<< Пред. стр. 15 (из 66) След. >>
Список литературы по разделу
15) цена фирмы (деловая репутация - "гудвилл");
16) торговое имя фирмы;
17) франшизы;
18) лизхолды.
Изобретение - это новое и обладающее существенными отличиями техническое решение в любой области народного хозяйства. Оно охраняется авторским свидетельством или патентом, срок действия которого не может превышать 20 лет.
Промышленный образец - это художественно-конструкторское решение, определяющее общий вид изделия. Охраняется патентом, срок действия которого 10 лет и может продлеваться каждые последующие 10 лет.
Лицензия - это разрешение, выдаваемое государственными органами на ведение некоторых видов хозяйственной деятельности, или право, предоставляемое юридическими и физическими лицами использовать защищенные патентами изобретения, технические знания, опыт и т.п. Охраняется свидетельством или договором, срок которого устанавливается в зависимости от обстоятельств.
Полезная модель - это новое конструктивное исполнение изделия или его отдельных частей. Охраняется свидетельством, срок которого устанавливается в 5 лет с возможностью возобновления его еще на 3 года.
Товарный знак - это отличительный знак товаров и услуг юридического или физического лица. Охраняется свидетельством, срок действия которого составляет 10 лет с возможностью продления каждые последующие 10 лет.
Наименование места происхождения товара - это характеристика товара, обладающего особыми свойствами, связанными с этнографическими и природными условиями конкретного места, в котором этот товар производится. Охраняется свидетельством, выдаваемым на 10 лет с возможным продлением каждые следующие 10 лет.
Секреты производства ("ноу-хау") - это монопольное владение информацией, которое защищается договором между сторонами. Сроки использования оговариваются в этом договоре.
Топология интегральных микросхем - это пространственно-геометрическое расположение элементов микросхем и связей между ними. Охраняется свидетельством, срок действия которого составляет 10 лет.
Программа на ЭВМ и база данных - это набор команд, который может заставить ЭВМ выполнять определенные аналитические, расчетные, формирующие и информационно-обрабатывающие функции для достижения заданного результата.
Права физических лиц - создателей этих активов относятся к категории авторских прав (см. ниже), они возникают в момент создания. Охраняются пожизненно для авторов и в течение 50 лет для их правопреемников. При передаче организации охраняются договором между сторонами, который и устанавливает срок использования.
Если программа на ЭВМ и база данных созданы организацией, то права на них принадлежат ей и действуют в течение 50 лет со дня получения свидетельства.
Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) - это исследования, разработка и конструкторское воплощение в документацию новых научно-технических знаний. Они охраняются обязательствами сторон, закрепленными в договоре, в котором устанавливается и срок действия.
Авторские и смежные права - это права авторов (и их правопреемников), являющихся творцами и исполнителями разного рода литературно-художественных, научных, музыкальных и др. произведений. Эти права возникают уже в момент создания произведения и охраняются законодательством РФ и других стран пожизненно для автора и в течение 50 лет для правопреемников.
Права пользования землей и полезными ископаемыми, а также лесными угодьями и водными объектами - это права, которые возникают на основе долгосрочной аренды объектов. Они охраняются договорными обязательствами, в том числе и по срокам.
Селекционное достижение - это сорт растений и (или) порода животных с отчетливо выраженными признаками новизны, отличимости, однородности и стабильности. Охраняется патентом, срок действия которого составляет 30 лет (на сорта винограда, древесных декоративных, плодовых культур и лесных пород, в том числе их подвоев - 35 лет).
Организационные расходы - это затраты на создание предприятия, признанные частью вклада учредителей в уставный капитал. В России срок полезного использования организационных расходов - 20 лет, но не более срока деятельности самого предприятия.
Цена фирмы (деловая репутация) - это престиж, связанный с высокой профессиональной подготовкой ее работников, репутацией на рынке и т.п. Определяется по разнице между рыночной (аукционной) ценой фирмы и ее балансовой стоимостью. Срок полезного использования деловой репутации организации в России установлен в размере 20-ти лет, но не более срока деятельности самого предприятия. В зарубежной практике этот срок не превышает 40 лет.
Торговое имя фирмы - это название, под которым данная фирма действует. В РФ пока не применяется и юридически сроки не определены. За рубежом эти сроки не превышают 40 лет.
Франшиза - это предоставление покупателю некоторых монопольных прав и привилегий на продажу товаров в границах определенных территорий. Охраняется договором о франшизе, в котором оговариваются сроки действия.
