Международные стандарты аудита

Страница 5

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аудит в условиях компьютерной обработки данных» аналогичен МСА 401. Основные различия связаны с тем, что российский стандарт более подробный и написан с учетом специфики компьютеризации российских экономических субъектов и особенностей используемого ими программного обеспечения.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности» представляет собой комбинацию двух международных стандартов: МСА 510, посвященного первичным аудиторским проверкам и начальным сальдо, и МСА 710, касающегося сравнительных, или сопоставимых, значений. Это связано с тем, что аудитору следует принять решение о степени доверия не только к начальным сальдо, но и к показателям, которые называются сравнительными. На Западе каждому из этих вопросов посвящен отдельный стандарт. Разработчики Правила (стандарта) считают, что сравнительные показатели это «показатели бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период, включаемые в бухгалтерскую отчетность экономического субъекта, подлежащего аудиту, для сравнения с аналогичными показателями за текущий отчетный период». Ясно, что речь идет о выручке, затратах, прибыли и прочих показателях за прошлый год, приводимых в аудируемой отчетности.

Как это часто бывает, российский документ более подробен, чем МСА, и содержит конкретный рекомендованный перечень необходимых аудиторских процедур.

В МСА приведены некоторые варианты аудиторского заключения, связанного с ошибками в начальных значениях показателей отчетности. Например, аудитор может дать заключение с оговорками по отчету о прибылях и убытках и отчету о движении денежных средств, но положительное заключение по бухгалтерскому балансу в целом (подп. «с» п. 11 МСА 510). Видимо, для российских аудиторов такие детали представляют по, а чисто академический интерес. В приложении к отечественному стандарту даны также типовые формулировки, которые следует приводить в аудиторском заключении, но в отличие от МСА они менее конкретизированы.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аналитические процедуры» близко к МСА 520, но материал структурирован по-другому и использованы примеры, близкие к российской практике.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете» является аналогом МСА 540, в основном соответствует ему, но не играет той роли, что МСА 540 на Западе, поскольку нормативные требования, предъявляемые к российским оценочным значениям, находятся еще на стадии разработки. Видимо, по данной причине отечественный стандарт включает особенно большое количество иллюстративных примеров.

В заключение комментируемого Правила (стандарта) приводится довольно подробный и полезный как аудиторам, так и бухгалтерам перечень оценочных значений, встречающихся в современном российском бухгалтерском учете. Заметим, что в МСА 540 подобный перечень приведен не в приложении, а в п. 3, где содержится определение оценочного значения. Там даны следующие примеры (весьма отличающиеся от примеров отечественного стандарта):

ü резервы на уменьшение стоимости товарно-материальных запасов и величины дебиторской задолженности от цены возможной реализации; резервы на распределение стоимости основных средств на протяжении ожидаемого срока полезного использования;

ü начисляемая выручка;

ü отложенный налог;

ü резервы на возможные потери вследствие судебного разбирательства;

ü убытки от незавершенных гарантийных обязательств.

В перечень, предусмотренный российским Правилом (стандартом), входит амортизация основных средств, нематериальных активов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, когда руководство экономического субъекта самостоятельно определяет сроки их полезного использования и соответствующие нормы амортизации. Если сроки полезного использования перечисленных активов определяются не самостоятельно, то получаемые показатели амортизации к оценочным значениям не относятся, поскольку в этом случае нет никакой неопределенности в их величине.

Думается, что в ходе дальнейшей разработки нормативной базы российского бухгалтерского учета в соответствии с МСФО, можно будет еще больше приблизить российское Правило (стандарт) по расчетным, оценочным значениям к ныне действующей редакции МСА 540.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита» составлено на базе МСА 550. Последний был разработан еще до того, как в российском бухгалтерском учете появились требования по раскрытию информации об аффилированных лицах. Поэтому отечественный стандарт содержит дополнительные пояснения и комментарии по сравнению с международным прототипом.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Дата подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности» сформировано на основе МСА 560. При этом были учтены разработанные до него нормативные документы (инструкции и ПБУ, посвященные подготовке и передаче пользователям или опубликованию бухгалтерской отчетности). Однако российское ПБУ, касающееся событий после отчетной даты, увидело свет только через два года после выхода Правила (стандарта).

В отличие от многих развитых стран Запада российские юридические лица заканчивают финансовый год одновременно — 31 декабря. Как следствие — аудиторы ведут свою работу с клиентами на протяжении нескольких месяцев, зачастую уже после того, как бухгалтерская отчетность подготовлена, подписана и передана пользователям. Учет этого различия потребовал внесения соответствующих изменений в российский документ по сравнению с МСА.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Применимость допущения непрерывности деятельности» — аналог МСА 570. Анализируя их, можно сказать, что эти два стандарта являют собой пример удачной адаптации западного документа к российским условиям. Названные стандарты близки по содержанию. Имеются непринципиальные различия по форме. Так, перечень оснований, по которым могут возникнуть сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, и примеры применяемых аудиторских процедур, которые в МСА 570 (п. 6 и 9) включены непосредственно в текст, в отечественном стандарте вынесены соответственно в приложения 1 и 2.

Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта» подготовлено на основе МСА 580. С одной стороны, российский документ очень близок по содержанию к международному аналогу, и это можно отнести к достоинствам данного Правила (стандарта). С другой стороны, российский текст примерно в два раза превышает международный по объему (текст МСА без приложений занимает чуть более двух страниц). Причина в том, что российские аудиторы редко запрашивают письменные подтверждения у руководителей экономического субъекта и российским руководителям непривычен такой документ, да они и не стремятся что-то подтверждать в письменной форме, оставляя себе «пространство для маневра». Поэтому была сделана попытка создать не просто Правило (стандарт) для аудиторов, а такой документ, который можно показать руководителю проверяемой организации с целью получить от него желаемые письменные разъяснения. Соответственно в отечественном стандарте почти на каждой странице содержатся указания на то, какие неприятности постигнут руководителей экономического субъекта, если они не предоставят необходимые письменные разъяснения.

В отличие от российского Правила (стандарта), МСА 580 содержит положение о том, что письмо с официальными разъяснениями руководителей экономического субъекта датируется, как правило, тем же числом, что и аудиторское заключение (п. 13). Из этого следует, что такое письмо обычно составляется в заключение аудиторской проверки. Лица, подписавшие его, констатируют, что все документы, переданные аудиторам, подготовлены согласно законодательству и в полной мере отражают фактически совершенные хозяйственные операции и пр. Из п. 2.1 отечественного Правила (стандарта) следует, что официальные разъяснения могут иметь характер предварительной декларации, выражения желания клиента сотрудничать с аудиторами еще до того, как они приступили к работе. Здесь наблюдается определенное противоречие между отечественным и международным стандартом. Однако это противоречие может быть объяснено спецификой российского аудита: на Западе одновременная подготовка бухгалтерской отчетности и аудиторского заключения является правилом, а у нас скорее исключением. Если к началу аудита отчетность уже составлена и даже представлена в органы статистики и налоговую инспекцию, заявление руководителей организации о том, что, по их мнению, отчетность подготовлена надлежащим образом, не противоречит здравому смыслу.