Организация службы внутреннего контроля на предприятии

ВВЕДЕНИЕ        2

Аудит тАУ предпринимательство или юридическая деятельность?        4

СИСТЕМА ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ПРЕДПРИЯТИЯ. СУЩЕСТВОВАНИЕ И ОЦЕНКА

ЭФФЕКТИВНОСТИ        27

1. Понятие и элементы системы внутреннего контроля        28

2. Цели руководства предприятия при организации СВК        29

3. Принципы изучения аудитором СВК        30

4. Задачи аудиторов при изучении и оценке СВК        32

5. Пример по выполнению задач СВК при реализации продукции        33

6. Итоги оценки СВК        35

Литература        39

ВВЕДЕНИЕ

Настоящая работа является продолжением предыдущей курсовой работы и, также посвящена вопросам организации службы внутреннего контроля на предприятии.

В условиях развития рыночных отношений и расширения хозяйственных связей между организаВнциями разных форм собственности и организационВнно-правовых форм особое значение имеют достоВнверность и точность финансовой отчетности, опираВнясь на которую субъект хозяйствования выбирает своего партнера, устанавливает взаимоотношения и определяет форму расчета со своими клиентами и поставщиками, решает вопрос о вложении своих средств. При получении кредита в банке, выпуске проспекта эмиссии и размещении акций и облигаВнций, при инвестировании средств инвесторы все чаВнще требуют от эмитента аудиторское заключение, подтверждающее чистоту (достоверность) его фиВннансовой отчетности.

Аудитор в своем заключении должен устаноВнвить достоверность бухгалтерской и финансовой отВнчетности, платежно-расчетной документации отВндельных хозяйственных операций, налоговых деклаВнраций и других финансовых обязательств и требоваВнний. Кроме того, аудитор, как правило, дает рекоВнмендации по улучшению финансового положения предприятия, повышению эффективности его деяВнтельности, выявлению неиспользованных резервов производства. Аудит проводится как вневедомственВнная независимая проверка на основе заключения договора аудиторской фирмы (аудитора) и организаВнции и является разновидностью предпринимательВнской деятельности.

В хозяйственной практике России в соответстВнвии с постановлением Правительства Российской Федерации от 7 декабря 1994 г. № 1355 и постановВнлением Правительства Российской Федерации от 25 апреля 1995 г. № 408 начиная с отчета за 1994 г. ввеВндены обязательные аудиторские проверки:

тАворганизаций,  имеющих организационно-правовую форму акционерного общества открытого типа независимо от числа участников (акционеров) и размера уставного капитала;

тАворганизаций в зависимости от вида деятельВнности;

тАвбанков и других кредитных учреждений;

тАвстраховых организаций и обществ взаимного страхования;

тАвтоварных и фондовых бирж;

тАвинвестиционных институтов (инвестиционные и чековые инвестиционные фонды, холдинговые компании);

тАввнебюджетных фондов, источниками образоВнвания средств которых являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязаВнтельные отчисления, производимые юридическими и физическими лицами;

тАвблаготворительных        и        иных (неинвестиционных) фондов, источниками образоваВнния средств которых являются добровольные отчисВнления юридических и физических лиц.

Кроме того, начиная с отчета за 1994 г. обязаВнтельной ежегодной аудиторской проверке подлежат организации независимо от размеров, если в их усВнтавном капитале имеется доля, принадлежащая иноВнстранным инвесторам.

Начиная с бухгалтерского отчета за 1995 г. обязательной аудиторской проверке подлежат оргаВннизации (за исключением находящихся полностью в государственной или муниципальной собственности) при наличии хотя бы одного из следующих финансоВнвых показателей их деятельности:

• объема выручки от реализации продукции  (работ, услуг) за год, превышающего в 500 тыс. раз установленный законодательством Российской ФеВндерации минимальный размер оплаты труда;

• суммы актива баланса, превышающей на коВннец отчетного года в 200 тыс. раз установленный заВнконодательством Российской Федерации минимальВнный размер оплаты труда.

При этом минимальный размер оплаты труда, если он в течение года менялся несколько раз, приВннимается в среднегодовом исчислении за отчетный год.

Однако эти положения не относятся к эконоВнмическим субъектам, которые находятся полностью в государственной или муниципальной собственности. Таким образом, вне сферы аудиторских проверок остается достаточно большой круг бюджетных оргаВннизаций, а также предприятия государственной и муниципальной собственности.

Наряду с обязательными аудиторскими проВнверками могут быть инициативные и целевые проВнверки (при подготовке и регистрации проспекта эмиссии, получении банковского кредита или кредита из целевых фондов и т.п.). При этом следует иметь в виду, что аудит - это дорогостоящее мероприятие, финансирование котоВнрого часто приходится осуществлять из чистой приВнбыли. Поэтому многие малорентабельные и убыточВнные предприятия не могут позволить себе проведеВнние инициативных аудиторских проверок. С этим особенно часто приходится сталкиваться, когда росВнсийские предприятия готовят заявки в международВнные фонды или банки (Европейский банк реконстВнрукции и развития, Международный валютный фонд и т.д.), к которым необходимо приложить аудиторВнские заключения международных аудиторских фирм, услуги которых особенно дороги. Часто для подгоВнтовки такого заключения приходится брать специВнальный кредит.

В этой связи многие организации формируют специальные подразделения, которые осуществляют контроль за состоянием бухгалтерского учета, проВнводят комплексный анализ хозяйственной и финанВнсовой деятельности экономического субъекта с цеВнлью наметить пути наиболее эффективного развития и выявить резервы предприятия и его основных подВнразделений. Создание таких подразделений позвоВнляет отделить оперативную работу бухгалтерской службы от методологической и стратегической деяВнтельности специальных подразделений, которое выВнполняют функцию внутреннего контроля фирмы.

Деятельность таких подразделений часто называют внутренним аудитом, что имеет место даже в проВнграмме проведения квалификационных экзаменов на получение квалификационного аттестата аудитора. Однако вряд ли это верно, хотя в мировой практике такое название встречается. Указанное название противоречит нормативным документам, принятым в России. Так, в Указе Президента Российской ФедеВнрации от 22 декабря 1993 г. № 2263 "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" и во ВреВнменных правилах аудиторской деятельности в РосВнсийской Федерации дано определение аудиторской деятельности: "аудит представляет собой предприВннимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомстВнвенных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетВнности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказаВннию других аудиторских услуг". Следовательно, внутВнренний контроль не совпадает с наиболее сущестВнвенными признаками аудита - предпринимательским характером деятельности и независимостью.

В этом месте, мне хотелось - бы сделать небольшое отступление от основной темы настоящей работы и рассмотреть аудиторскую деятельность с точки зрения её сущности: что такое аудит тАУ предпринимательство или юридическая деятельность?

Аудит тАУ предпринимательство или юридическая деятельность?

Существует устойчивый миф о предпринимательском характере аудита, получивший нормативное закрепление во Временных правилах аудиторской деятельности в Российской Федерации (далее - Правила), утвержденных Указом Президента РФ от 22 декабря 1993 г. N 2263 "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации".

Указанными Правилами определено, что "аудиторская деятельность - аудит представляет собой предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг" (п.3).

Перечень "иных аудиторских услуг" приведен в п. 9 Правил. Он включает постановку, восстановление и ведение бухгалтерского (финансового) учета, составление деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности, анализ хозяйственно-финансовой деятельности, оценку активов и пассивов экономического субъекта, консультирование в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, обучение по профилю аудиторской деятельности, оказание других профильных услуг.

В специальной литературе приведенное нормативное определение аудита неоднократно подвергалось критике. Чаще всего - за отождествление понятий "аудиторская деятельность" и "аудит" (именно поэтому приходится вводить термин "собственно аудит" для обозначения аудиторской проверки как таковой, чтобы отличить ее от аудиторской деятельности, не сводящейся только к проверкам). Подвергается сомнению также само "разграничение.. аудиторской деятельности как бы на два блока работ - проведение проверок и прочие аудиторские услуги".

Что касается отнесения аудита к предпринимательству, то исследователи или не видят здесь никакой проблемы, или считают, что в этом как раз и состоит преимущество данного определения. "Это означает, что все отношения, возникающие между аудиторскими организациями и их клиентами, регулируются Гражданским кодексом РФ". С этим нельзя согласиться. Отношения профессионального аудитора и клиента по поводу, по крайней мере, обязательной аудиторской проверки во многом регулируются актом публичного права - упомянутыми Временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации. В то же время объектом регулирования гражданского закона являются не только (и не столько) предпринимательские отношения, а вообще "имущественные и связанные с нимитАж неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности их участников" (п.1 ст.2 ГК РФ). Следовательно, пока между клиентом и аудитором будут сохраняться имущественные отношения, они никогда не выпадут из сферы гражданско-правового регулирования, а это никак не зависит от признания (или непризнания) аудита предпринимательской деятельностью. Положительно отнесясь к "предпринимательской" формулировке в Правилах, аудиторы фактически соглашаются с тем, что извлечение прибыли является основной целью их профессиональной деятельности. Указанная цель представляет собой важнейший элемент любой известной модели предпринимательства. В качестве критерия последней она легально закреплена и утратившими силу нормами Закона РiСР от 25 декабря 1990 г. N 445-1 "О предприятиях и предпринимательской деятельности" (ст.1), и действующим ГК РФ, в котором предпринимательской признается "самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке" (п.1 ст.2).

Однако при выявлении сущности аудита недостаточно использовать категорию цели и входящее в ее смысловое поле понятие.

