Сравнительный анализ МiО 38 "Нематериальные активы" и ПБУ 14/07 "Учет нематериальных активов", ПБУ 17/02 "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторВнские работы"

Российская система бухгалтерского учета постоянно реформируется. Так, в прошедшие несколько лет изменения коснулись таких основополагающих стандартов, как ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" и 6/01 "Учет основных средств", 9/99 "Доходы организации" и 10/99 "Расходы организации", и не только.

В Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ отмечено, что "в обществе созрело понимание необходимости повышения темпов перехода к использованию международных стандартов финансовой отчетности (далее - МiО). Мировой опыт показывает, что характеристики, определяющие полезность информации, достигаются непосредственным использованием МiО или применением их в качестве основы построения национальной системы бухгалтерского учета и отчетности".

Уже не первый год продолжается реформа российского бухгалтерского учета с целью адаптации его к требованиям международных стандартов финансовой отчетности (МiО). Однако проблемы соответствия российского учета требованиям международных стандартов сохраняются. Учету нематериальных активов в международных стандартах финансовой отчетности посвящен МiО 38 "Нематериальные активы", а в России - его аналог - Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденное Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.


Признание НМА

У большинства бухгалтеров, которые сталкиваются с МiО, не раз возникали трудности в отношении признания и оценки нематериальных активов. Сложность состоит в том, что международный стандарт МiО 38 ВлНематериальные активыВ» (далее тАУ МiО 38) отличается от ПБУ 14/20071, несмотря на то что указанный российский нормативный документ был принят во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МiО в 2007 г.

Это ведет к признанию ВаВаВаВаВаВаВа НМА в одном учете и непризнанию в другом, что, соответственно, искажает финансовую отчетность.

Для признания объекта в качестве нематериального актива согласно ПБУ 14/2007 необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры. Является важным, но не обязательным условием согласно МiО 38;

б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества.

Заметим, что в российском учете следует учитывать деловую репутацию (гудвилл) как НМА. Согласно МiО, условие идентификации напрямую связано с разграничением актива от гудвилла, который не относится к НМА;

в) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации. Это условие напрямую связано с получением будущих экономических выгод, что соответствует МiО 38;

г) использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Согласно МiО 38, это условие не-обязательно и определяется самой организацией;

д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, что в принципе соответствует МiО 383;

е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Соответствует МiО 38;

ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности, что не является условием, согласно МiО 38, при признании НМА.

В табл. 1 перечислены активы компании, которые могут относиться к НМА согласно РСБУ и МiО.

Таблица 1

Нематериальные активы

ПБУ 14/2007

МiО 38

Объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности)Торговые марки
Исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модельФирменные наименования
Исключительное авторское право или право иного правообладателя на топологии интегральных микросхемПрограммное обеспечение
Исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаровЛицензии и франшизы
Исключительное право патентообладателя на селекционные достиженияАвторские права, патенты и другие права на промышленную собственность, права на обслуживание и эксплуатацию
Деловая репутацияРецепты, формулы, проекты и макеты

Организационные расходы, связанные с образованием юридического лица, признаваемые в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в
уставный капитал организации

Незавершенные нематериальные активы

Следует обратить внимание на то, что в соответствии с гражданским законодательством исключительное право (интеллектуальная собственность) на результаты интеллектуальной деятельности возникает только в случаях, предусмотренных Гражданским кодексом РФ и другими законами.

Если полученный интеллектуальный результат или иной нематериальный ресурс, имеющийся у компании, не подлежит правовой охране в соответствии с указанными законами, говорить о наличии исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности нельзя. С точки зрения
отчетности, подготовленной в соответствии с РСБУ, это ведет к невозможности признания в качестве нематериальных активов ряда объектов, признаваемых нематериальными активами в соответствии с МiО. К таким объектам, в частности, относятся лицензии на телерадиовещание, права посадки в аэропорту, импортные квоты, интернет-сайты (если они не рассматриваются в качестве баз данных), права на доступ к ограниченным ресурсам и т. д.

В составе нематериальных активов, согласно РСБУ, учитываются организационные расходы, т.е. расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников в уставный (складочный) капитал организации. МiО 38 исходит из того, что расходы на юристов и секретариат, понесенные при учреждении юридического лица, признаются в отчете о прибылях и убытках по мере их осуществления.

Немаловажным моментом является то, что как только НМА не отвечает определению нематериального актива (идентифицируемость, контроль, будущие экономические выгоды), то он должен быть признан в качестве расхода по мере его возникновения. Согласно ПБУ 14/2007, как и МiО 38, в состав НМА не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.

Различия признания НМА согласно МiО и РСБУ приведены в табл. 2.


Таблица 2

Различия признания НМА, учитываемых по МiО и РСБУ

Объекты учета

Классификация объектов учета согласно

ПБУ 14/2007

МiО 38

ГудвиллНМАВыведен из сферы действия МiО 38 и регулируется МiО (IFRS) 3
Товарные знаки, брендыМогут быть учеты в составе НМАМогут быть учеты в составе НМА, за исключением созданных самой компанией
ЛицензииНе относятся к НМАМогут быть учтены в составе НМА
Организационные расходы при образовании юридических лицНМАНе относятся к НМА

Вместе с этим смотрят:


Автоматизацiя бухгалтерського облiку ТОВ "Хлiбороб"


Автоматизация бухгалтерского учета на малых предприятиях


Амортизация и износ основных средств


Амортизация основных средств


Амортизация основных средств и ее учет в зарубежных странах