Бухгалтерский учет в западных странах

Страница 11

В 1685 г. вышло первое (последнее — в 1792 г.) издание его работы, которая в 1712 г. была коренным образом переработана и стала уже в XVIII в. самым авторитетным бухгалтерским трудом. Она переводилась на другие языки [Vlaemminck, с. 131]. Эта книга оказала влияние и на труд И. Ахматова [Ахматов].

счет лица, с которым выполняется расчет (счет собственника капитала);

4) если поступление ценностей не сопровождается выбытием других ценнос­тей, то кредитуется счет лица, с которым выполняется расчет (счет собст­венника капитала), а затем дает обобщение: «/по, что входит, должно тому, что выходит*. Таким образом, Баррем отождествлял вход с дебетом, выход с кредитом. В теоретическом объяснении двойной записи он последовательно проводил юридический принцип. Так, например, он говорил, что надо учитывать не кассу, а кассира, которому поручено управление наличными деньгами. Развитие юридической трактовки влияло и на объяснение некоторых бухгалтерских процедур. Так, по Клоду Ирсону (1678) «сальдирование есть закрытие счета остатком долга» [Stevelinck, 1970, с. 129].

Осознание контрольного значения двойной записи характерно для Самуэля Рикара (1709), который рекомендовал вести специальный контроль­ный (проверочный) счет, куда надо было заносить все операции, записывае­мые в дебет и кредит счетов. Счет этот был промежуточным и назначение его заключалось в том, чтобы в конце каждого дня подсчитывать итоги, и если итоги по дебету и кредиту этого счета были равны, значит разноска по счетам Главной книги была правильной. Прошло много лет и Н. д'Анастасио, Э. Леоте, Д. Чербони придали этому счету теоретическое значение, назвав его счетом Собственника. О справедливости такого толкования будет сказано ниже, а сейчас необходимо отметить, что с появлением копировальной бумаги прием Рикара получил новое применение: при разноске сведений из приходных материальных документов в карточки информация дублировалась на специальный лист. После заполнения всех карточек данные листа подсчитывались и итог сравнивался с итогом по документам. Их совпадение считалось признаком верности в разноске. В таком виде прием Рикара дожил до наших дней.

-— Синтетический и аналитический учет. Величайшим шагом вперед после работ Пачоли было предложение Савари о необходимости ведения как основных, так и вспомогательных книг [Галаган, 1927, с. 89]. Таким образом, Савари сформулировал одно из основных понятий учета: деление счетов и регистров, в которых они ведутся, на синтетические и аналитические, т. е. он создал двухступенчатую систему регистрации данных. Это имело огромные последствия для развития бухгалтерской науки. В этом смысле можно вывести два постулата Савари:

1. Сумма сальдо всех аналитических счетов должна быть равна сальдо того синтетического счета, к которому они были открыты.

2. Сумма оборотов по дебету и сумма оборотов по кредиту всех аналитических счетов должна быть равна оборотам по дебету и кредиту' того счета, к которому они были открыты. Соблюдение постулатов Савари является непреложным условием пра­вильной организации бухгалтерского учета, а обеспечение на практике его постулатов носит название коллации счетов. Причем, если коллация в части сальдо (постулат 1) признается и, как правило, достигается, то коллация в части оборотов (постулат 2) иногда нарушается из-за того, что внутренние

обороты (например, по синтети­ческому счету Товаров) проводятся только по аналитическим счетам. Впоследствии Д. Чербони (вторая половина XIX в), дал более полную интерпретацию соотношения счетов, а постулаты Савари стали частным случаем постулатов Чербони.

Классификация счетов разви­валась де ла Портом и Барремом. У первого мы находим три группы счетов: а) счета собственника (счет Капитала, Убытков и прибылей);

6) счета имущества (счет Кассы, Товаров и т. д).; в) счета коррес­пондентов (счета Расчетов, показы­вающие дебиторскую и кредитор­скую задолженность)*. Такое деле­ние счетов позволяет нам сформули­ровать постулат де ла Порта:

Разность сальдо счетов иму­щества и собственника всегда равно разности сальдо счетов корреспондентов (расчетов).