Таким образом, должна существовать конструктивная связь между декларируемыми целями аудиторской деятельности и формой ее организации, включающей организационно-правовую основу аудита, способы и методы его осуществления, специальную компетенцию. Между тем, происходит настоящая "понятийная катастрофа", когда порой не различают даже те понятия, которые многократно анализировались классиками марксизма.

Юристы, впервые оформляя их правовой статус, нередко вынуждены применять устаревшие политэкономические представления. Такой подход нельзя признать оправданным, особенно когда понятия, стоящие за этими представлениями, несут на себе еще и деятельностную нагрузку, т.е. как люди их понимают, так и поступают на практике.

В полной мере это относится к понятию "предпринимательство" и к его инструментальному использованию при определении статуса той или иной деятельности, в частности, аудиторской8.

Недостаточная определенность легальной формулировки предпринимательства приводит к тому, что любой систематически получаемый доход от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг может трактоваться как предпринимательская прибыль, а лица, его получающие, "приговариваются" к регистрации в качестве предпринимателей. Можно ли понять логику законодателя, относящего подрабатывающего репетиторством школьного учителя к категории предпринимателей "со всеми вытекающими отсюда правовыми и нравственными последствиями", в то время как уставная деятельность частной школы, в которой работает упомянутый учитель, не признается предпринимательской? Более того, если государственный служащий наймется к школьнику репетитором, его деятельность также не будет считаться предпринимательской.

Поскольку правоприменительная практика во многом формируется налоговыми органами государства исходя из фискальных интересов, а также в силу неоправданно широкой трактовки предпринимательства ничто не мешает отнести к субъектам предпринимательской деятельности, как минимум, еще две категории лиц, самостоятельно выступающих в гражданском обороте. Во-первых, это рантье - те, кто получает незаработанный доход, будь то земельная рента, доход от ценных бумаг или других современных источников ренты, иными словами, это "лица, совершенно отделенные от участия в каком бы то ни было предприятии". Во-вторых, это лица привилегированных профессий, которые получают доход, используя предоставленные государством преимущества ими избранной социально значимой профессии, так называемые "профессиональные привилегии". Привилегиями в силу своей профессии обладают судьи и нотариусы, адвокаты и аудиторы, врачи и священнослужители, политики и журналисты, ученые и учителя.

Известно, что получать жалованье из государственного бюджета и одновременно быть предпринимателем законом запрещено. Но существует расхожее мнение, согласно которому для отнесения к предпринимательству деятельности, например, по оказанию услуг, достаточно соблюдения двух условий: во-первых, такая деятельность должна осуществляться на базе частной собственности, во-вторых, услуги должны систематически оказываться на возмездной основе, за плату, обусловленную соглашением.

Не вступая в дискуссию, процитируем лишь Основы законодательства Российской Федерации о нотариате от 11 февраля 1993 г. В этом документе законодателю, с нашей точки зрения, довольно точно удалось конституировать юридический статус нотариуса: "Источником финансирования деятельности нотариуса, занимающегося частной практикой, являются денежные средства, полученные им за совершение нотариальных действий и оказание услуг правового и технического характера.." (ст.23). "За выполнение действий.., когда для них законодательными актами Российской Федерации предусмотрена обязательная нотариальная форма, нотариус, занимающийся частной практикой, взимает плату по тарифам, соответствующим размерам государственной пошлины.. В других случаях тариф определяется соглашением между физическими и (или) юридическими лицами, обратившимися к нотариусу, и нотариусом. Полученные денежные средства остаются в распоряжении нотариуса" (ст.22). "Нотариальная деятельность не является предпринимательством и не преследует цели извлечения прибыли" (ст.1).

Характерно, что Правилами (п.10) также предусмотрена оплата услуг профессионального аудитора при проведении проверки по поручению органа дознания, следователя, прокурора, суда и арбитражного суда по ставкам, утверждаемым Правительством Российской Федерации.

Однако исполнительная власть так и не утвердила эти ставки именно по причине правового оформления аудита как предпринимательской деятельности. Ведь самим законодателем было заложено противоречие между предназначением аудита служить общественным и государственным интересам и его юридическим статусом. Не распространив на аудит некоммерческий статус, обычный для привилегированных профессий и составляющий одну из их первичных привилегий, и лишив его, таким образом, связанных с этим статусом преимуществ, было бессмысленно требовать от аудиторов проведения проверок в интересах государства по ставкам, им утверждаемым.

Существенную помощь в толковании предпринимательской деятельности оказывает ст. 34 Конституции РФ, из которой следует, что она является одной из разновидностей экономической. Таким образом, отказывая лицам, обладающим профессиональными привилегиями, в признании их предпринимателями, поскольку это не соответствовало бы сути избранных ими занятий, нельзя исключить участие представителей отдельных привилегированных профессий в экономической деятельности вообще.

Заметим, что капитал в экономическом смысле (а уставный капитал есть лишь его превращенная форма) является необходимым условием осуществления любой предпринимательской деятельности, если "исходить из его функции, а не из словоупотребления или наших терминологических потребностей". Занятие же аудиторской, как и нотариальной, адвокатской и медицинской практикой объективно не требует ни капитала, ни кредита, его замещающего. Предполагается, что имущественное положение лица, готовящегося открыть профессиональную практику, должно позволять ему снимать офис (бюро, контору, кабинет). Это может стать условием для занятия профессией: "нотариус должен иметь место для совершения нотариальных действий в пределах нотариального округа, в который он назначен на должность".

Лица привилегированных профессий должны быть достаточно обеспеченными, чтобы, с одной стороны, иметь объективную возможность противостоять корыстным соображениям при осуществлении профессиональных действий, а с другой - быть в состоянии нести имущественную ответственность за нанесенный ими ущерб. Выполнение негласного требования иметь определенный имущественный ценз обычно обеспечивается высокой платой за обучение профессии, квалификационную аттестацию и получение лицензии, разрешающей практику.

Государство и общество, закон и обычай наделяют определенных лиц привилегиями, поскольку признается их право на выполнение особых социально значимых функций (таких, как защита конституционных прав и свобод, охрана имущественных прав и законных интересов, сохранение жизни и помощь в спасении души). В свою очередь, указанные лица обязуются сделать выполнение этих функций основной целью и смыслом своего профессионального существования, о чем приносится присяга, дается клятва или обет. Таким образом, они отказываются от преследования цели извлечения прибыли и подчиняют себя строгой дисциплине, основы которой определяются профессиональными стандартами и канонами, правилами профессиональной этики. За их нарушение такие лица несут повышенную юридическую ответственность, они могут являться специальными субъектами отдельных преступлений. Так, за использование своих полномочий нотариусом, занимающимся частной практикой, или аудитором, работающим самостоятельно, "вопреки задачам своей деятельности и в целях извлечения выгод и преимуществ для себя или других лиц, если это деяние причинило существенный вред правам и законным интересам граждан или организаций либо охраняемым законом интересам общества или государства", предусмотрена уголовная ответственность согласно ст. 202 УК РФ. Указанная норма сконструирована законодателем исходя из того, что частная практика нотариусов и аудиторов связана с осуществлением правомочий, сходных с правомочиями должностных лиц органов государственной власти или местного самоуправления.

Само существование привилегированных профессий и, соответственно, осуществление их носителями социальных функций объективно невозможно без предоставления им профессиональных привилегий, которые обычно не принимают форму льгот. Их характер несколько иной. Например, согласно одной старинной докторской привилегии, по рецепту, выписанному врачом, пациенту обязаны выдать лекарство в любой аптеке мира. Одна из привилегий нотариуса состоит в том, что законодатель обусловливает вступление в законную силу определенной категории сделок их нотариальным удостоверением. Привилегия аудитора - в том, что его заключение по результатам аудиторской проверки является документом, имеющим юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов (п.17 Правил).

Одна из типичных привилегий - правообязанность не разглашать сведения, ставшие известными лицу привилегированной профессии в связи с совершением им профессиональных действий. Она в той или иной степени гарантируется государством (вплоть до абсолютной защиты тайны исповеди). Эта привилегия-гарантия настолько важная, что профессиональные привилегии чаще всего ассоциируются с ней. Так, в английском языке под "адвокатской (докторской, аудиторской) привилегией" понимается именно привилегия хранить профессиональную тайну. Характерно, что Правила также предусмотрели соответствующую обязанность для российских аудиторов (п.9, 14).

Привилегиями обладают и профессиональные ассоциации. Одна из них заключается в признании за такими объединениями определенной юрисдикции по отношению к своим членам, а членство в них обычно является условием открытия практики.

Знаком особой привилегии считается наличие у нотариуса личной печати с изображением государственного герба. Личную печать с указанием фамилии, имени и отчества имеет каждый врач. В соответствии с п.18 Правил она должна быть и у аудитора. Личная печать лица привилегированной профессии независимо от того, имеет он частную практику или работает под "фирмой", символизирует, во-первых, его персональную ответственность (эти лица как бы отмечены печатью личной ответственности), а во-вторых - профессиональную независимость, также являющуюся привилегией такого лица.

