Особенности учета МБП

Страница 5

ПБУ 5/98 регламентирует порядок учета материалов, МБП, готовой продук­ции, товаров и оборудования к установке. Наряду с привычными для россий­ских бухгалтеров положениями данный документ содержит и некоторые ново­введения.

Новые положения

В отличие от Основных положений по учету материалов на предприятиях и стройках (приложение к письму Минис­терства финансов СССР от 30.04.74 № 103), предусматривавших, что расхо­ды по содержанию отдела снабжения и заводских (фабричных) складов не включаются в себестоимость заготовляемых материальных ценностей, а учиты­ваются в составе общезаводских расхо­дов (п. 9), ПБУ 5/98 устанавливает, что затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата организации входят в состав фактических затрат по приобре­тению материально-производственных запасов (п.6). Несмотря на некоторые сложности с распределением затрат между приобретенными материально-производственными запасами, данное нововведение позволит устранить про­тиворечия между представителями кон­тролирующих органов и предприятиями, реализующими излишние ТМЦ по цене, близкой к закупочной, с условной рентабельностью в 1-2 процента. Налоговые инспекторы ссыпаются на пункт 2.5 Инст­рукции Госналогслужбы России от 10.08.95 № 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (опублико­вана в действующей редакции в "НА" № 14, 1997), согласно которому в соста­ве себестоимости реализуемой при этом варианте продукции должны учитываться также расходы по ее предварительной доставке на склады предприятия и хра­нению. Таким образом, оспаривается факт реализации товара с рентабельнос­тью, так как с учетом упомянутых расхо­дов цена оказывается ниже или равна се­бестоимости. Последствием становится доначисление налогов исходя из уровня рыночных цен или цен реализации ана­логичных товаров в предшествующие 30 дней.

Когда затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата организа­ции включаются в себестоимость товара сразу, эти противоречия снимаются.

В целях o6ecпечения реальности данных годового баланса организации в ПБУ 5/98 предусмотрена оценка материаль­но-производственных запасов (кроме МБП и оборудования к установке) по це­не возможной реализации, если она ока­жется ниже стоимости их заготовления (п. 11). Сумма производимой уценки подлежит отнесению на финансовые ре­зультаты организации, но, по общим пра­вилам, не учитывается для целей налого­обложения.

Наряду с методами ФИФО, ЛИФО и средней себестоимости предусматри­вается применение метода оценки спи­сываемых материально-производствен­ных запасов по себестоимости каждой единицы. При этом если раньше пред­приятиям предоставлялось право уста­новить в приказе об учет­ной политике только один из методов, то теперь по разным номенклатурным позициям могут применяться разные методы списания (п. 15. 20).

В отличие от пункта 46 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 26.12.94 № 170), а пункте 23 ПБУ 5/98 установлен порядок применения метода начисления износа по МБП по ставкам в 50 или 100 процентов, линейного способа (по норме исходя из срока использования) и спосо­ба списания пропорционально объему продукции (по норме исходя из предпо­лагаемого объема продукции) вне зави­симости от конкретного вида МБП. На­пример, линейный способ начисления амортизации может быть применен не только в отношении предметов проката, но и в отношении спецодежды,

Порядок применения отдельных пунктов

Рекомендуется обратить внимание на порядок применения положений, изложенных в отдельных пунктах ПБУ 5/98.

При применении положений пункта в ПБУ 5/98 следует учитывать, что в соответствии с действующим законодатель­ством предусмотрены следующие слу­чаи включения сумм НДС в стоимость приобретенных материально-производ­ственных запасов:

- при их приобретении предприятиями у организаций розничной торговли (п. 19 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добав­ленную стоимость");

- по многооборотной таре, имеющей за­логовые цены (п. 19 Инструкции Госна­логслужбы России от 11.10.95 № 39 "О порядке исчисления и уплаты нало­га на добавленную стоимость");

- по товарам, использованным при из­готовлении продукции и осуществле­нии операций, освобожденных от на­лога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктами "в"–"ш", "ы"–"я1" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на до­бавленную стоимость" (п. 20 "б" Инст­рукции Госналогслужбы России от 11.70.95 № 39 "О порядке исчисле­ния и уплаты налога на добавленную стоимость");

- по материальным ресурсам, приобре­тенным на территории Российской Фе­дерации и использованным при произ­водстве работ (услуг), местом реализации которых является террито­рия государств – участников СНГ(п. 20 "б" Инструкции Госналогслужбы Рос­сии от 11.10.95 № 39 "О порядке ис­числения и уплаты налога на добавлен­ную стоимость");

- для предприятий розничной торговли предусмотрен учет товаров включая НДС (п. 41 Инструкции Госналогслуж­бы России от 17.70.95 № 39 "О поряд­ке исчисления и уплаты налога на до­бавленную стоимость").