Баррем предлагал две группы счетов: а) счета общие — собственника (счет Капитала) и его агентов (кассира, кладовщика и т. п)., б) счета частные

— корреспондентов — дебиторов и кредиторов. Интересно, что по Баррему дебиторская и кредиторская задолженность возникают в том случае, котда обмен не завершен или когда его не было. Во всех случаях, когда обмен завершен, используются общие счета, когда нет — частные. А. Коррон (1754) все частные счета (корреспондентов) делил на мои (дебиторы) и его — их (кредиторы).

Подытоживая сказанное, мы можем сделать вывод, что эволюция счетов такова: 1) сначала появляются счета материальных ценностей; 2) потом счета денежных средств; 3) затем счета расчетов; 4) далее счета финансовых вложений;

5) далее счета собственных средств и 6) наконец, результатные счета.

Функционирование счетов. В качестве примеров использования отдельных счетов отметим:

а) порядок ведения счета Товаров — находим описание основных схем 1) партионный учет (В. Меннгр); 2) сортовой учет — Меннгр дал подробный

• Фламминк считал такое деление отвечающим операционному (функциональному) назначению счетов; счета собственника носят экономический, имущества — специфическим, а корреспондентов — юридический характер (Vlaemmmck, с. 132). Такая трактовка, как позже подчеркнет Л.И. Гомберг (1866—1935), вытекает из характера хозяйственной деятельности предприятия.

перечень признаков, по которым должен был строиться сортовой учет:

(1) наименование товаров и их код, (2) поставщик или покупатель, (3) покупная или продажная стоимость с указанием валюты, (4) количество, (5) вес, (6) цвет. Кроме того, в учет вводились все необходимые даты, что позволяло рассчитывать сроки оборачиваемости товаров; в дальнейшем П. Пурра требовал вывода остатков после каждой записи по материальным счетам (правило Пурра)*; 3) стоимостный учет (Баррем) — допускалась оценка товаров как по себестоимости, так и по продажным ценам, в последнем случае могли использоваться как максимально возможные, так и -текущие цены (Рикар); 4) пообьекгный учет (А. Файно, 1827 г.) — каждая единица товаров должна была иметь определенную этикетку, что позволяло контролировать движение товаров в магазине. Все этикетки должны были содержать коды товаров. Ж. Андре (1636) различные схемы учета связывал с классификацией торройки по трем видам: собственная, комиссионная и паевая;

б) порядок ведения счета Кассы, который предусматривал правило Ларю (1758), необходимое в работе всех кассиров: «сначала запиши, потам выплати;

сначала получи, потом запиши» [Stevelinck, 1970, с. 150];

в) порядок учета затрат — А. Коррон предлагал ведение вспомогательной книги рабочих; каждому рабочему открывался личный счет, по дебету он отражал количество и себестоимость материалов, выданных рабочему для переработки, а по кредиту — количество и себестоимость готовой продукции, сдаваемой рабочим на склад. (Это был аналитический учет по счету Основного производства.) У Савари мы находим основыкадькуляциИд рравтм^ только применительно к торговым предприятиям | Littleton, Т^З?ГсГ334]; чтсГкасается промышленных предприятий, то Ж.С. Кине (1817) предлагал открыть к счету Производства аналитические счета для каждого вида изготовляемой продукции [Vlaemminck, с. 152];

г) порядок учета финансовых результатов был достаточно разнообразен;

так, Баррем для отражения конечного финансового результата считал возможным применение одного из трех счетов: или Убытков и прибылей, или Капитала, или Заключительного баланса; сам он настаивал на смешанном варианте. Так, на счет Убытков и прибылей Баррем предлагал записывать только текущие результаты хозяйственной деятельности: прибыль от продажи товаров, издержки обращения и т. д., а непредвиденные, случайные расходы и доходы предлагал относить на счет Капитала. В дальнейшем А. Файно отстаивал второй вариант, так как, с его точки зрения: 1) результаты это и есть изменение капитала, 2) отсутствие специального счета Убытков и прибылей и других результатных счетов сокращает число учетных записей и 3) счет Капитала, в его варианте концентрированно, в одном месте отражает фактическое состояние капитала на любой момент, однако преобладающим был первый вариант. Наконец, надо отметить, что Кине выдвинул идею вывода конечных