В предельной форме принцип профессиональной независимости сформулирован в Правилах: "При проведении аудиторской проверки и составлении заключения аудиторы независимы от проверяемого экономического субъекта, а также от любой третьей стороны, в том числе от государственных органов, поручивших им проведение проверки, а также собственников и руководителей аудиторской фирмы, в которой они работают" (п.12). Недоработка состоит в том, что этот принцип никак не увязан с принципом персональной ответственности аудиторов, работающих в качестве сотрудников фирм. По нашему мнению, этот юридический казус вызван противоречием между всегда личным - личностью аттестованного аудитора - осуществлением аудиторской или любой другой привилегированной профессиональной деятельности и принятыми в России правовыми формами ее организации. Практически не устраняет это противоречие императивное требование к аудиторским фирмам осуществлять свою деятельность при условии, что "в их уставном капитале.. доля, принадлежащая аттестованным аудиторам и (или) получившим лицензии аудиторским фирмам, составляет не менее 51 процента". Само по себе такое предписание по отношению к субъекту предпринимательской деятельности носит исключительный характер, и вместе с запретом осуществлять аудит в организационно-правовой форме открытого акционерного общества (согласно п.8 Правил) - форме, идеально приспособленной для предпринимательства, которому важно объединить капитал, а не лиц, - является косвенным подтверждением того, что и разработчики документов, регулирующих аудиторскую деятельность, осознают указанное противоречие.

Почему же аудит - деятельность, по всем типическим признакам не являющаяся предпринимательской, - был конституирован Правилами именно как предпринимательство?

В пункте 1 Правил аудиторская деятельность определяется как независимый вневедомственный финансовый контроль.

Как известно, в СССР финансовый контроль имел три основные формы:

а) общегосударственный (вневедомственный) финансовый контроль территориальных контрольно-ревизионных органов министерств финансов (союзного и союзных республик);

б) ведомственный контроль министерств и ведомств над деятельностью подведомственных предприятий, организаций и учреждений;

в) так называемый народный контроль - система государственных и общественных органов, контролировавших все хозяйствующие субъекты. Возглавлялась Комитетом народного контроля СССР, имевшим исключительные полномочия.

Номинально существовал еще контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организаций, основанных на членстве (потребительской кооперации, КПСС, ВЛКСМ, профсоюзов и других), который проводили ревизионные комиссии - нештатные формирования из участников таких организаций.

Из сказанного следует, что реальный финансовый контроль был прерогативой государства; в условиях господства государственной собственности он осуществлялся исключительно в целях защиты имущественных интересов государства.

В январе 1987 г. были изданы известные постановления Совета Министров СССР20, разрешающие создание совместных (т.е. с участием иностранного капитала) предприятий (СП). Разработчики этих постановлений предвидели, что при весьма вероятном массовом учредительстве СП финансовая служба государства не сможет обеспечить эффективный финансовый контроль, поэтому в документах было оговорено , что контроль за СП будет осуществлять аудиторская организация (далее подобные оговорки в нормативных актах мы будем называть аудиторскими).

Фактически это означало делегирование полномочий органа государственного управления, а именно Министерства финансов, создаваемой при нем (с участием других союзных министерств и ведомств) хозрасчетной организации. Правительственными постановлениями деятельность этой аудиторской организации направлялась на защиту финансовых интересов государства.

Сохранив в Правилах такую "особенность национального аудита", их разработчики определили, что государство продолжает оставаться главным пользователем бухгалтерской отчетности, используя ее прежде всего как важнейший источник налоговой информации. Учитывая это, вполне логичным выглядит в Правилах разграничение аудиторской деятельности на собственно аудит (осуществление аудиторских проверок, в которых заинтересовано государство) и оказание иных аудиторских услуг.

Жесткость указанного разделения подчеркивается тем, что оказание аудитором (аудиторской фирмой) экономическому субъекту услуг по восстановлению и ведению бухгалтерского учета, составлению финансовой отчетности является обстоятельством, исключающим возможность проведения тем же аудитором (аудиторской фирмой) аудиторской проверки данного экономического субъекта (п.11 Правил).

Многие исследователи, критикуя это разграничение, полагают необходимым "обеспечить единый подход к пониманию аудиторской деятельности и тем требованиям, которые предъявляются к ней в целом".

По нашему мнению, пока государство не откажется от указанной роли, а бухгалтерская отчетность будет оставаться соответствующим информационным источником, требование "единого подхода" представляется не только не реалистичным, но и не соответствующим характеру аудиторской деятельности.

Государством лицензируется осуществление аудиторами и аудиторскими фирмами собственно аудита, а оказанием "иных аудиторских услуг", в зависимости от их вида, могут заниматься другие физические и юридические лица или без лицензии, или на основании специальной лицензии. Даже сами аудиторы и аудиторские организации, чтобы иметь право оказывать "иные аудиторские услуги", входящие в перечень лицензируемых, обязаны приобрести дополнительные лицензии (например, на осуществление оценочной деятельности).

"Иные аудиторские услуги", или "другие услуги по профилю [аудиторской] деятельности" - не аудиторские по сути. Использование в этих понятиях корневого слова "аудит", во-первых, служит указанием аудитору (аудиторской фирме) на возможность их оказывать при условии, что это не влечет утрату им своей независимости; во-вторых, дает гарантию того, что их оказание не нарушит правило об исключительности аудиторской деятельности: "аудиторы и аудиторские фирмы не могут заниматься какой-либо деятельностью, кроме аудиторской и другой, связанной с ней". (Отказ от занятия иной деятельностью является обычным условием для получения лицом профессиональных привилегий, что не характерно для предпринимателей.) Причем данное аудиторам (аудиторским фирмам) разрешение оказывать "иные услуги" может быть обусловлено в тексте соответствующих лицензий условием "связанности" этих услуг с аудиторской деятельностью.

Таким образом, рассмотренное разграничение аудиторской деятельности , с нашей точки зрения, оправданно и должно быть сохранено при условии закрепления доминирующей роли правового режима собственно аудита. В чем же состоит его сущность?

Исследование содержания аудиторской профессии, анализ Правил и толкование содержащихся в них нормативных предписаний в контексте государственных и общественных интересов позволяют определить аудит как юридический процесс, право на осуществление которого есть важнейшая, определяющая правовую природу аудиторской деятельности привилегия, в широком смысле - юрисдикционная, правоохранительная.

Аудитор в России с 1716 г. до военно-судебной реформы 1867 г. был тем "процессуальным лицом", которое следило за соблюдением установленного порядка производства военно-судебных дел, "чтобы каждый подсудимый, не взирая ни на какое лицо, был судим по точной силе законов". Таким образом, именно юридическая фигура "процессуального лица" обеспечивает преемственную связь современных аудиторов с аудиторами прошлого.

Согласно мнению В.М. Горшенева, юридический процесс:

а) выражается в совершении операций с нормами права в связи с разрешением определенных юридических дел;

б) осуществляется уполномоченными органами государства и должностными лицами в пользу заинтересованных субъектов права;

в) регулируется процедурно-процессуальными нормами;

г) обеспечивается соответствующими способами юридической техники;

д) закрепляется в соответствующих правовых актах - официальных документах.

Аудит (аудиторская проверка, аудиторский процесс) обладает вышеперечисленными признаками:

а) устанавливает достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов и соответствие совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Российской Федерации (п.5 Правил);

б) осуществляется субъектами, уполномоченными государственными органами, на основании специальной лицензии в интересах собственников проверяемого экономического субъекта, государства и третьих лиц (п.18 и 22 Правил);

в) осуществляется по особым правилам аудиторского производства, сформулированным в Правилах и стандартах аудита;

г) обеспечивается соответствующей юридической техникой;

д) результаты аудита закрепляются в заключении аудитора (аудиторской фирмы) - "документе, имеющем юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов" (п.17 Правил). Правовое значение процитированной нормы состоит в том, что она презюмирует правильность аудиторского заключения. Предполагается, что в пределах, им установленных (кроме случаев выдачи отрицательного заключения или отказа от выдачи заключения), следует считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Официальное заключение, выражающее мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта и соблюдении им законодательства Российской Федерации, имеет определенную процессуальную форму26.

Особо отметим, что в аудиторском процессе имеется характерный для любой юридической деятельности институт доказательств, понимаемых как средство достижения верного знания о фактических обстоятельствах дела. Требования к аудиторским доказательствам и методам их получения определены в Правилах (стандартах) аудиторской деятельности. Полученные в процессе аудиторской проверки доказательства должны позволить аудитору составить мнение о достоверности бухгалтерской отчетности, которое "обычно определяется двумя аспектами:

а) соблюдением клиентом при составлении отчетности действующего законодательства;

б) верностью и объективностью данных бухгалтерских отчетов". (Ср.: "Установив с помощью судебных доказательств фактические обстоятельства спорного правоотношения и опираясь на норму материального права, подлежащую применению, суд путем умозаключений может достичь истинных выводов о субъективных правах и обязанностях участников правоотношений").

Таким образом, под аудитом как юридическим процессом мы понимаем основанную на законе и облеченную в форму правовых отношений деятельность профессиональных аудиторов по установлению достоверности бухгалтерской отчетности субъектов гражданского оборота и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Российской Федерации, направленную на охрану прав и законных интересов граждан и юридических лиц.

В научной литературе современный аудит принято считать неотъемлемым элементом инфраструктуры рынка. Предложенная юридическая модель института аудита позволяет рассматривать его и как составную часть структуры социального контроля в обществе наряду с судом и другими правоохранительными органами, нотариатом, экспертными учреждениями. Такое представление об аудите исключает его из сферы предпринимательства. Иначе общество было бы вынуждено допустить, что аудитор и экономический субъект, заключая договор о проведении проверки, преследуют взаимный корыстный интерес, что обессмысливает само существование института аудита как инструмента социального контроля.

