При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии с налоговым законодательством. Налогоплательщиками единого социального налога согласно статье 235 НК РФ являются в том числе индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые таковыми, адвокаты.

Индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр, являются налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (ст.334 НК РФ[11]).

Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Физические лица обязаны уплачивать, например, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, если они получают соответствующие лицензии (ст.333 НК РФ).

Объективная сторона заключается в уклонении от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица, совершенном в крупном размере.

Под уклонением понимают невыполнение виновным определенных норм налогового и иного законодательства, действия и бездействие лица, подтверждающие его нежелание вносить обязательные платежи в соответствующие бюджеты и внебюджетные фонды.

Уголовно наказуемыми способами уклонения от уплаты налогов и (или) сборов закон альтернативно называет:

1) непредставление налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с российским законодательством о налогах и сборах является обязательным;

2) включение в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений.

Налоговая декларация - это письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено налоговым законодательством.

Налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по установленной форме на бумажном носителе или в электронном виде не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. В случае прекращения существования источников доходов до конца налогового периода налогоплательщики обязаны представить налоговую декларацию о фактически полученных доходах в текущем налоговом периоде в пятидневный срок со дня прекращения их существования. При прекращении в течение календарного года иностранным физическим лицом деятельности, доходы от которой подлежат налогообложению, и выезде его за пределы территории Российской Федерации налоговая декларация о доходах, фактически полученных за период его пребывания в текущем налоговом периоде на территории России, должна быть представлена им не позднее чем за один месяц до выезда за пределы территории Российской Федерации (ст.229 НК РФ).

В налоговых декларациях физические лица указывают все полученные ими в налоговом периоде доходы, источники их выплаты, налоговые вычеты, суммы налога, удержанные налоговыми агентами, суммы фактически уплаченных в течение налогового периода авансовых платежей, суммы налога, подлежащие уплате (доплате) или возврату по итогам налогового периода. При этом налоговым периодом признается календарный год (ст.216 НК РФ).

Налоговая декларация подается также по налогу на добычу полезных ископаемых (ст.345 НК РФ).

Понятие иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, в законе не определено. Перечень этих документов зависит от вида налога или сбора. Так, в соответствии со статьей ЗЗЗ7 НК РФ индивидуальные предприниматели, осуществляющие пользование объектами животного мира по лицензии, не позднее 10 дней с даты получения такой лицензии представляют в налоговые органы по месту своего учета сведения о полученных лицензиях (разрешениях) на пользование объектами животного мира, суммах сбора, подлежащих уплате, и суммах фактически уплаченных сборов.

Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов путем непредставления декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, есть тогда, когда лицо умышленно с целью неуплаты налогов (сборов) по истечении законодательно установленных сроков не подало декларацию или иные документы в соответствующий орган.

Включение в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных сведений состоит в умышленном указании в них любых не соответствующих действительности сведений, например о размерах доходов и налоговых вычетов или льгот, о наличии факта государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, о наличии лицензии на природопользование и т.д. В отличие от прежней редакции статьи, закон ныне прямо устанавливает, что сведения должны быть заведомо ложными, а не искаженными. Такая терминология является более привычной и понятной в уголовном праве и подчеркивает наличие достаточных для криминализации деяния (криминалообразующих) признаков.[12]

Обязательным условием привлечения лица к уголовной ответственности является крупный размер уклонения. Его понятие дано в примечании к статье. Признание уклонения крупным зависит от наличия нескольких факторов:

временного - ее составляет сумма налогов и (или) сборов за период в пределах трех финансовых лет подряд;

количественного - сумма должна быть больше ста или трехсот тысяч рублей;

долевого - доля неуплаченных налогов и (или) сборов должна превышать 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов.

Сочетание этих факторов позволяет выделить две разновидности крупного размера налогов и (или) сборов:

1) превышающая 300 тыс. рублей. Граница в 300 тыс. рублей безусловно свидетельствует о совершении лицом налогового преступления, вне зависимости от времени, в течение которого происходило уклонение (оно может быть и менее трех финансовых лет), и той доли, которую реально составляют эти 300 тыс. от всей суммы налогов и (или) сборов, подлежащих уплате;

2) превышающая 100 тыс. рублей. В этом случае, однако, необходимо, чтобы уклонение продолжалось подряд в течение трех финансовых лет и доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышала 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов.

Преступление окончено с момента фактической неуплаты налогов и (или) сборов за соответствующий налогооблагаемый период в срок, Установленный налоговым законодательством.

Субъективная сторона характеризуется прямым умыслом. Неумышленное совершение ошибок при расчете ставки налога или Залоговой базы может быть наказано как налоговое правонарушение.

Субъектом выступает физическое лицо (гражданин России, лицо без гражданства, иностранный гражданин), имеющее облагаемый налогом доход и обязанное уплачивать с него налоги и (или) сборы.

В части 2 ст. 198 УК РФ предусмотрено ужесточение наказания за то же деяние, если оно совершено в особо крупном размере.

Уклонение лица от уплаты налога признается совершенным в особо крупном размере, если:

сумма неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 1,5 млн рублей, вне зависимости от времени, в течение которого происходило уклонение, и той доли, которую реально составляет эта сумма от всей суммы налогов и (или) сборов, подлежащих уплате; или

сумма неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 500 тысяч рублей. В этом случае необходимо, чтобы уклонение продолжалось подряд в течение трех финансовых лет и доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышала 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов. )