В настоящее время большинство тех, кому предстоит работать с Налоговым кодексом, сошлись на необходимости его дальнейшего совершенствования. Думается, что еще достаточно времени для его доработки посредством поправок, не затрагивающих саму структуру кодекса, в которой удовлетворено большинство специалистов.

На сегодняшний день достоинства и преимущества Налогового кодекса состоят в следующем:

1. Закрепление и развитие в НК Российской Федерации конституционных прав и гарантий, как-то: о невозможности лишения кого-либо имущества иначе как по решению суда; о праве каждого на возмещение причиненного государством вреда, возникшего по вине налогового органа; об обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы; о непридании обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщика; о недопущении установления на территории России налогов и сборов, нарушающих единое экономическое пространство и введение препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и денежных средств.

2. Возможность использования в налоговом праве институтов, понятий и терминов финансового и других отраслей права, например, гражданского и семейного в том значении, в каком они используются в этих отраслях права, если иное не установлено НК Российской Федерации.

3. Введение системы понятий и терминов, применяемых в налоговых правоотношениях, включая те, которые будут применяться для целей налогообложения в несколько ином смысле, чем это принято в гражданском законодательстве. Данные понятия распределены по всему тексту НК Российской Федерации. К ним относятся определения: законодательства о налогах и сборах (ст. 1); налога и сбора (ст. 8); организации, физического лица, индивидуального предпринимателя, налогового резидента, бюджета, банка, счета, источников выплаты доходов (п. 2, ст. И); федеральных, региональных и местных налогов и сборов (ст. 12); специальных налоговых режимов (ст. 18); налогоплательщика и плательщика сборов (ст. 19); взаимозависимых лиц (ст. 20); налоговых агентов (ст. 24); налоговых органов (ст. 30); объекта налогообложения (ст. 38), и другие.

Однако, следует согласиться с мнением о том, что все имеющиеся определения, к сожалению, пока еще не образуют стройную и законченную систему налогового права, но вместе с тем являются необходимыми предпосылками на пути ее построения[40].

4. Расширение и конкретизация прав налогоплательщиков, обеспеченных соответствующими обязанностями налоговых органов: право получать от налоговых органов бесплатную информацию по указанному кодексом перечню вопросов; право получать от налоговых органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах (п. 1 ст. 32). При этом в соответствии с п. 1 ст. 111 кодекса, выполнение налогоплательщиком письменных указаний налоговых органов ябляется обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика. Новый кодекс предоставляет право налогоплательщикам использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах, а также право получать инвестиционный налоговый кредит, отсрочку или рассрочку на уплату налогов. Несомненным шагом вперед является подробная регламентация права на своевременный зачет или возврат излишне уплаченных или взысканных сумм налогов; возможности предоставлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично или через представителя.

5. Возможность использования для целей налогообложения фактических цен реализации товаров, даже если цены ниже фактической себестоимости. В соответствии со ст. 40 НК Российской Федерации для целей налогообложения должны приниматься цены, установленные в договоре. Это нововведение делает невозможным для налоговых органов требовать от налогоплательщиков, при приемке бухгалтерской отчетности с убытком от реализации, безусловного доначисления НДС, налога на прибыль, налога на пользователей автомобильных дорог.

6. Установление порядка проведения налоговых проверок (ст. 87- 105 НК Российской Федерации) и наложение налоговых санкций. Большим плюсом является то, что теперь, согласно статье 75 НК Российской Федерации, общая сумма пени не может превышать сумму неуплаченного налога. Таким образом, выявление при проверке достаточно давних нарушений не повлечет теперь уплату огромных сумм в виде пени, во много раз превышающих неуплаченный налог.

Кроме очевидных достоинств нового Налогового кодекса Российской Федерации, уже сейчас можно отметить его существенные недостатки. Хотя разработка кодекса велась давно, его принятие прошло весьма поспешно, что не могло не сказаться на его качестве. Противоречивость некоторых норм, неоднозначность формулировок, обилие опечаток, лексических и терминологических ошибок предоставляют возможности налогоплательщикам и налоговым органам для произвольного манипулирования нормами НК, уклонения от уплаты налогов, а фактически - затрудняют уплату и сбор налогов.