Объяснить появление "предпринимательской" формулировки аудита в Правилах можно, во-первых, тем, что с помощью этого технического приема аудиторская деятельность в фискальных целях была формально отнесена к предпринимательской; а во-вторых, тем, что правотворческая практика ограничивалась тогда организационно-правовыми формами, установленными Законом "О предприятиях и предпринимательской деятельности", в то время как некоммерческие организации не имели своей номенклатуры правовых форм (если не считать форму общественного объединения)

Кроме того, роковую роль сыграло то обстоятельство, что до вступления в силу Правил деятельность физических и юридических лиц, называвших себя аудиторами и аудиторскими фирмами, была именно предпринимательской - осуществлялась инициативно и самостоятельно, на свой страх и риск и имела организационно-правовые формы, предусмотренные упомянутым законом.

Чтобы объяснить клиентам, кто такие аудиторы, и доказать свое "аудиторство", приходилось использовать целый арсенал средств, включающий в себя даже не имеющие никакого юридического значения "лицензии, разрешающие их обладателям осуществлять аудиторскую деятельность в Российской Федерации", выдаваемые некоторыми общественными объединениями бухгалтеров.

Большинство руководителей аудиторских компаний знало, что для конституирования их деятельности как аудиторской, в соответствии с действовавшим тогда для всех юридических лиц принципом специальной правоспособности, достаточно внесения соответствующей записи в устав предприятия. Однако и сами аудиторы, и их клиенты полагали, что право на аудит - своего рода вторжение в частную жизнь компаний, нарушение их коммерческой тайны - должно санкционироваться государством. В этих условиях "лицензирующим" общественным организациям оставалось лишь поддерживать у публики ощущение того, что они действуют "от имени и по поручению".

Как это ни парадоксально, именно этот "потешный аудит" ко времени опубликования Правил выполнил важную работу, без которой была бы невозможна его последующая институциализация. Во-первых, была решена действительно предпринимательская задача - практически на пустом месте был сформирован лояльный потребитель аудиторских услуг. Во-вторых, государство признало за аудиторами право на осуществление социальной функции. Об этом свидетельствует частота появления в нормативных актах аудиторских оговорок. В-третьих, учебно-методические центры подготовились и в организационном, и в содержательном отношении к ускоренному обучению аудиторских кадров.

Со вступлением в силу Правил, которые предусматривают:

а) аттестацию аудиторов и лицензирование аудиторской деятельности со стороны государства;

б) ответственность юридических и физических лиц за осуществление аудиторской деятельности без лицензии;

в) ответственность экономических субъектов за уклонение от проведения обязательной аудиторской проверки либо препятствование ее проведению;

г) ответственность аудиторов (аудиторских фирм) за неквалифицированное проведение аудиторской проверки (законность и обоснованность ее результатов), предпринимательство в работе аудиторов и аудиторских организаций уступило место процессуализации этой деятельности.

В основу разрабатываемого федерального закона, регулирующего аудиторскую деятельность, должна быть положена юридико-процессуальная модель аудита, наиболее адекватно отражающая его сущность в преломлении к российским условиям. В противном случае отношение к аудиту как предпринимательству, да еще "освященное" законом, не позволит оправдать ожидания государства и общества относительно роли аудита в деле охраны прав и законных интересов граждан и юридических лиц.

Возвращаясь к внутреннему контролю, необходимо отметить иную важнейшую задачу - помочь найти наиболее эффективные меВнтоды работы и оценить экономичность использоваВнния выделенных средств, что особенно важно для бюджетных организаций.

В проекте стандарта 2.5 "Аудиторские доказаВнтельства (виды, источники и методы получения)" сисВнтема внутреннего контроля определяется как "действующая на предприятии система предотвраВнщения, выявления и исправления ошибок и неточноВнстей в бухгалтерских проводках и финансовых отчеВнтах. Оценка системы внутреннего контроля является существенным этапом аудиторской проверки и влияВнет на выбор методов сбора аудиторских доказаВнтельств".

Внутренний контроль распространяется на предприятия всех форм собственности и организаВнционно-правовых форм, но особенно важен для крупных структур корпоративного типа, т.е. с множеВнством относительно самостоятельных подразделеВнний.    Учитывая, что в настоящее время в России наВнметилась тенденция реструктуризации производства во многих отраслях промышленности и налицо тенВнденция организационного закрепления хозяйственВнных связей, привлечение внимания к восстановлеВннию традиций внутреннего контроля и разработка методов его организации, адекватных новым условиВням хозяйствования, весьма актуальны.

Внутренний контроль можно разделить на три блока:

тАввнутриведомственный финансовый контроль;

тАввнутренний контроль фирмы (компании);

тАвдеятельность ревизионных комиссий (ревиВнзии).

Внутриведомственный финансовый контроль - это контроль вышестоящего органа по отношению к подведомственным  организациям.  Подчеркивая важность этого направления деятельности, во ВреВнменных правилах аудиторской деятельности в Российской Федерации отмечено, что "аудиторская деяВнтельность осуществляется наряду с финансовым контролем за деятельностью экономических субъекВнтов, производимым в соответствии с законодательВнством Российской Федерации специально уполномоченными на то государственными органами".

Финансовый контроль осуществляется среди субъектов, находящихся полностью в федеральной или муниципальной собственности, т.е. для тех субъВнектов, на которые не распространяется обязательная аудиторская проверка.

Ведомственный контроль в СССР регламентиВнровался постановлением Совета Министров СССР от 2 апреля 1981 г. № 325, в соответствии с которым было разработано Положение о ведомственном конВнтроле за финансово-хозяйственной деятельностью объединений, предприятий, организаций и учреждеВнний.

Основными задачами ведомственного контроВнля считались осуществление контроля за выполнениВнем плановых заданий, экономным использованием материальных и финансовых ресурсов, сохранностью социалистической собственности, правильностью постановки бухгалтерского учета, состоянием конВнтрольно-ревизионной работы, а также пресечение фактов приписок, бесхозяйственности, расточительВнства и всякого рода излишеств.

Контрольные органы проверяли:

а) состояние экономики объединений, предВнприятий, организаций и учреждений, выполнение установленных производственных и финансовых планов, соблюдение государственной дисциплины и законности совершаемых операций, сохранность денежных средств и материальных ценностей;

б) эффективность использования материальВнных, финансовых и трудовых ресурсов, своевременВнность документального оформления хозяйственных операций, полноту выявления и мобилизации внутВнрихозяйственных резервов, причины образования непроизводительных расходов и потерь;

в) правильность и достоверность ведения бухВнгалтерского учета и отчетности, финансовых, кредитВнных и расчетных операций, своевременность выполВннения обязательств перед бюджетом;

г) соблюдение действующего порядка устаВнновления и применения цен и тарифов, а также своеВнвременность внесения в доход соответствующего бюджета (в зависимости от подчиненности объедиВннения, предприятия, организации, учреждения) всей суммы дополнительной выручки, полученной в реВнзультате нарушения действующего порядка установВнления или применения цен и тарифов;

д) выполнение указаний по устранению недосВнтатков, выявленных предыдущей ревизией или проВнверкой.

Срок проведения ревизий и проверок не долВнжен был превышать 30 дней. Продление этого срока допускалось только с разрешения руководителя орВнгана, назначившего ревизию или проверку.

Результаты ревизии или проверки оформляВнлись актом за подписями руководителя ревизионной группы (ревизора), руководителя и главного бухгалтера объединения, предприятия, организации, учреВнждения, где проводилась ревизия или проверка.

Если руководитель или главный бухгалтер объединения, предприятия, организации, учреждеВнния имеет возражения или замечания по акту ревиВнзии или проверки, то он должен был подписать акт и одновременно приложить к нему свои письменные возражения или замечания.

В тех случаях, когда необходимо было принять срочные меры к устранению выявленных ревизией или проверкой нарушений или злоупотреблений и привлечь к ответственности виновных лиц, в ходе ревизии или проверки составлялся отдельный (промежуточный) акт, а материалы ревизии или проВнверки направлялись руководителю вышестоящего органа, назначившему ревизию или проверку, с пеВнредачей соответствующих материалов следственным органам. Руководитель объединения, предприятия, организации, учреждения обязан был принять меры к устранению выявленных нарушений, не ожидая оконВнчания ревизии или проверки, о чем делалась соотВнветствующая запись в акте ревизии.

Совершенно очевидно, что актуальность таких проверок сохранилась до сих пор для организаций федеральной и муниципальной собственности, миВннистерств, бюджетных организаций (например, МиВннистерства здравоохранения, Министерства проВнсвещения и т. д.). Однако аппарат ведомственного контроля в настоящее время практически разрушен. По результатам таких проверок была введена специВнальная отчетность "11-ревизия", сейчас она практиВнчески ликвидирована, хотя ее никто не отменял. Видимо, этот вид внутреннего контроля надо подВндерживать и развивать для обслуживания организаВнций федеральной, муниципальной собственности и бюджетной сферы.

В ряде крупных фирм с разветвленной струкВнтурой, где создаются филиалы и дочерние компании, имеются объекты, расположенные на отдаленной территории, создаются специальные подразделения внутреннего контроля.

За внутренний контроль отвечает сама фирма или компания, или один из ее отделов. Иными слоВнвами, речь идет о контроле внутри самой фирмы. У нас в России он чем-то напоминает внутриведомстВнвенный финансовый контроль. Его должны проводить не главный бухгалтер или бухгалтерия данного предВнприятия. Это прерогатива специальных профессиоВннальных контрольных органов (отделов или управлеВнний). Руководитель такого отдела может подчиняться только управляющему фирмой или годичному собраВннию акционеров. Образно выражаясь, если фирма - это корабль, то контролер - лоцман, дающий советы капитану (т. е. управляющему), по какому маршруту ему плыть.

Контрольная служба внутри предприятий и фирм осуществляет финансовые проверки не только на головном объекте, но и в его филиалах, дочерних заводах, фабриках, банковских конторах и т.д.