Лизхолд - это специальное право по распоряжению и использованию лизинговым имуществом. Охраняется лизинговым договором, в котором устанавливается соответствующий срок (но не выше срока амортизации передаваемого имущества).
Практика использования понятия нематериальных активов в зарубежном бухгалтерском учете показывает, что в некоторых странах за них признают лишь те, которые созданы на других фирмах, и в их балансовую стоимость входят лишь затраты на приобретение. Так, например, Комитет по Бухгалтерским стандартам США в 1974 г. принял соответствующее положение, в котором указывается, что расходы по НИОКР не могут быть капитализированы в нематериальных активах.
В настоящее время из состава отечественных нематериальных активов выведены:
лицензии (кроме генеральных);
программные продукты (кроме тех, на которые имеются исключительные права);
квартиры в жилом доме.
Квартиры должны учитываться в составе основных средств, а лицензии и программные продукты - в текущих затратах или расходах будущих периодов.
Примечание. Минфин РФ разрешает имеющиеся на балансе организации нематериальные активы, входящие в приведенный выше перечень, учитывать по старому, вплоть до полной их амортизации.
Анализ совокупности нормативных актов России свидетельствует, что генеральные лицензии применяются в ограниченных сферах деятельности. Чаще всего для регулирования экспорта и импорта товаров. При этом они, как правило, оформляются в соответствии с решениями Правительства РФ на каждый вид экспортируемого или импортируемого товара с указанием его количества и стоимости, без определения конкретного покупателя или поставщика.
В настоящее время в составе списка генеральных лицензий числятся:
генеральная лицензия Банка России на выдачу лицензий и контроль деятельности кредитных организаций на рынке ценных бумаг;
генеральная лицензия кредитной организации на осуществление банковской деятельности;
генеральная лицензия кредитной организации на ведение валютных операций;
генеральная лицензия организации на международные перевозки;
генеральная лицензия предприятия на экспорт (импорт) этилового спирта, спиртосодержащей и алкогольной продукции;
генеральная лицензия на осуществление аудиторской деятельности;
генеральная лицензия на право выполнения проектно-изыскательских работ, связанных с использованием земель;
генеральная лицензия на экспорт ядерных и специальных неядерных материалов;
генеральная лицензия на вывоз специальных товаров в страны СНГ.
Лицензии, не имеющие статуса генеральных, в категорию нематериальных активов не включаются, поэтому их стоимость формируется на счете 97 "Расходы будущих периодов":
Д 76 - К 51 - перечислено в оплату простой лицензии;
Д 97 - К 76 - отражена сумма полученной лицензии без НДС;
Д 19 - К 76 - учтен НДС по приобретенной лицензии;
Д 68 - К 19 - предъявлена к зачету с бюджетом сумма НДС по оплаченной лицензии,
где: счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", счет 51 "Расчетные счета", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", счет 97 "Расходы будущих периодов".
Понесенные расходы при покупке лицензии затем списываются на соответствующие счета затрат, например:
1) Д 08 - К 97 - на частном охранном предприятии включена в затраты на покупку оружия стоимость (часть стоимости) лицензии на его приобретение;
2) Д 26 - К 97 - в частной охранной организации списана на общехозяйственные расходы доля стоимости лицензии на хранение гражданского и служебного оружия;
3) Д 26 - К 97 - включена в общехозяйственные расходы коммерческой организации доля стоимости лицензии, дающей право заниматься определенным видом деятельности,
где: счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" счет 26 "Общехозяйственные расходы".
Следует обратить внимание на то, что в первом случае стоимость лицензии (или ее часть - до постановки оружия на учет) включается в стоимость оружия (которое относится к категории основных средств).
Единицей учета нематериальных активов является инвентарный объект. При постановке на баланс они должны быть соответствующим образом оценены. Согласно "Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденному приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н, и упомянутому Положению по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, оценка нематериальных активов должна производиться следующим образом.
1. Первоначальная стоимость данных активов при покупке и при создании на самом предприятии складывается из суммы фактических затрат без НДС и других возмещаемых налогов. Совокупность производимых при этом расходов включает:
суммы, уплаченные продавцу (правообладателю) по договору уступки права;
регистрационные сборы, таможенные пошлины и другие платежи в связи с уступкой права;
невозмещаемые налоги;
вознаграждение посредникам;
прочие расходы, в том числе расходы по доведению актива до состояния пригодного для конкретного использования.