Положения пункта 10 ПБУ 5/98 приме­няются в случае, когда в договоре о бар­тере не определена сумма сделки, что допускается пунктом 3 статьи 424 ГК РФ. Однако, оговорив только перечень и количество обмениваемых ТМЦ, уча­стники сделки должны исчислить НДС не только исходя из себестоимости реа­лизуемого по бартеру товара, но и про­извести его доначисление исходя из уровня рыночных цен или цен реализа­ции в предшествующие 30 дней (п. 9 Ин­струкции Госналогслужбы России от 11.10.95 № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стои­мость"). Доначисление производится за счет финансовых результатов деятель­ности организации, но без учета убыт­ков для целей налогообложения. Согласно пункту 2.5 Инструкции Госна­логслужбы России от 10.08.95 № 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюд­жет налога на прибыль предприятий и организаций", при реализации ТМЦ по цене не выше себестоимости предприя­тия должны представить в налоговый орган одновременно с бухгалтерской отчетностью и расчетом по налогу на прибыль соответствуете дополни­тельные расчеты для доначисления на­лога на прибыль. Аналогичные доначис­ления необходимо произвести по дорожным налогам в соответствии с пунктами 3 и 17 Инструкция Госналогслужбы России от 15.05 95 № 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, по­ступающих в дорожные фонды".

Во избежание доначисления налогов стороны могут воспользоваться положе­ниями статьи 432 ГК РФ, согласно кото­рой договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто согла­шение по всем существенным условиям договора. При этом существенными яв­ляются все те условия, относительно ко­торых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение. Од­ним из таких условий, согласно пункту, 1 статьи 424 ГК РФ, может являться цена договора. Цена по договору может быть установлена на уровне выше себестои­мости ТМЦ, но ниже рыночного уровня цен. В этом случае фактическая себесто­имость приобретенных по бартеру мате­риально-производственных запасов должна определяться ценой договора. Иными словами, положения пункта 10 ПБУ 5/98 допускают исключения.

Напомним, что порядок отражения в бухгалтерском учете бартерных опера­ций разъяснен письмом Минфина России от 30.10.92 № 76-05/4 "О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе".

Содержащееся в пункте 14 ПБУ 5/98 указание о порядке пересчета в рубли стоимости приобретенных за иност­ранную валюту материально-производ­ственных запасов основывается на тре­бованиях пунктов 12 и 13 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Рос­сийской Федерации (утв. приказом Мин­фина России от 26.12.94 № 170), а также пунктов 2 и 3.3 ПБУ 3/95 "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (утв. приказом Минфина России от 13.06.95 № 50). Напомним, что основа­нием для отражения в бухгалтерском уче­те материально-производственных запа­сов является факт перехода прав собственности на них в соответствии с ус­ловиями договора. Согласно статьям 223 и 224 ГК РФ, право собственности у при­обретателя вещи возникает с момента ее передачи, под которой подразумевается вручение вещи приобретателю, передача коносамента или иного товарораспоряди­тельного документа на нее, если иное не предусмотрено договором. Классифика­тор условий поставки (приложение 4 к приказу ГТК России от 25.12.96 № 774), а также Международные правила толкова­ния торговых терминов ИНКОТЕРМС-90 содержат широкий диапазон условий по­ставки от EXW("C завода"), предполагаю­щего переход к покупателю права собст­венности на товар при непосредственном получении его со склада изготовителя до DDP ("Поставка с оплатой пошлины"), возлагающего на поставщика максимальные обязанности по доставке товара. В качестве дополнительного условия пе­рехода права, собственности на товар может выступать факт его оплаты.