В развитии внутреннего контроля свою роль сыграли изменение масштабов и усложнение функВнционирования предприятий. На первоначальном этаВнпе внутренний контроль сосредоточивал свои усилия на детальных проверках (типа прежних ревизий соВнхранности основных средств, товарно-материальных ценностей, готовой продукции, недопущения непроВнизводительных расходов, убытков, злоупотреблений и т. д.). Со временем, по мере расширения систем регистрации и обработки данных, необходимость сплошного контроля документов сократилась, и осВнновное внимание внутренний контроль стал уделять тому, как функционируют системы и соответствуют ли действия установленным процедурам.

Затем внутренний контроль стал развиваться в сторону не простой фиксации отклонений от заданВнных процедур, а все более активного проникновения в эти системы и процедуры, с целью дать им соответВнствующую оценку. Например, проверяя использоваВнние лимита на приобретение оборудования, ревизор дает оценку не только тому, как этот лимит используВнется, но и делает заключение об обоснованности расчета этого лимита. Прогресс внутреннего контроВнля на этом, однако, не остановился, и в настоящее время перед внутренним контролем стоят задачи активного проникновения в функции менеджмента, организационную деятельность предприятий, где от него ждут не только информации о качестве управВнленческой деятельности, но и предложений по ее усовершенствованию.

Поскольку эта служба полностью находится на содержании самого предприятия или фирмы, она должна экономически доказывать необходимость своего существования. При этом следует оценивать эффективность внутреннего контроля не по количеВнству проведенных проверок и суммам выявленного ущерба, а по тому, насколько работа, советы этой службы способствуют устойчивости финансового состояния данного предприятия (фирмы).

Нет необходимости при организации внутренВннего контроля полностью отказываться и от методиВнческих разработок, которые положительно себя заВнрекомендовали в деятельности ведомственного конВнтроля.

Вместе с тем методы проведения проверок, которые представляют собой совокупность приемов и средств, постоянно совершенствуются. Поэтому разработка методики проведения контрольных проВнверок, особенно с применением ЭВМ, имеет больВншое значение. Автором исследованы важнейшие особенности проведения проверок в условиях АСУ и в частности использование математического обеспеВнчения для выполнения аналитических и логических операций, применение диалогового режима "человек - машина" и др.

Требования системы внутреннего контроля на предприятии не зависят от системы бухгалтерского учета в целом, а распространяются как на рабочие, совершаемые вручную, операции, так и на обработку документов при помощи электронной системы обраВнботки данных. Необходимо описать организационную структуру системы внутреннего контроля в зависиВнмости от методов электронной обработки информаВнции для того, чтобы гарантировать полный охват раВнбочих процессов.

При этом следует учитывать следующее:

• обработка информации при помощи системы электронной обработки не позволяет сделать отметВнки о проведенной проверке; невозможно это сделать и вручную, так как ручная обработка документов не проводится;

• обработка однородных операций выполняется по единому образцу. Это исключает возможность случайных ошибок, которые нередко возникают при обработке документации ручным способом. Однако возможны ошибки программирования, другие сисВнтемные ошибки в Hard, Software, которые возникают при обработке однородных хозяйственных операций или процессов операций;

• электронная система обработки информации может автоматически выполнять определенные раВнбочие операции или же на основании задания провоВндить систематически внутреннюю проверку обрабаВнтываемой информации. Наличие хорошо функциониВнрующей системы электронной обработки данных исВнключает возможность ошибок и неточностей (недостатков, совершаемых сотрудниками). В данВнном случае имеются в виду ошибки, возникающие при обработке информации: описки, грамматические ошибки, ошибки в подсчете итогов, ошибки, возниВнкающие при передаче информации. Здесь машина намного надежнее человека.

Следовательно, современная система внутВнреннего контроля - это совокупность методик и проВнцедур, принятых руководством экономического субъекта в качестве средств для обеспечения упоряВндоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности, включая (но не ограничиваясь) оргаВннизованный внутри данного экономического субъекВнта и его силами контроль:

тАв точности и полноты бухгалтерской докуменВнтации;

тАв своевременности подготовки достоверной бухгалтерской отчетности;

тАв предотвращения ошибок и мошенничества;

тАв исполнения приказов и распоряжений;

тАв обеспечения сохранности имущества органиВнзации.

Средства контроля понимаются как составные части системы внутреннего контроля, установленные руководством экономического субъекта на отдельВнных направлениях и участках хозяйственной деятельВнности для обеспечения эффективного и надежного управления ею.

Практические действия руководства экономиВнческого субъекта направлены на установление и подВндержание системы внутреннего контроля на своем предприятии. Однако внутренний контроль имеет ряд дополнительных задач.

Во-первых, он позволяет совету директоров или исполнительному органу наВнладить контроль за автономными подразделениями фирмы.

Во-вторых, проводимые целевые контрольВнные проверки и целевые анализы позволяют выявить резервы производства и определить наиболее эфВнфективные направления развития.

В-третьих, служба внутреннего контроля, осуществляя контроль, часто выполняет и консультативную функцию в отношении финансово-бухгалтерских служб филиалов, дочерних компаний, зарубежных подразделений.

Особое место в системе внутреннего контроля занимают контрольно-ревизионные комиссии, котоВнрые могут создаваться во многих коммерческих структурах: обществах с ограниченной или дополниВнтельной ответственностью, акционерных обществах, ассоциациях и союзах. Статут ревизионной комиссии определен в уставе субъекта хозяйствования. Для акционерных обществ вопросы создания и полномоВнчий ревизионной комиссии решены законодательно. В соответствии с Федеральным законом № 208-ФЗ "Об акционерных обществах" проверка финансовой и хозяйственной деятельности акционерных обществ осуществляется финансовыми, статистическими, кредитными и правоохранительными инспекциями, а также контрольными органами пенсионного, социВнального и медицинского страхования. Наряду с этиВнми органами проверку акционерных обществ провоВндят ревизионные комиссии этих обществ.

Акционерное общество обязано проводить реВнвизию своей финансово-хозяйственной деятельноВнсти силами ревизионной комиссии или привлекаеВнмых за плату сторонних организаций не реже одного раза в год, а внеочередные ревизии - по требованию ревизионной комиссии (ревизора) общества, либо по решению общего собрания акционеров, либо по требованию совета директоров (акционеров) общеВнства, владеющего в совокупности не менее чем 10% голосующих акций общества. Эти вопросы особо оговариваются в уставе акционерного общества.

Ревизионная комиссия наряду с общим собраВннием акционеров и правлением является постоянно действующим органом.

Статья 85 вышеупомянутого закона определяВнет задачи и полномочия ревизионной комиссии (реВнвизора) общества.

1. Для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества общим собВнранием акционеров в соответствии с уставом общеВнства избирается ревизионная комиссия (ревизор) общества.

2. Компетенция ревизионной комиссии (ревиВнзора) общества по вопросам, не предусмотренным настоящим Федеральным законом, определяется уставом общества.

Порядок деятельности ревизионной комиссии (ревизора) общества определяется внутренним доВнкументом общества, утверждаемым общим собраниВнем акционеров.

3. Проверка (ревизия) финансово-хозяйственВнной деятельности общества осуществляется по итоВнгам деятельности общества за год, а также во всякое время по инициативе ревизионной комиссии (ревизора) общества, решению общего собрания акционеров, совета акционера (акционеров) общестВнва, владеющего в совокупности не менее чем 10% голосующих акций общества.

4. По требованию ревизионной комиссии (реВнвизора) общества лица, занимающие должности в органах управления общества, обязаны представить документы о финансово-хозяйственной деятельноВнсти общества

5. Ревизионная комиссия (ревизор) общества вправе потребовать созыва внеочередного общего собрания акционеров в соответствии со статьей 55 настоящего Федерального закона.

6. Члены ревизионной комиссии (ревизор) общества не могут одновременно являться членами совета директоров (наблюдательного совета) общеВнства, а также занимать иные должности в органах управления общества.

Акции, принадлежащие членам совета дирекВнторов (наблюдательного совета) общества или лиВнцам, занимающим должности в органах управления общества, не могут участвовать в голосовании при избрании членов ревизионной комиссии (ревизора) общества.

Как отмечалось, ревизионная комиссия акциоВннерного общества избирается общим собранием акционеров. В ее состав должны входить лица, имеющие опыт бухгалтерской и финансовой деяВнтельности, высококвалифицированные специалисты. Желательно, чтобы в состав ревизионной комиссии входили акционеры, не связанные с акционерным обществом трудовыми отношениями.

Как правило, в обязанности ревизионной коВнмиссии входят:

тАв проверка ежегодного отчета правления, касВнсы и имущества акционерного общества в срок, споВнсобами и средствами по ее усмотрению;

тАв предварительное рассмотрение смет и плаВннов акционерного общества;

тАв проверка состояния делопроизводства и отВнчетности акционерного общества;

тАв подготовка предложений общему собранию о приостановлении действия решений правления, если они противоречат уставу.

Для исполнения возложенных обязанностей ревизионная комиссия:

тАв проводит документальные проверки финанВнсово-хозяйственной    деятельности    общества (сплошной проверкой или выборочно);

тАв проверяет выполнение установленных смет, нормативов и лимитов;

тАв проверяет своевременность и правильность платежей в бюджет;

тАв проверяет соблюдение обществом и его орВнганами управления законодательных актов и инстВнрукций, а также решений общего собрания акционеВнров;

тАв проверяет постановку и достоверность опеВнративного бухгалтерского и статистического учета и отчетности;

тАв проверяет правомочность принятых советом директоров или правлением решений, их соответстВнвие решениям, принятым общим собранием акциоВннеров;

тАв анализирует решения общего собрания акВнционеров, выносит предложения по их изменению в случае несоответствия положения документам, имеющим большую юридическую силу;

тАв проверяет состояние кассы и имущества;

тАв составляет и утверждает акты проверок и реВнвизий, необходимые заключения, в том числе по гоВндовому отчету и балансу АО.

