Для многих предприятий существенное значение имеет льгота по прибыли, направленной на погашение убыт­ков. Хотя содержание п. 4.6 по данному вопросу инструкции ГНС РФ от 10 августа 1995 года по существу не отличается от текста ранее действовавшей инструкции, однако при пользо­вании этой льготой допускаются ошибки. По предприятиям, получившим в предшествующем году убыток (по данным годо­вого бухгалтерского отчета за 1992 и последующие годы), ос­вобождается от уплаты налога часть прибыли, направленная на его покрытие в течение последующих 5 лет. Воспользо­ваться этой льготой можно при условии полного использова­ния на указанные цели резервного и других аналогичных по назначению фондов предприятия, создание которых предусмот­рено законодательством РФ; практически речь идет о резерв­ном фонде, так как других аналогичных по содержанию фондов на наших предприятиях нет, да и резервные фонды имеют дале­ко не все. Правда, с выходом Закона "Об акционерных обще­ствах" создание в них резервных фондов стало обязательным.

При определении данной льготы в расчет принимается полученный предприятием за год убыток только от реализа­ции продукции (работ, услуг). Не учитывается при расчете данной льготы, в частности, убыток, возникший по причине необоснованного включения в себестоимость продукции зат­рат, повлекших сокрытие или занижение прибыли.

Не учитывается при определении рассматриваемой льго­ты также превышение фактических расходов на оплату труда по сравнению с их нормируемой величиной. Казалось бы, в связи с. отменой с 1 января 1996 года налога с превышения нормируемых затрат на оплату труда об этом последнем об­стоятельстве можно было бы уже не говорить. Но это не так. Ведь льгота предоставляется на погашение убытка предше­ствующего года в течение последующих 5 лет, значит, ука­занное ограничение по определению суммы льготы надо будет учитывать и в 1997 году, вплоть до 2000 года.

Еще одно существенное положение: сумма убытка, на по­крытие которого направляется прибыль, освобождаемая от налогообложения, распределяется равными долями на пос­ледующие пять лет. Если, например, по отчету за 1996 год предприятием получен убыток в сумме 1200 млн. руб., то в 1997 году на его покрытие можно направить только 240 млн. руб. (1200:5 = 240 млн. руб.). Конечно, предприятию, имею­щему миллиардный оборот, трудно понять, почему нельзя сразу покрыть всю сумму убытка, а нужно растягивать этот процесс на 5 лет. Но закон есть закон и его следует соблюдать.

В то же время было бы уместно прислушаться к голосу прак­тиков и установить, что если убыток предшествующего года не превышает, например, 100 минимальных размеров оплаты тру­да, то при определении льготы предприятие может по своему усмотрению распределять его или не распределять на 5 лет.

Сказанное вовсе не означает, что в настоящее время предприятие обязано распределять сумму убытка на 5 лет. Такой обязанности у предприятия нет, оно может в следую­щем году полностью погасить убыток прошлого года, неза­висимо от его размера, но льготой при налогообложении прибыли будет пользоваться только в размере пятой части от суммы убытка. Нельзя диктовать предприятию, как ему расхо­довать свою чистую прибыль, но можно, конечно, определять, какая часть этих расходов и в каком порядке учитывается при определении льготы по налогу на прибыль.

Если в приведенном выше примере предприятие напра­вит в 1997 году на покрытие убытка прошлого года 1 200 млн. рублей, то облагаемая налогом прибыль уменьшается только на 240 млн. рублей.

При пользовании данной льготой следует иметь ввиду, что не учитываются в налоговом расчете такие убытки, получен­ные от превышения лимитов, норм и нормативов, уста­новленных законодательством РФ по учету затрат, включаемых в себестоимость продукции для целей налогообложения (в настоящее время - в соответствии с постановлением Прави­тельства РФ от 1 июля 1995 года № 661). Имеются в виду затраты, превышающие установленные нормативы расходов на рекламу, на представительские цели, на уплату процентов за кредиты банков сверх ставки рефинансирования Централь­ного банка РФ (увеличенной на три пункта) и т.п.