Все расходы собираются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", а затем по акту переводятся на счет 04 "Нематериальные активы". В простейшем случае при приобретении нематериального актива делаются следующие проводки:
Д 76 - К 51 - перечислена сумма платы правообладателю;
Д 08 - К 76 - отражена сумма вложений в нематериальный актив (без НДС);
Д 19-2 - К 76 - учтена сумма НДС по вложениям в нематериальный актив;
Д 08 - К 10 - отражены материальные затраты при доработке нематериального актива;
Д 08 - К 70 - учтены трудовые затраты по доведению нематериального актива;
Д 08 - К 69 - отражены суммы отчислений в социальные фонды от величины трудовых затрат по доработке нематериального актива;
Д 04 - К 08 - определена балансовая стоимость нематериального актива (акт приемки);
Д 68-2 - К 19-2 - осуществлен зачет с бюджетом по оплаченному НДС,
где: счет 04 "Нематериальные активы", счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", счет 10 "Материалы", субсчет 19-2 "НДС по приобретенным нематериальным активам", счет 51 "Расчетные счета", субсчет 68-2 "Расчеты с бюджетом по НДС", счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Например, при постановке на учет имеют место следующие бухгалтерские записи:
1) Д 04 - К 08 - в издательстве подписан договор об исключительном авторском праве на рукопись, приобретенную у физического лица;
2) Д 04 - К 08 - туристической фирмой приобретены долгосрочные права пользования рекламным щитом.
Создание нематериального актива на предприятии может быть отражено в бухгалтерском учете с помощью следующих проводок:
Д 60 - К 51 - оплачено поставщику материальных ресурсов;
Д 10 - К 60 - отражена сумма приобретенных материалов без НДС;
Д 19-3 - К 60 - учтена сумма НДС по приобретенным материалам;
Д 08 - К 10 - отражены материальные затраты при создании нематериального актива;
Д 08 - К 70 - учтены трудовые затраты при создании нематериального актива;
Д 08 - К 69 - осуществлены отчисления в социальные фонды от величины трудовых затрат при создании нематериального актива;
Д 08 - К 51 - оплачено государственным органам за регистрацию актива;
Д 04 - К 08 - отражена балансовая стоимость нематериального актива (акт приемки);
Д 68-2 - К 19-3 - проведен зачет с бюджетом по оплаченному НДС по материалам,
где: субсчет 19-3 "НДС по приобретенным материалам", счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Акт приемки составляется на дату получения удостоверяющих документов. В учете производятся, например, следующие записи:
1) Д 04 - К 08 - получен патент, удостоверяющий исключительное право организации на новое техническое решение задачи;
2) Д 04 - К 08 - организацией получено свидетельство об официальной регистрации разработанной ею программы ведения бухгалтерского учета на персональном компьютере.
2. При внесении нематериального актива в качестве вклада в уставный капитал предприятия его первоначальная стоимость устанавливается по согласованной оценке учредителей. В бухгалтерском учете проводки по формированию уставного капитала и вкладе одного из учредителей в виде нематериального актива оформляются следующим образом:
Д 75 - К 80 - отражена доля учредителя на сумму оценочной стоимости;
Д 08 - К 75 - отражен в виде капитальных вложений вклад учредителя;
Д 04 - К 08 - составлен акт приемки нематериального актива в эксплуатацию,
где: счет 75 "Расчеты с учредителями", счет 80 "Уставный капитал".
Примечание. Процесс формирования уставного капитала отображается в бухгалтерском учете как обозначение на счете 80 общей суммы уставного капитала предприятия, заявленного в учредительных документах, с одновременным появлением на счете 75 обязательств учредителей по их вкладам.
3. Если нематериальный актив приобретается в обмен на другие ценности (в том числе материальные), то его первоначальная стоимость определяется по рыночной стоимости ценностей, передаваемых в обмен (см. ст.40 Налогового Кодекса РФ). Эта хозяйственная операция оформляется договором купли-продажи. В частности, при передаче в обмен материалов в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:
Д 91 - К 10 - списана балансовая стоимость материалов;
Д 62 - К 91 - предъявлен счет покупателю материалов;
Д 91 - К 68-2 - начислена сумма НДС по предаваемым материалам;
Д 91 - К 99 - определена прибыль от передачи (продажи) материалов;
Д 04 - К 60 - получен нематериальный актив от поставщика на сумму без НДС;
Д 19-2 - К 60 - учтен НДС по поступившему нематериальному активу;
Д 60 - К 62 - произведен зачет сумм по передаваемым материальным ценностям;
Д 68-2 - К 19-2 - осуществлен зачет с бюджетом по НДС,
где: счет 10 "Материалы", субсчет 19-2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам", счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", счет 62 "Расчет с покупателями и заказчиками", субсчет 68-2 "Расчеты с бюджетом по НДС", счет 91 "Прочие доходы и расходы", счет 99 "Прибыли и убытки".