Комиссия имеет право:

тАв требовать от правления и совета директоров все необходимые для своей работы документы;

тАв требовать созыва заседания совета директоВнров и внеочередного общего собрания акционеров;

тАв привлекать к своей работе специалистов, не занимающих штатных должностей в обществе, а такВнже внешних аудиторов, требовать от генерального директора оплатить все необходимые расходы, свяВнзанные с проведением проверок и ревизий;

тАв ставить вопрос перед уполномоченными на то органами управления общества об исключении члеВннов АО из числа таковых.

Члены комиссии имеют право участвовать в заседаниях правления с правом совещательного гоВнлоса.

По    итогам    проверки    финансово-хозяйственной деятельности общества ревизионная комиссия составляет заключение, в котором должны содержаться:

тАв подтверждение достоверности данных, соВндержащихся в отчетах и иных финансовых докуменВнтах общества;

тАв информация о фактах нарушения установленВнных правовыми актами Российской Федерации поВнрядка ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности, а также правовых актов РосВнсийской Федерации при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

Ревизионная комиссия:

тАв предоставляет общему собранию акционеров и в копии совету директоров и генеральному дирекВнтору отчеты о проведенных ревизиях и проверках, сопровождая их необходимыми замечаниями и предложениями по повышению эффективности раВнботы общества;

тАв соблюдает условия  конфиденциальности деятельности общества;

тАв требует внеочередного созыва общего собВнрания акционеров в случае возникновения угрозы существенным интересам общества или выявления злоупотреблений, допущенных должностными лицаВнми.

Комиссия не вправе разглашать результаты ревизий и проверок до их утверждения органом, по поручению которого они проводились. Члены ревиВнзионной комиссии (организаций, представители коВнторых являются членами ревизионной комиссии), допустившие разглашение коммерческой тайны или другие нарушения в процессе выполнения своих обяВнзанностей, могут быть исключены из числа акционеВнров. По решению совета директоров к ним могут быть применены штрафные санкции. Уставом акционерноВнго общества могут быть предусмотрены дополниВнтельные   полномочия   ревизионной   комиссии (ревизора) общества. Это относится прежде всего к дополнительному праву получить объяснения от должностных лиц общества по любым вопросам, свяВнзанным с деятельностью общества, и к праву требования наложить взыскание на работников общества за нарушения, выявленные в процессе ревизии. ТаВнкие предложения ревизионная комиссия выносит на заседание совета директоров (наблюдательного соВнвета) или исполнительного органа общества.

Ревизору или члену ревизионной комиссии может быть выплачено вознаграждение за выполнеВнние им установленных обязанностей. Этот вопрос решает либо совет директоров, либо исполнительВнный орган.

Ревизионная комиссия представляет резульВнтаты проведенных ею проверок общему собранию акционеров или совету директоров акционерного общества.

Без заключения ревизионной комиссии по гоВндовым отчетам и балансам общее собрание акциоВннеров не вправе утверждать баланс акционерного общества.

Члены ревизионной комиссии обязаны потреВнбовать созыва внеочередного общего собрания акВнционеров, если возникла угроза существенным интеВнресам акционерного общества или отдельных его членов.

Ревизии и проверки на должны нарушать норВнмальный режим работы акционерного общества.

Ревизионная комиссия составляет программу ревизии, в которой определяются объекты ревизии (контроля), а также их значимость в отраслевой наВнправленности акционерного общества.

Целью ревизии является контроль, во-первых, за соответствием финансово-хозяйственной деяВнтельности общества требованиям российского закоВннодательства и, во-вторых, за соблюдением интереВнсов акционеров. В процессе контроля ревизионная комиссия подтверждает правильность и объективВнность отражения финансовых и хозяйственных опеВнраций в бухгалтерском учете общества и их соответВнствие законодательным и нормативным актам, дейВнствующим в стране, а также на основе анализа хоВнзяйственной деятельности достоверность (чистоту) бухгалтерской отчетности. Особо следует отметить, что достоверность данных, содержащихся в годовом отчете исполнительного органа общества, подготовВнленном общему собранию акционеров, должна подВнтвердить ревизионная комиссия.

В акционерных обществах среднего размера, где нет специальных органов внутреннего контроля, ревизионная комиссия должна стать активным поВнмощником совета директоров и исполнительного органа, помогать руководству общества выявить слабые стороны, наметить пути их преодоления и разработать меры по закреплению и развитию проВнгрессивных тенденций развития общества, способВнствующих повышению рентабельности его работы и укреплению финансового состояния.

СИСТЕМА ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ПРЕДПРИЯТИЯ. СУЩЕСТВОВАНИЕ И ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ

В ближайшее время Правительство РоссийВнской Федерации рассмотрит предложение МинэкоВнномики по переводу бухгалтерского учета на междуВннародные стандарты. Предполагается также устаноВнвить единые требования к аудиту бухгалтерской отВнчетности, установить стандарты аудита и единые квалификационные требования к аттестации аудитоВнров. Сегодня аудиторы должны знать и уметь примеВннять на практике не только все многообразие требоВнваний законов и нормативных актов в сфере бухучета и налогообложения, но и новые термины и понятия, вытекающие из международной практики аудита. Одним из таких понятий является понятие "система внутреннего контроля", которой посвящена данная статья.

Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте России Протоколом № 1 от 09 февраля 1996 года рекомендован Порядок составления аудиВнторского заключения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Пунктом 4.4.5. указанного Порядка предлагается, что при изложении общих результатов проверки состояния внутреннего конВнтроля у экономического субъекта в аудиторское заВнключение рекомендуется включить:

тАвответственность исполнительного органа эконоВнмического субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля;

тАвцель и характер рассмотрения состояния внутВнреннего контроля при проведении аудита;

тАвобщую оценку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экоВнномического субъекта;

тАвописание выявленных в ходе аудита существенных несоответствий системы внутреннего контроля масВнштабам и характеру деятельности экономического субъекта.

Изучение системы внутреннего контроля экоВнномического субъекта и вытекающая из этого оценка риска контроля важны для аудиторов; оценка этого риска включена в международные стандарты аудита. (В настоящее время проект российских стандартов аудита находится на стадии разработки). ПредполаВнгается, что один из рабочих стандартов аудита будет гласить:

Аудитор должен достаточно разбираться в системе внутреннего контроля для того, чтобы сплаВннировать аудит и определить характер, временные рамки и объем необходимых процедур.

1. Понятие и элементы системы внутреннего контроля

Под системой внутреннего контроля подраВнзумевается существующая политика предприятия и все связанные с ней процедуры, направленные на выявление, исправление и предотвращение сущестВнвенных ошибок и искажений информации, которые могут появиться в бухгалтерской отчетности. Такой контроль позволяет руководству предприятия осуВнществить правильное и эффективное ведение бизнеВнса, обеспечить соблюдение действующего законодаВнтельства    при    осуществлении    финансово-хозяйственной деятельности, разработать методы защиты и сохранности активов, предотвратить и обВннаружить мошенничество и ошибки, обеспечить точВнность, полноту и защиту учетных записей и своевреВнменную подготовку достоверной бухгалтерской и финансовой отчетности.

Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые относятся непосредстВнвенно к функциям системы бухгалтерского учета, и включает:

а) контрольную среду, в которой происходят действия, отражающие общее отношение руковоВндства, Совета директоров и акционеров предприятия к контролю. К факторам контрольной среды относятВнся:

тАвполитика и методы управления,

тАворганизационная структура предприятия,

тАвдеятельность Совета Директоров,

тАвдеятельность внутреннего аудита,

тАвметоды распределения функций управления, отВнветственности и контроля,

тАвкадровая политика и практика, разделение обяВнзанностей,

тАввнешние воздействия (проверка со стороны гос. органов);

б) систему учета - учетную политику и процеВндуры предприятия, касающиеся адекватности запиВнсей хозяйственных операций в соответствующих реВнгистрах;

в) процедуры контроля - специальные проВнверки, выполняемые должностными лицами и работВнниками предприятия.

Процедуры контроля на предприятии опредеВнляются компетентностью руководителей, менеджеВнров, специалистов и работников предприятия, разВнделением функциональных обязанностей,контролем доступа к активам, документам и осуществлением периодических сравнений учетных данных.

Эти три составляющие системы внутреннего контроля во взаимосвязи должны обеспечивать преВндотвращение, выявление и исправление существенВнных ошибок и искажения учетной информации при подготовке бухгалтерской отчетности.

2. Цели руководства предприятия при организации СВК

Руководство предприятия, разрабатывая эфВнфективную систему внутреннего контроля, учитываВнет самые различные обстоятельства, в том числе те обстоятельства, которые входят в задачу аудитора по оценке системы внутреннего контроля предприВнятия. Управленческий учет требует различной инВнформации о всех сторонах планирования и ведения бизнеса. Бухгалтерский учет, о котором аудитор представляет заключение руководству предприятия, ограничен правовыми рамками Законов и ПоложеВнний, содержащих требования о целях, системе, меВнтодах, сроках и формах бухгалтерской отчетности предприятия.