Эта проблема приобрела в наши дни особую остроту. Например, И.В. Горский считает неверным, что многим, в том числе и официальным лицам, главная причина уклонения от уплаты налогов видится в высоком уровне обложения[41]. Соответственно, на его взгляд, является неверным и способ повышения собираемости налогов, а именно путем их снижения Кроме того, выражается мнение, что хотя связь между тяжестью налога и уклонением от его уплаты несомненна, более важной является связь между уклонением от налога и возможностью такого уклонения, представляемого налоговым законодательством.

Налогоплательщик в отдельных случаях стремится уклониться от уплаты налога вне зависимости от того, мал он или велик[42]. Такое утверждение справедливо для круга налогоплательщиков с низким уровнем правового сознания и налоговой дисциплины, и не совсем верно для добросовестных налогоплательщиков. Поэтому желательно не только устранять лазейки в налоговой системе, но и повышать уровень правосознания налогоплательщика.

В условиях ранее действовавшего налогового законодательства некоторые налогоплательщики годами могли находиться в состоянии перманентной налоговой проверки. В некоторых случаях такое положение вещей мешало нормальному функционированию организаций. Под угрозой проведения следующих проверок, число которых не было ограничено, многие налогоплательщики сознательно отказывались от защиты своих прав, несмотря на низкое качество акта проверки и незаконность решения по такому акту. Теперь же, статьей 87 НК Российской Федерации предусмотрено, что проверкой могут быть охвачены не более чем три календарных года деятельности налогоплательщика, предшествовавшие году проведения проверки. При этом запрещается проведение повторных выездных проверок по одним и тем же налогам за уже проверенный период. Вышеназванные положения ограждают налогоплательщиков от произвольного увеличения числа контрольных мероприятий. Кроме того, гарантией соблюдения прав налогоплательщиков является четкое установление процедуры таких проверок.

7. Значительное снижение размера налоговых санкций по сравнению с прежним налоговым законодательством. Здесь существует столкновение мнений законодателя и Конституционного Суда Российской Федерации. По мнению членов Конституционного Суда, рассмотревшего вопрос о соответствии п.п. 3, 23 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1923 года «О федеральных органах налоговой полиции» Конституции Российской Федерации, пени не относятся к штрафным санкциям, а носят восстановительный характер, что, на наш взгляд, не верно.

В НК нашла отражение позиция Конституционного суда Российской Федерации, который в одном из своих решений рассмотрел пени не в качестве финансовых санкций, а как выплаты, носящие восстановительный характер[43].

Налоговый кодекс Российской Федерации содержит смысловые неточности, способные оказать негативное влияние на функционирование и развитие налоговой системы в России. Например, по смыслу статьи 1 НК Российской Федерации, нормативные правовые акты органов исполнительной власти по вопросам, связанным с налогообложением, не относятся к законодательству о налогах и сборах. При этих обстоятельствах действия налогоплательщика, нарушающие такие акты, не могут квалифицироваться как нарушение законодательства о налогах и сборах. Далее, нормой, содержащейся в п. 2 ст. 23 НК Российской Федерации, на налогоплательщиков возложена обязанность уведомлять налоговый орган о реорганизации или ликвидации обособленных подразделений, созданных на территории России. Учитывая, что термины «реорганизация» и «ликвидация» должны применяться в том значении, в котором они определены в гражданском законодательств, неминуемо возникает проблема в применении п. 2, ст. 23 НК Российской Федерации, поскольку Гражданский кодекс предполагает возможность реорганизации и ликвидации лишь юридических лиц. Ликвидация или реорганизация структурного подразделения юридического лица невозможна и представляет собой правовой нонсенс[44]. Здесь же говорится об обязанности налогоплательщика уведомлять налоговый орган о прекращении своей деятельности, однако понятие «прекращение деятельности» отсутствует как в налоговом, так и в гражданском законодательстве, действующем на сегодняшний день. )