Совокупность проводок, представленных выше, можно пояснить таким образом. Предприятие, которое получает нематериальный актив в обмен на материалы, показывает у себя в бухгалтерском учете процесс их реализации. Оно списывает в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" материалы по их балансовой стоимости, и выставляет счет покупателю на определенную сумму. При этом согласно бухгалтерскому и налоговому законодательствам начисляет НДС и определяет величину прибыли от реализации материалов. Затем осуществляет приемку нематериального актива с учетом выделения из его стоимости суммы НДС. Поскольку покупатель материалов и поставщик нематериального актива является одним и тем же юридическим лицом, то производится зачет обмениваемых ценностей. После этого производится зачет с бюджетом по НДС, так как оплата нематериального актива уже осуществлена, путем передачи материалов.
4. При безвозмездном получении нематериальных активов (равно как и всяких других активов) первоначальная стоимость их определяется комиссией по предприятию, исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к учету. Сумму безвозмездно полученного нематериального актива, согласно Положению по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ следует относить к доходам будущих периодов. Эти доходы переводятся в доходы (прибыль) текущего периода по мере использования нематериального актива в хозяйственной деятельности и начисления амортизации. В бухгалтерском учете эти операции будут выглядеть следующим образом:
Д 04 - К 98 - отражена сумма доходов будущих периодов;
Д 20 - К 05 - начислена ежемесячная сумма амортизации нематериального актива;
Д 98 - К 91 - определен ежемесячный доход от использования нематериального актива,
где: счет 05 "Амортизация нематериальных активов", счет 20 "Основное производство", счет 91 "Прочие доходы и расходы", счет 98 "Доходы будущих периодов".
Главный документ, который используется для учета нематериальных активов - это "Карточка учета нематериального актива" (форма N НМА-1).
5.7.2. Особенности учета организационных
расходов и деловой репутации фирмы
Среди многообразия нематериальных активов особое место в бухгалтерском учете занимают организационные расходы и деловая репутация фирмы.
Специфика бухгалтерского учета организационных расходов состоит в следующем.
Если это расходы, которые осуществлены в период создания предприятия, то они могут быть учтены в качестве вклада в уставный капитал:
Д 08 - К 75 - оценена сумма вклада учредителя;
Д 04 - К 08 - подписан акт приемки организационных расходов в виде нематериального актива,
где: счет 04 "Нематериальные активы", счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", счет 75 "Расчеты с учредителями".
Согласно требованиям нормативных документов дальнейшая амортизация организационных расходов осуществляется так называемым прямым способом, т.е. без применения счета 05 "Амортизация нематериальных активов:
Д 20, 26, 44 - К 04 - отражена ежемесячная доля погашение организационных расходов (в течение 20-ти лет),
где: счет 20 "Основное производство", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу".
Если организационные расходы обусловлены постановлением государственных органов, обязывающих предприятия произвести переоформление некоторых документов (например, осуществить изменение правовой формы), то такие расходы могут быть отнесены к текущим и (или) будущим расходам:
Д 20, 26, 44, 97 - К 76 (51) - учтены расходы по изменению документов согласно постановлению правительства,
где: счет 20 "Основное производство", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу", счет 51 "Расчетные счета", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", счет 97 "Расходы будущих периодов".
В этом случае организационные расходы не относятся к категории нематериальных активов.
Если организационные расходы связаны с желанием учредителей предприятия произвести изменения в документах по собственной инициативе (например при изменении формы собственности), то такие расходы тоже не могут считаться нематериальным активом. Они списываются за счет собственных средств предприятия, что может быть оформлено следующим образом:
Д 91 (98) - К 76 (51) - организационные расходы по инициативе учредителей,
где: счет 51 "Расчетные счета", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", счет 91 "Прочие доходы и расходы", счет 98 "Доходы будущих периодов".
Примечание. Использование для отражения списания организационных расходов счета 98 "Доходы будущих периодов", на наш взгляд, имеет определенный смысл: коммерческие организации полностью принимают на себя предпринимательские риски, поэтому они должны иметь право распоряжаться своими собственными средствами по своему усмотрению.
Нематериальный актив в форме деловой репутации организации проявляется в момент ее приобретения. Он отражает разницу между ценой приобретения и стоимостью ее активов за вычетом обязательств. Упрощенные схемы учета положительной и отрицательной деловой репутации можно представить таким образом. Положительная деловая репутация увеличивает уставный капитал предприятия и фиксируется в качестве нематериального актива, стоимость которого погашается прямым способом:
Д 04 - К 80 - учтена сумма положительной деловой репутации;
Д 20, 26, 44 - К 04 - отражен процесс погашения стоимости положительной деловой репутации (в течение 20-ти лет),
где: счет 04 "Нематериальные активы", счет 20 "Основное производство", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу", счет 80 "Уставный капитал".