При разработке эффективной системы внутВнреннего контроля руководство предприятия, как праВнвило, преследует следующие цели:

1. Обеспечение надежной информацией для успешного руководства предприятием и принятием эффективных управленческих решений. Например:

при появлении фактов уменьшения спроса на произВнводимую продукцию необходимо своевременно обеспечить руководство информацией о причинах падения спроса для принятия управленческих решеВнний о способах учета пожеланий покупателей и коорВндинации деятельности в целях снижения расходов.

2. Обеспечение сохранности активов, докуВнментов и регистров предприятия.

Материальные активы предприятия должны быть защищены надежной системой контроля в цеВнлях предупреждения их хищения, использования в неподобающих целях или случайного уничтожения.

Серьёзной защиты и контроля требуют и неВносязаемые активы (дебиторская задолженность), важные документы (договора и контракты) и регистВнры бухгалтерского учета (Главная книга и журналы).

В связи с развитием компьютерных систем требуют должных мер к обеспечению сохранности объемы информации, хранящиеся на компьютерных носителях.

3. Обеспечение эффективности хозяйственной деятельности в целях избежания непроизвольных затрат во всех областях хозяйственной деятельности, а также для предотвращения неэффективного исВнпользования всех прочих ресурсов. (Иногда затраты на выполнение задач, указанных в первых двух пункВнтах в цифровом выражении превышают ту возможВнную прибыль, которая может быть получена в резульВнтате проведения предлагаемых мероприятий. СлеВндовательно, на первый взгляд, мероприятия, указанВнные в пунктах 1,2 могут казаться неэффективными.

Но отказ от выполнения мероприятий по обесВнпечению надежной информацией и сохранности акВнтивов и регистров может привести к непоправимым потерям. При утрате или хищении заинтересованныВнми лицами данных о количестве и ценах поставляеВнмого сырья возможно снижение конкурентоспособВнности производимой продукции.)

4. Обеспечение соответствия предписанным учетным принципам. Система внутреннего контроля должна обеспечить необходимую степень уверенноВнсти в том, что должностные лица и работники предВнприятия следуют требованиям и правилам, закрепВнленным внутренними документами предприятия:

тАв  положениями об отделе, службе, иных подраздеВнлениях предприятия.

тАв  должностными инструкциями руководителей, менеджеров и специалистов предприятия,

тАв  приказом об учетной политике предприятия,

тАв  приказами и распоряжениями генерального диВнректора (директора), иных руководителей, изВнданными в соответствии с их компетенцией.

5. Обеспечение выполнения требований феВндеральных законов и иных правовых актов РоссийВнской Федерации и местных органов власти при осуВнществлении финансово-хозяйственных операций.

3. Принципы изучения аудитором СВК

Изучение аудитором системы внутреннего контроля предприятия и оценка риска неэффективВнности контроля, на наш взгляд, может опираться на следующие основополагающие принципы:

Ответственность руководства. Руководство предприятия обязано установить систему контроля и обеспечить ее функционирование на предприятии. Эта концепция находится в полном соответствии с требованиями Федерального Закона "О бухгалтерВнском учете", согласно статье 6 которого руководиВнтель несет ответственность за организацию бухгалВнтерского учета на предприятии, соблюдение законоВндательства при выполнении хозяйственных операВнций. В соответствии со статьёй 7 указанного (Федерального) Закона главный бухгалтер предприВнятия несет ответственность за формирование учетВнной политики, ведение бухгалтерского учета, своеВнвременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности, обеспечивает соответстВнвие осуществляемых хозяйственных операций закоВннодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств.

Достаточная степень уверенности.  РуковоВндство предприятия должно разработать такую сисВнтему внутреннего контроля, которая могла бы обесВнпечить пусть не полную, но хотя бы достаточную увеВнренность в том, что бухгалтерская отчетность предВнставлена объективно. Систему внутреннего контроля руководство разрабатывает с учетом потенциальных затрат и выгод от использования контроля. РуковоВндство предприятия зачастую не хочет прибегать к идеальной модели системы внутреннего контроля, так как ее стоимость может оказаться слишком высоВнкой.

Ограничения, присущие СВК. Система внутВнреннего контроля не может рассматриваться как полностью эффективная, если при ее создании не были учтены условия ее разработки и особенности будущего практического применения. Если бы и можно было сформировать идеальную систему, все равно ее привязка к реальности и эффективность зависят от уровня компетентности использующих ее людей. Представим себе, что процедура инвентариВнзации товарно-материальных ценностей тщательно разработана и подразумевается, что два работника будут независимо один от другого пересчитывать товары. Но если ни один из них не понял инструкцию или если они оба ведут подсчет небрежно, то, вероВнятнее всего, пересчет товарно-материальных ценноВнстей окажется неточным. Более того, даже если инВнвентаризация осуществлена правильно, то руководиВнтель может проигнорировать ее результаты и потреВнбовать от подчиненных работников отразить иное количество товаров (например, для сокрытия хищеВнний или мошенничества).

Метод обработки учетной информации. СущеВнствуют громадные различия между простой немехаВннизированной системой бухгалтерского учета неВнбольшого предприятия и сложной компьютерной системой крупного предприятия с разветвленной сетью филиалов. Тем не менее цели контроля остаВнются одними и теми же, и методы контроля примеВнняются в обоих случаях.

4. Задачи аудиторов при изучении и оценке СВК

Аудитор при осуществлении проверки бухгалВнтерской отчетности предприятия должен изучить систему внутреннего контроля.

Для понимания системы внутреннего контроля предприятия аудитор должен получить представлеВнние о всех элементах системы внутреннего контроля. С этой целью аудитор изучает и оценивает прежде всего те контрольные моменты в системе внутреннеВнго контроля, которые оказывают непосредственное влияние на бухгалтерскую отчетность и связанные с ней утверждения и, следовательно, на конкретные цели аудиторской проверки.

Для понимания системы бухгалтерского учета необходимо изучить следующие аспекты:

тАвсодержание учетной политики;

тАвосновные виды хозяйственных операций в деятельности предприятия;

тАвспособы санкционирования таких операций;

тАввиды и характер записей в бухгалтерских реВнгистрах, наличие подтверждающих документов;

тАвпроцесс учета и финансовой отчетности от начала основных операций и других важных событий до их включения в бухгалтерскую отчетность;

тАвхарактер и конкретные особенности процесса представления бухгалтерской отчетности.

Система учета осуществляется и оформляется в виде описания или блок-схемы документооборота.

Для изучения контрольной среды аудитор должен получить представление, достаточное для оценки позиций Совета директоров и руководства, их осведомленности и проводимых мероприятий в отВнношении внутреннего контроля, а также понимания руководством важности этих мероприятий для предВнприятия.

Для получения достаточного представления о процедурах внутреннего контроля аудитору необхоВндимо:

тАвполучить сведения о деятельности ревизионВнной комиссии (ревизора) предприятия, актах провеВнденных инвентаризаций;

тАвизучить положения об отделах, службах и иных структурных подразделениях предприятия, веВндущих учет и контроль проводимых хозяйственных операций;

тАвизучить должностные инструкции руковоВндителей и работников указанных подразделений с целью уяснения обязанностей, ответственности и контроля при совершении операций.

При анализе основных элементов системы внутреннего контроля аудитор должен учитывать все полученные знания для определения степени необВнходимости дальнейшего изучения составляющих системы внутреннего контроля.

5. Пример по выполнению задач СВК при реализации продукции

Для каждого типа хозяйственных операций можно привести примеры их типичного ошибочного учета. На примере учета хозяйственных операций при реализации произведенной продукции предстаВнвим задачи, стоящие перед системой контроля, досВнтижение которых позволяет воспрепятствовать возВнникновению ошибок в учетных записях. СледоваВнтельно, при отражении операций по реализации проВндукции система внутреннего контроля предприятия должна быть достаточно надежной для обеспечения уверенности в том, что выполняются следующие усВнловия.

1. Учтенные хозяйственные операции действиВнтельно имели место (реальность).

Объемы реализации, данные о покупателях точно отражены в счетах-фактурах и соответствуют суммам отгрузки реальным покупателям, с которыми заключены конкретные договора. Эффективная сисВнтема внутреннего контроля не позволит отразить в бухгалтерских записях фиктивные или несущестВнвующие хозяйственные операции.

2. На операции должным образом получено разрешение (санкционирование).

Санкционированы все операции по реализаВнции: договор, накладные, счета-фактуры подписаны уполномоченными на это должностными лицами. Если имеет место несанкционированная хозяйственВнная операция, то это может привести к злоупотребВнлению, результатом которого может стать растрата или хищение активов предприятия.

3. Совершенные хозяйственные операции отВнражены в учете (полнота).

Объемы реализованной продукции полностью отражены в пронумерованных счетах-фактурах. ОсуВнществлены записи всех хозяйственных операций по реализации. Процедуры контроля клиента должны не допускать пропуска в учетных записях имевших меВнсто хозяйственных операций.

4. Хозяйственные операции адекватно оцениВнваются (оценка).

Данные счетов-фактур по отгруженной проВндукции соответствуют данным накладных на отпуск продукции, накладные соответствуют заказам или данным, отраженным в договорах. Данные счетов-фактур проверены арифметически

5. Хозяйственные операции правильно разнеВнсены по счетам (классификация).

Правильная запись данных счетов-фактур в книге продаж.

6. Хозяйственные операции отражаются своеВнвременно (своевременность).

Своевременная регистрация счетов-фактур в книге продаж, учет в хронологическом порядке. ОтВнражение хозяйственных операций не своевременно, а по истечении определённого срока после того, как они совершены, повышает вероятность появлению нарушений в системе учета. Если запоздавшая заВнпись сделана в другом отчетном периоде, на предВнприятие возможно наложение штрафных санкций.

