (обезличенные).
Именные (персональные) карты имеют, как правило, нанесенные на них внешние признаки принадлежности какому-либо лицу, например фотография, фамилия, имя и отчество, учетный номер и т.д.
Предъявительские (обезличенные) карты также могут иметь учетный номер, а кроме того, могут (как и именные) обладать какими-либо защитными (от подделки) признаками, например микрошрифтом, голограммой и т.д.
Кроме того, дисконтные карты бывают трех типов:
- карты со штриховым кодом;
- карты с магнитной полосой;
- микропроцессорные карты.

2.3. Дисконтные карты как специфический элемент
маркетинговой политики

Система скидок, или дисконтная политика, стимулирующая лояльность постоянных покупателей, увеличение количества их покупок в конкретной дисконтной системе, является одним из специфических элементов маркетинговой политики организации.
В условиях ценовой конкуренции способы, условия распространения, цены на дисконтные карты и размеры скидок определяются эмитентами дисконтных карт, а также участниками перекрестных дисконтных программ самостоятельно.
При этом необходимо учитывать следующие существенные факторы, связанные с бизнес-потерями и налоговыми рисками неоправданных скидок:
- разброс цен по многим товарам и услугам еще достаточно велик и зачастую превышает размер скидки по дисконтной карте;
- незначительный размер скидки покупатель (клиент), как правило, не замечает (в частности, скидку в 3%). Разница заметна на уровне 8%, в связи с чем многие дисконтные системы выбирают либо средний вариант скидки - 5%, либо 10%;
- завышенный размер скидки (более чем на 20%) может привести к негативным налоговым последствиям согласно пп.4 п.2 ст.40 НК РФ. Поэтому на практике большинство дисконтных программ устанавливает самый высокий процент скидки - 15%, который обычно предлагается наиболее платежеспособным покупателям и клиентам.

Пример. Покупатель, совершивший покупку электробытовой техники торговой марки "Поколение NEXT" на общую сумму не менее 5000 у.е., получает персональную карту члена VIP-клуба, заполнив соответствующую анкету.
При последующих покупках техники этой торговой марки покупатель получает следующие преимущества:
- скидка, предоставляемая клубной картой, в размере 15%;
- скидки от партнеров по перекрестным дисконтным программам (ресторанов, спортивных клубов, автосалонов и т.д.);
- "скрытые скидки" в виде оказания бесплатных услуг (в виде сервисного обслуживания, индивидуальных консультаций по использованию техники и мастер-классов по кулинарии в центре обучения, оборудованном техникой приобретенной торговой марки).

2.4. Налоговые последствия предоставления скидок
в рамках дисконтных программ

Пунктом 1 ст.40 НК РФ установлено, что для целей налогообложения (если иное не предусмотрено этой статьей настоящего Кодекса) принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Проверка правильности применения цен по сделкам может быть осуществлена налоговыми органами лишь в случаях, предусмотренных п.2 ст.40 НК РФ.
Одним из оснований проведения такой проверки является отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (пп.4 п.2 ст.40 НК РФ).
Читателям журнала следует обратить внимание на то, что в рассматриваемом случае размер скидки более 20% является только основанием для проведения проверки, но не свидетельствует о несоответствии примененных сторонами цен рыночному уровню.
Для того чтобы налоговые органы могли поставить вопрос о таком несоответствии, цена, примененная по сделке в рамках дисконтной программы, должна не вписываться в установленный предел (скидка в размере 20%). Только при выявлении такого отклонения от уровня рыночных цен налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Следовательно, применительно к дисконтным программам для получения возможности доначисления налога и пени налоговые органы должны проанализировать информацию о ценах на товары (услуги), сложившиеся в сфере участников объединения дисконтных систем, установить рыночную цену на соответствующие товары (услуги) с учетом положений п.п.4 - 11 ст.40 НК РФ, а также выявить и доказать несоответствие цен, применяемых пользователем, рыночному уровню.
Необходимо помнить, что при определении рыночной цены учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки (с учетом размера скидок, основания их предоставления и т.д.). В частности, учитываются скидки, вызванные маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки. При этом следует иметь в виду, что перечень оснований для предоставления скидок, приведенный в п.3 ст.40 НК РФ, носит примерный характер и не является исчерпывающим.
В рамках маркетинговой политики возможно предоставление индивидуальных скидок новым покупателям (клиентам) и каких-либо иных скидок, которые должны также учитываться при определении рыночной цены. Условия применения таких скидок необходимо зафиксировать в локальных актах, действующих в организации (Письмо УМНС России по г. Москве от 21.11.2001 N 03-12/53959).
Данной позиции поддерживается также Департамент налоговой политики Минфина России (Письмо от 15.06.2000 N 04-02-05/1).
Если применяемые в рамках дисконтной программы скидки на реализуемые товары (услуги) являются обычными при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами скидками к цене, а их применение вызвано маркетинговой политикой организации, то они должны учитываться при определении рыночной цены. Бремя доказывания несоответствия цен, примененных налогоплательщиком, рыночному уровню целиком ложится на налоговые органы.
В случае взыскания налоговым органом доначисленного налога и пени рекомендуем читателям журнала воспользоваться правом, предоставленным ему ст.138 НК РФ, и обжаловать такое решение в вышестоящем налоговом органе или в судебных инстанциях.
В целях уменьшения налоговых рисков организации, участвующей в дисконтной системе, рекомендуем обеспечить следующее документальное подтверждение применяемых скидок:
- способы, условия распространения, цены на дисконтные карты, размеры скидок с цен на товары и услуги в рамках дисконтной программы и период их применения, установленные в рамках дисконтной программы, должны быть утверждены в отдельном специальном приложении "Маркетинговая политика" к приказу по учетной политике организации на соответствующий финансовый год;
- размеры предоставляемых скидок целесообразно рассчитать и обосновать с учетом возможного контроля за уровнем цен со стороны налоговых органов;
- маркетинговая политика должна быть доведена до сведения всех сотрудников, имеющих отношение к продажам товаров и предоставлению услуг.