Облагаемая налогом прибыль уменьшается также на сумму затрат на пополнение страховых резервов по страхованию жизни работников в пределах процента, предусмотренного в структуре тарифной ставки, согласованной с Федеральной службой России по надзору за страховой деятельностью.

Все перечисленные выше льготы, как отмечалось, не дол­жны уменьшать фактическую сумму налога, исчисленную без учета льгот, более чем на 50 процентов.

Допустим, что облагаемая налогом прибыль (без вычета льгот) составила в первом квартале 960 млн. руб. Затраты предприятия на приобретение машин и оборудования со­ставили за квартал 240 млн. руб., расходы на содержание заводского общежития - 290 млн. руб., в том числе в пре­делах утвержденных местной администрацией норм - 260 млн. руб. Затраты на проведение опытно-конструкторских работ составили 120 млн. руб. На покрытие убытков прошлого года, составивших 80 млн. руб., направлено 16 млн. руб. Общая ставка налога на прибыль составила 35%. Какую сумму нало­га должно уплатить предприятие за данный квартал, если сумма начисленного с начала года износа основных произ­водственных фондов составила 42 млн. рублей?

Для ответа на поставленный вопрос определим сначала фак­тическую сумму налога на прибыль, исчисленную без учета льгот:

960 млн. руб. х 35% = 336 млн. руб.

Следовательно, исчисленная с учетом льгот сумма нало­га на прибыль не может быть меньше 168 млн. руб. (336 : 2).

Теперь определим общую сумму льгот, на которую имеет право предприятие:

по капитальным вложениям

240 млн. руб. - 42 млн. руб. = 198 млн. руб.

по расходам на содержание социально-бытовых объектов (заводского общежития)

260 млн. руб.

по затратам на НИОКР 960 млн. руб. х 10% = 96 млн. рy6.

(при фактически затраченной на эти цели сумме 120 млн. руб.)

по затратам на покрытие убытков прошлого года

80 млн. руб. : 5 = 16 млн. руб.,

что соответствует фактической сумме затрат на эти цели

ИТОГО: 198 +260 +96+ 16 = 570 млн. руб.

Облагаемая налогом прибыль с учетом льгот составила бы 390 млн. руб. (960-570), а сумма налога на прибыль - 136,5 млн. руб. (390 х 35%). Однако с учетом установленного огра­ничения она не может быть меньше 168 млн. руб. Эта сумма (168 млн. руб.)подлежит внесению в бюджет.

Ставки налога на прибыль предприятий понижаются на 50 процентов, если от общего числа их работников инвалиды состав­ляют не менее 50 процентов. При определении права на получе­ние данной льготы в среднесписочную численность не включаются инвалиды, работающие по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.

Федеральным Законом "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" от 31 декабря 1995 года № 227-ФЗ отменена льгота в части дивидендов, направляе­мых физическими лицами на развитие производства. В 1995 году дивиденды, выплачиваемые предприятиями физическим лицам, в случае их инвестирования внутри предприятия на техническое перевооружение, расширение производства и т.п., у начислившего их предприятия исключались из облагаемой налогом прибыли. С 1 января 1996 года этой льготы нет.

Рассматриваемая льгота отменена только для предприя­тий - юридических лиц. Что касается физических лиц, то если они инвестируют полученные ими дивиденды на техническое перевооружение предприятий, их реконструкцию, расширение, пополнение оборотных средств, строительство и реконструк­цию объектов социальной инфраструктуры и т.п., то они подо­ходным налогом не облагаются (Закон РСФСР "О подоходном налоге с физических лиц", ст.3, п.10).

Если предприятие осуществляет несколько разных ви­дов деятельности, по которым установлены различные став­ки налога на прибыль, то льготы, уменьшающие облагаемую налогом прибыль, также необходимо распределить по указан­ным видам деятельности. Это распределение производится пропорционально выручке, полученной отдельно по каждому виду деятельности в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг). )