7. Записи о хозяйственных операциях должВнным образом включены в регистры, итоги по ним правильно суммированы и обобщены, перенесены в Главную книгу (подготовка отчетности).

Учет и регистрация счетов-фактур по пронуВнмерованным бланкам в книгах учета счетов-фактур и в книге продаж. Правильное суммирование, обобщеВнние и перенос в Главную книгу. Надежность контроля за правильностью такого обобщения.

Итак, при аудите перечисленные задачи сисВнтемы учета:

тАвреальность,

тАвсанкционирование,

тАвполнота,

тАвоценка,

тАвклассификация,

тАвсвоевременность,

тАвподготовка отчетности. могут быть поставлены для каждого из существенных типов хозяйственных операций: реализация продукВнции (выполнение работ, оказание услуг), приобретеВнние товаров (работ, услуг), поступление денежных средств, осуществление платежей, выплата заработВнной платы и т.д. Однако разработка общего аудиторВнского плана не требует понимания контрольных проВнцедур для каждого утверждения финансовой отчетВнности в каждом сальдо счета и виде операций,

Таким образом, элементы системы внутреннеВнго контроля содержат множество контрольно-ориентированных методик и процедур. Аудитор оцеВннивает прежде всего те из них, которые связаны с выявлением и предотвращением возникновения суВнщественных неточностей в бухгалтерской отчетности и непосредственно влияющих на конкретные цели, и, следовательно, на вид и объем аудиторских процеВндур при планировании аудита.

6. Итоги оценки СВК

Аудитор, оценивая риск неэффективности системы внутреннего контроля, оценивает вероятВнность того, что клиент, проводя определенную полиВнтику контроля и осуществляя соответствующие проВнцедуры, не обнаружит существенных ошибок в сисВнтеме учета. Но аудитор не должен полагаться на сисВнтему внутреннего контроля, оценив её как исключиВнтельно надежную и не имеющую нарушений, так как подобная ситуация возможна только в том случае, если предприятие еще не зарегистрировано.

Система внутреннего контроля создается с учетом соотношения затрат на её создание и эффекВнтивности от её функционирования. В силу этого досВнтаточной считается приемлемая система внутреннеВнго контроля, при которой затраты на её создание обеспечивают пусть не полную, но хотя бы достаточВнную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность составлена объективно.

В случае, если аудиторы проводят проверку бухгалтерской отчетности одного и того же клиента несколько лет подряд, они еще до начала проверки имеют представление об эффективности системы внутреннего контроля клиента. С одной стороны, таВнкой опыт предшествующей работы с клиентом полеВнзен, а с другой стороны, именно полагаясь на старое мнение, аудиторы могут и не заметить происшедшеВнго падения эффективности внутреннего контроля. В связи с чем аудиторской фирме рекомендуется пеВнриодически менять состав аудиторов при осуществВнлении аудиторских проверок бухгалтерской отчетноВнсти клиента на протяжении длительного срока.

Одним из итогов работы аудиторов при оценке системы внутреннего контроля является выработка конструктивных предложений по его совершенствоВнванию. Аудиторы принимают участие в разработке системы внутреннего контроля предприятия, выскаВнзывая свои предложения в информационном письме, адресованном Совету директоров и руководству предприятия.

В письме могут быть изложены факты, связанВнные с проблемами внутреннего контроля, о которых аудиторы считают нужным довести до сведения СоВнвета директоров и руководства предприятия, поВнскольку они свидетельствуют о существенных недосВнтатках структуры и функционирования системы внутВнреннего контроля и могут отрицательно повлиять на способность предприятия регистрировать, обрабаВнтывать, обобщать информацию в бухгалтерской отВнчетности.

В качестве примера таких недостатков можно привести:

тАвотсутствие должного разделения обязанноВнстей, либо их неоднократное дублирование;

тАвотсутствие должного контроля и санкциониВнрования хозяйственных операций;

тАвотсутствие должного контроля при подготовВнке и заключении хозяйственных договоров;

тАвнеэффективность процедур контроля;

тАвнамеренное нарушение процедур контроля должностными лицами;

тАвнамеренные нарушения системы учета раВнботниками, ответственными за подготовку первичной документации;

тАвфальсификация или подмена бухгалтерских записей.

Аудитор не обязан специально искать или идентифицировать негативные факты, он должен сообщить руководству, что он обнаружил в ходе обычной проверки. Образец письма, информируюВнщего руководство предприятия о проблемах, связанВнных с функционированием системы внутреннего конВнтроля прилагается в Приложении 1. Данное письмо

может явиться также существенным доказательством проведенной аудитором работы и информирует руВнководство предприятия о конкретных направлениях проведения аудиторской проверки системы внутренВннего контроля.

Приложение 1

Председателю Совета директоров Генеральному директору АО "БЕНЕДИЧУК и НИМФЫ"

Господа!

В ходе планирования аудита бухгалтерской отчетноВнсти АО "БЕНЕДИЧУК и НИМФЫ" за год, завершившийся 31 декабря 1997 г., нами была рассмотрена структура системы внутреннего контроля Вашего Общества, чтобы наметить аудиторские процедуры, которые могли бы позволить нам представить аудиторское заключение по бухгалтерской отчетности.

Под системой внутреннего контроля мы пониВнмаем все методы и процедуры внутреннего контроля, осуществляемые руководством Общества для целей правильного и эффективного ведения бизнеса, вклюВнчая строгое соблюдение действующего законодаВнтельства      при   осуществлении   финансово-хозяйственной деятельности Общества, защиту и сохранность активов, регистров и информации, преВндотвращение и обнаружение мошенничества и ошиВнбок, точность и полноту учетных записей и своевреВнменную подготовку достоверной бухгалтерской и финансовой отчетности.

В своей работе мы не стремились специально определить надежность всей системы внутреннего контроля Общества. Однако мы заметили некоторые обстоятельства, имеющие отношение к разработке и функционированию системы внутреннего контроля.

Данные обстоятельства включают аспекты, поВнпавшие в сферу нашего внимания и имеющие отноВншение к недостаткам в разработке и функционироваВннии системы внутреннего контроля, которые, по наВншему мнению, могут оказать отрицательное воздейВнствие на способность Вашей хозяйственной системы подготавливать, учитывать, обрабатывать, обобщать и сообщать финансовые данные, соответствующие тем утверждениям, которые делаются руководством Общества в его бухгалтерской отчетности.

Этими обстоятельствами, на наш взгляд, явВнляются следующие:

1. При реализации произведенной продукции менеджерам склада № 06 поручено заполнять счета-фактуры и учитывать их в книге продаж. При заполВннении они используют готовые бланки с печатью и подписями руководителей предприятия. Лица, отВнветственные за сохранность продукции, допущены к заполнению первичной документации и регистрации хозяйственных операций. При этом возможны слуВнчаи, когда менеджер, совершивший ошибку или исВнказивший информацию, может скрыть этот факт в ходе обычной своей деятельности. В результате этоВнго доходы с продаж и суммы выручки на счетах реаВнлизации будут занижены, а объемы готовой продукВнции на складе будут завышены.

Это обстоятельство является существенным в связи с тем, что объем реализуемой продукции меВннеджерами склада №06, значителен.

2. В связи со значительным увеличением деВнбиторской задолженности покупателей продукции, произведенной Обществом, мы предлагаем осущеВнствить следующие контрольные процедуры:

1) Осуществление проверки платежеспособВнности и надежности покупателей;

2) Обсуждение и принятие решения Советом Директоров об установлении лимита отпуска произВнводимой продукции новым покупателям;

3) Осуществление отгрузки постоянным покуВнпателям после оплаты или осуществления взаимоВнрасчетов за полученную продукцию, или осуществлеВнние последующих поставок в пределах лимита, устаВнновленного решением Совета Директоров.

Мы хотим уведомить Вас, что предложенные процедуры носят рекомендательный характер и отВнражают наш взгляд на систему внутреннего контроля Общества. Указанные процедуры представляются нам обстоятельствами, о которых следует сообщить руководству Общества в соответствии со стандартаВнми аудита.

Настоящее письмо является исключительно информационным сообщением, предназначенным для Совета директоров и руководства Общества.

С уважением..

Литература

1. Дмитриенко Т.М., Чаадаев С.Г. Судебная (правовая) бухгалтерия: Учебник. М., 1998. С.73.
2. Скобара В.В. Аудит: методология и организация. М., 1998. С.6.
3. Нитецкий В.В. Правовые основы независимой аудиторской деятельности // Аудиторские ведомости. 1997. N 3. С.13.
4. Основы законодательства Российской Федерации о нотариате от 11 февраля 1993 г. Ст.13.
5. Терехов А.А. Аудит. М., 1998. С.133.
6. Постановление Правительства РФ от 6 мая 1994 г. N 482 "Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации". П.2 // Российская газета. 1994. N 94.
7. Ср.: Кожура Р.В. К истокам профессии // Аудитор. 1996. N 1.С.38
8. Теория юридического процесса / Под ред. В.М. Горшенева. Харьков, 1985. С.8.
9. Правила (стандарты) аудиторской деятельности. Одобрены Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ: Офиц. издание / Сост. и комм. Ю.А. Данилевского. М., 1997. С.89.
10. Бычкова С.М. Доказательства в аудите. М., 1998. С.6.
11. Треушников М.К. Судебные доказательства. М., 1997. С.4.
12. Проект федерального закона об аудиторской деятельности

Вместе с этим смотрят:

Организация, техника и бухгалтерский учет товарных операций
Основные методы аудиторской проверки
Основные приемы бухгалтерской отчетности
Основные средства