Пример. Мебельный торговый комплекс "Кубик Рубика", входящий в дисконтную систему, утвердил свою маркетинговую политику в качестве отдельного приложения к приказу по учетной политике на 2004 г.

Приложение N 1
к Приказу от 29.12.2003 N 1уп.
"Учетная политика компании на 2004 год"

Маркетинговая политика на 2004 год
(извлечение)

В целях обеспечения конкурентных преимуществ на рынке мебели, активной рекламы общесетевой торговой марки и привлечения значительного количества дополнительных покупателей с 1 января 2004 г.:
1) внедрить дисконтную систему сроком на один год;
2) выпустить 50 000 дисконтных карт с магнитной полосой и индивидуальной подписью покупателя на оборотной стороне, из которых:
- 45 000 дисконтных карт рассчитаны на пятипроцентную фиксированную скидку при единовременной покупке мебели на сумму 60 000 руб.;
- 5000 дисконтных карт дают право на десятипроцентную скидку и предназначены для раздачи партнерам торгового комплекса, известным людям (артистам, писателям, политикам и т.д.);
3) дисконтная карта является собственностью торгового комплекса и должна быть возвращена по первому требованию;
4) выдача дисконтной карты осуществляется после заполнения покупателем анкеты (образец формы - Приложение N 2 к данному приказу) и подписания соглашения о предоставлении дисконтной карты (образец формы - Приложение N 3 к данному Приказу);
5) дисконтная карта является персональной привилегией покупателя: картой может пользоваться только лицо, чьи имя, фамилия и отчество на ней указаны;
6) если у покупателя обнаружится еще одна дисконтная карта, она будет немедленно аннулирована без предварительного уведомления. При обнаружении у покупателя другой дисконтной карты будут учитываться лишь те суммы покупок, которые были начислены на первоначальную карту. Все другие суммы покупок будут аннулированы без предварительного уведомления. Суммы покупок, накопленные на одной карте, не могут быть перенесены на другую карту;
7) пользование дисконтной картой ограничено условиями членства;
8) торговый комплекс оставляет за собой право исключить любого покупателя из дисконтной программы, изъять карту и отменить все набранные суммы в случае нарушения правил и условий членства дисконтной программы. Торговый комплекс оставляет за собой право отказаться от участия в дисконтной программе по своему усмотрению;
9) скидка предоставляется только при предъявлении дисконтной карты менеджеру по продажам или дизайнеру;
10) довести до сведения всех управляющих мебельными салонами, менеджеров по продажам, дизайнеров и других сотрудников, имеющих отношение к продажам мебели, правила и условия членства дисконтной программы.

Начальник Департамента маркетинга ___________________ Д.Д. Диванов

3. Отражение суммы скидки в кассовом чеке и бланках
строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам

Согласно ст.5 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" организации, применяющие контрольно-кассовую технику, обязаны выдавать покупателям (клиентам) при осуществлении наличных денежных расчетов в момент оплаты отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки.

Пример. Универсам "Змей-искуситель" выдает покупателям трехпроцентную дисконтную карту при единовременной покупке продуктов на сумму 1000 руб. Покупателю при повторной покупке был выдан кассовый чек с учетом персональной скидки:

-----------------------------------------------------------------¬
¦ Универсам "Змей-искуситель" ¦
¦ N-ская ул., 16 ¦
¦ ¦
¦ Док. N 1.5.564.102 ¦
¦ 21/01/2004 16:47 ¦
¦ чек 0564.000286 касса 11 ¦
¦ Кассир Блинова Мария Ивановна ¦
¦ ¦
¦ Продажа ¦
¦ ¦
¦ Торт бисквитный 1500 г ¦
¦ 25467 шт. 1 руб. 455,00 ¦
¦ ¦
¦ Итого руб. 455,00 ¦
¦ Персон. скидка 3,00% руб. 13,65 ¦
¦ Итого руб. 441,35 ¦
¦ Получено налич. руб. 500,00 ¦
¦ Сдача руб. - 58,65 ¦
¦ ¦
¦ Спасибо за покупку! ¦
¦ ¦
¦ 21/01/2004 16:48 ¦
¦ Фискальный документ N 555467 ¦
¦ Заводской N SCRXXXXXXX ¦
¦ Регистрационный N: XXX ¦
¦ ИНН владельца ККТ: 770XXXXXXX ¦
¦ Итого: 441,35 Ф ¦
L-----------------------------------------------------------------

Статьей 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ предусмотрено, что организации могут осуществлять наличные денежные расчеты без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности.
Например, при оказании таких бытовых услуг населению, как услуги химчисток, должны применяться бланки строгой отчетности - форма БО-12 "Наряд-заказ" (стирка), "Квитанция" (стирка), "Копия квитанции" (стирка), утвержденные Письмом Минфина России от 11.04.1997 N 16-00-27-15.

