Степень готовности изделия, используемая для определения ставки заводских накладных расходов, в разных функциональных подразделениях разная. Это зависит от того, какой вид затрат наиболее соответствует действительности на данном производстве и какова, связанная с этим динамика затрат. В одном подразделении для определения коэффициента использования, целесообразно исходить из прямых трудозатрат в человеко-часах, в другом имеет смысл опираться на показатель в машино-часах как наиболее характерный для данного производства. Сравнение отнесенных накладных расходов с фактическими, позволяет определить в каких случаях в течение года на производственную себестоимость было отнесено слишком мало накладных расходов (недопоглощенные накладные расходы), а в каких слишком много (избыточно поглощенные заводские расходы).

Формулы недопоглощенных и избыточно поглощенных заводских накладных расходов выглядят следующим образом:

Недопоглощенные расходы = Отнесенные накладные < Фактические накладные

Избыточно поглощенные расходы = Отнесенные накладные > Фактические накладные

В конце года разница между фактически отнесенными накладными расходами и отнесенными накладными расходами, если она существует и несущественна, исчерпывается в себестоимости реализованной продукции. Если же эта разница существенна, то тогда затраты на незавершенное производство, себестоимость готовой и реализованной продукции на конец года корректируются, соответственно в единицах продукции или денежных единицах, пропорционально величине отклонения фактических накладных расходов от распределенных.

Типичные записи в журнале при учете операций позаказной калькуляции затрат имеют следующий вид:

1. Отнести прямые затраты и прямой труд на продукт-заказ “X”

2. Отнести заводские накладные расходы на незавершенное производство по продукту-заказу “X”

3. Занести в учет фактические накладные расходы по заказу “X”

4. Переместить обработанные изделия по заказу “X”

5. Занести в учет продажу готовой продукции по заказу “X”

В этом же вопросе нужно уделить внимание характеристикам производственной мощности.

Термин мощность означает «степень сдерживания», «верхний предел». Дефицит машинного времени, материалов и т. д. может решающим образом сказаться на ограничении производства и продаж. Администрация в целях текущего планирования и контроля устанавливает верхний предел мощности предприятия, принимая во внимание технические и экономические факторы. Обычно именно администрация, а не внешние факторы определяют верхнюю границу производственных мощностей. При определении пределов производственной мощности руководство учитывает собственные решения относительно приобретения основных средств. В свою очередь, менеджеры, изучив возможный эффект от этих капитальных затрат, при ведении хозяйственных операций на годы вперед, подготавливают решения по станкам и оборудованию.

Очень важно выяснить различные характеристики (знаменателя) производственной мощности, поскольку это влияет на оценку плановых показателей и определение результатов деятельности. Это также отражается на избыточной и недостаточной поглощаемости заводских накладных расходов.

Производственная мощность – это способность производить продукцию в течение заданного периода времени. Ее верхний предел обуславливается наличием помещений, оборудования, трудовых ресурсов, материалов и капитала. Производственная мощность может выражаться в единицах продукции, денежных единицах, трудозатратах и т. д. Существует четыре основных уровня производственной мощности:

1. Теоретическая. Она представляет собой объем хозяйственных операций, который может быть достигнут в идеальных условиях работы с минимально возможным отрицательным результатом. Это максимально возможный выход продукции, называемый также идеальной, паспортной или максимальной производственной мощностью.

2. Практическая. Это наивысший уровень производства, который достигается предприятием при сохранении приемлемой степени эффективности с учетом неизбежных потерь производственного времени (отпуска, выходные и праздничные дни, ремонт оборудования), также называется максимальной практической производственной мощностью.

3. Нормальная. Нормальная производственная мощность есть средний уровень хозяйственной деятельности, достигаемый для удовлетворения спроса на производимые предприятием товары и услуги в течение целого ряда лет с учетом сезонных и циклических колебаний спроса, тенденций его роста или сокращения.

4. Ожидаемый годовой объем производства. Это понятие близкое к нормальной производственной мощности, но с тем отличием, что оно ограничено одним определенным годом. Эту характеристику называют также плановой производственной мощностью.

В зависимости от того, какой уровень производственной мощности будет выбран для определения ставки заводских накладных расходов, зависит потенциально долгосрочный эффект на избыточную и недостаточную поглощаемость накладных расходов.

Можно также отметить, что можно использовать калькуляцию по нормативным затратам в сочетании с позаказной калькуляцией. Калькуляция нормативных затрат является тем инструментом, который может дополнить позаказную калькуляцию. Позаказная калькуляция применяется тогда, когда определенными затратами предусматривается одной составной единицы продукции, или небольшой партии самостоятельных изделий. Единицы продукции индивидуализируются сообразно специфическим требованиям покупателей. Установление нормативных затрат может быть полезным при предварительном производстве расчетов по прямым материалам, нормативным заводским накладным расходам, прямому труду необходимым для выполнения каждого заказа. Оно и понятно, т. к. это сочетание позволяет реально оценить степень риска при производстве, упростить жизнь менеджера и бухгалтера, сократить затраты времени при анализе конечных результатов деятельности предприятия на определенном отрезке времени.

Попроцессный метод

Сейчас рассмотрим другую систему, такую, в которой производственные затраты аккумулируются по одинаковым продуктам производства. Компания может применять для одних продуктов производства попроцессную калькуляцию, а для других – позаказную. При попроцессной калькуляции производственные затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам. Полные производственные затраты аккумулируются по двум основным статьям – прямым материалам и конверсионным затратам (сумме прямых затрат на оплату труда и отнесенных на себестоимость готовой продукции заводских накладных расходов). Удельная себестоимость получается путем деления полной себестоимости, относимой на счет центра затрат, на объем производства этого центра затрат. В этом смысле удельная себестоимость есть усредненный показатель. Попроцессная калькуляция удобна для тех компаний, которые производят сплошную массу одинаковой продукции посредством ряда операций или процессов. В общем плане попроцессная калькуляция используется в таких отраслях как нефтяная, угольная, химическая, текстильная, бумажная и т. д.

Поскольку удельная себестоимость при попроцессной калькуляции представляет собой усредненный показатель, то и попроцессная система учета требует меньшего числа хозяйственных операции, чем позаказная система. Именно поэтому многие компании предпочитают пользоваться попроцессной калькуляцией затрат. В любом случае, прежде чем остановиться на конкретной системы, необходимо уяснить принципиальные особенности каждой системы в более широком плане. Обычно выбор того или иного метода калькулирования в значительной степени зависит от характеристик производственного процесса и видов производимой продукции. Если это продукция одного типа, она продвигается от одного технологического участка к другому непрерывным потоком, предпочтительным является метод попроцессной калькуляции затрат. Однако если затраты на производство различных видов продукции значительно отличаются друг от друга, то применение попроцессной калькуляции не сможет обеспечить производителя адекватной информацией, поэтому здесь более уместно воспользоваться методом позаказной калькуляции. )