Пример. Клиенту химчистки-прачечной "Енот-полоскун", имеющему две дисконтные карты, при очередной сдаче в прачечную постельного белья была выдана копия квитанции (стирка) - форма БО-12:

Химчистка-прачечная "Енот-полоскун"

Копия квитанции (стирка) N 000ХХХ
(фрагмент)
Серия 01
Заказчик Бобров
Адрес: _________________________дата приема 22.01.2004
Телефон: _______________________дата вып. (факт.) 24.01.2004

Наименование
белья Метка Крахмал,
шт. Без
крах.,
шт. Пятна %
износа Примечание,
цвет Прямое белье 1. Покрывала 2. Простыни 1 Белая с
резинкой 3. Пододеяльники 1 Белые 4. Наволочки 2 Белые
Итого штук: 4
Вес (кг) 1,3
Стоимость (руб.) 79,30 (1,3 кг х 61 руб.)
Скидка 10% (руб.) 7,93
Скидка 2% (руб.) 1,59
Стоимость с учетом скидок (руб.) 69,78
Шестьдесят девять 78
Общая сумма (прописью) ----------------- руб. -- коп.
N 000ХХХ Деньги получил ________________ (подпись приемщика)

24.01.2004

Подпись заказчика _________________

4. Особенности бухгалтерского учета и налогообложения
операций, связанных с продажей товаров (услуг)
по дисконтным картам

Любая предоставляемая по дисконтной карте скидка со стоимости купленных товаров (оказанных услуг) - это согласованное сторонами изменение цены товара (услуги). Если стороны договорились о цене со скидкой, оплата будет осуществляться с учетом скидки в момент ее предоставления (то есть в момент покупки). При этом цена товара (услуги) с учетом скидки и будет являться ценой, фактически предусмотренной публичным договором.
Согласно п.п.4 и 5 ПБУ 9/99 выручка от продажи товаров организациями розничной торговли является доходами от обычных видов деятельности и признается в бухгалтерском учете в полной сумме при соблюдении условий п.12 ПБУ 9/99.
В бухгалтерском учете выручка от продажи товаров в розницу по дисконтным картам отражается по дебету счета 50 "Касса" и кредиту субсчета "Выручка" счета 90 "Продажи" в размере фактически полученных денежных средств от покупателя (то есть по продажной цене за минусом предоставленной скидки).
Предоставление скидки держателю дисконтной карты отражается в бухгалтерском учете специальной проводкой только в случае, если торговая организация ведет учет товаров по продажным ценам. В этом случае предоставленная скидка сторнируется записью по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 42 "Торговая наценка". В дальнейшем реализация товара отражается исходя из цены фактической реализации.
Необходимость осуществления сторнировочной записи объясняется тем, что вариант учета товаров по продажным ценам предполагает соответствие стоимости товаров, отраженных на счете 41, ценам их фактической реализации покупателям. Это правило положено также в основу расчета величины реализованной торговой наценки. Следовательно, отсутствие при предоставлении скидок соответствующих корректировок продажной стоимости товаров приведет к завышению сумм реализованной торговой наценки.
Если торговая организация не ведет учет товаров по продажным ценам, предоставленная по дисконтной карте скидка в бухгалтерском учете не отражается, соответственно, счет 42 "Торговая наценка" не используется. Так, сетевые торговые комплексы, использующие систему штрихкодирования и специальные кассовые терминалы, не отражают в учете факт предоставления скидок покупателям, поскольку они ведут учет каждой единицы проданного товара по покупным ценам.
Согласно п.1 ст.39 НК РФ реализацией товаров (услуг) признается передача на возмездной основе права собственности на товары, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
Как уже отмечалось выше, принципы определения цены товаров (услуг) для целей налогообложения определены нормами ст.40 НК РФ. Учет обычно применяемых скидок (п.3 ст.40 НК РФ) означает, что используемая для контроля цена не может быть рыночной, если она сформирована без указанных скидок. Такая норма вполне оправданна, поскольку она вызвана особыми экономическими условиями, в частности маркетинговой политикой организации, направленной на расширение круга покупателей в условиях конкуренции на рынке товаров и услуг. Такая рыночная цена, сформированная с учетом скидок по дисконтным картам, должна быть подтверждена внутренним организационно-распорядительным документом "Маркетинговая политика на соответствующий финансовый год".

<< Пред. стр. 372 (из 474) След. >>

Список литературы по разделу