Отрицательная деловая репутация организации не является нематериальным активом, она уменьшает уставный капитал предприятия, перенося отрицательную разницу между покупной ценой и стоимостью активов организации за минусом ее обязательств в доходы будущих периодов:
Д 80 - К 98 - учтена сумма отрицательной деловой репутации;
Д 98 - К 91 - отражен процесс погашения отрицательной деловой репутации (в течение 20-ти лет),
где: счет 80 "Уставный капитал", счет 91 "Прочие доходы и расходы", счет 98 "Доходы будущих периодов".
Если анализировать совокупность проводок по положительной и отрицательной деловой репутации, то никакого парадокса в них нет. Положительная деловая репутация выражается в дополнительной сумме платежа, которая постепенно списывается на себестоимость продукции (работ, услуг). Отрицательная деловая репутация выражается в экономии при покупке определенной суммы средств, которая в качестве выгоды реализуется постепенно по мере деятельности организации.
5.7.3. Амортизация нематериальных активов
Как было отмечено, цикл использования нематериальных активов включает три стадии: поступление, амортизацию и выбытие. При поступлении производится их денежная оценка, одновременно определяется срок полезного использования, который оказывает существенное влияние на сумму амортизационных отчислений. Сроки полезного использования назначаются решением специальной комиссии предприятия, которая руководствуется одним из трех критериев:
1) юридическими сроками действия приобретаемых прав;
2) временем ожидаемой экономической выгоды;
3) предполагаемым объемом продукции (работ, услуг), который будет изготовлен при использовании конкретного нематериального актива.
Если сроки установить невозможно, то принимается период использования - 20 лет.
На основании принятых сроков (объемов) полезного использования производится начисление амортизации или проводится прямое погашение нематериального актива.
При начислении амортизации применяются два подхода:
1) учет сумм амортизации ведется на счете 05 "Амортизация нематериальных активов";
2) производится прямое погашение стоимости нематериального актива без использования счета 05.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000 можно выбирать любой из этих подходов, но для организационных расходов и деловой репутации организации предопределен способ прямого списания.
Начисление амортизации нематериального актива в первом подходе оформляется в бухгалтерском учете следующими проводками:
Д 20, 23, 25, 26, 44 - К 05,
где: счет 05 "Амортизация нематериального актива", счет 20 "Основное производство", счет 23 "Вспомогательные производства", счет 25 "Общепроизводственные расходы", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу".
Например, в журнале хозяйственных операций организации могут быть следующие записи:
1) Д 23 - К 05 - на сельскохозяйственном предприятии определена ежемесячная сумма амортизации патента на устройство, используемое во вспомогательном производстве;
2) Д 26 - К 05 - издательской организацией начислена амортизация исключительного авторского права на рукопись, приобретенную у физического лица;
3) Д 26 - К 05 - определена ежемесячная сумма амортизации официально зарегистрированного авторского права организации на программу ведения бухгалтерского учета на персональном компьютере.
Когда на счете 05 "Амортизация нематериальных активов" накопится сумма амортизации, равная балансовой стоимости нематериального актива, то в дальнейшем амортизационные отчисления не делаются. Нематериальный актив с этого момента приносит "чистый доход". Если при этом он утратил свою актуальность, то может быть списан по акту.
Во втором подходе начисление амортизации отражается в бухгалтерском учете с помощью проводок:
Д 20, 23, 25, 26, 44 - К 04,
где: счет 04 "Нематериальные активы", счет 20 "Основное производство", счет 23 "Вспомогательные производства", счет 25 "Общепроизводственные расходы", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу".
При прямом списании нематериального актива на себестоимость продукции (работ, услуг) может сложиться ситуация, когда балансовая стоимость нематериального актива будет полностью погашена, а срок его юридического действия не исчерпан. В этом случае необходимо перевести данный нематериальный актив в разряд условно переоцененного актива с отнесением суммы оценки на финансовый результат (счет 91 "Прочие доходцы и расходы"):
Д 04 - К 91 - отражена сумма условной оценки погашенного нематериального актива.
В зарубежном бухгалтерском учете существует и третий подход, когда погашение стоимости нематериального актива производится без включения расходов по нематериальному активу в себестоимость продукции (работ и услуг):
Д 91 - К 05 - в зарубежной фирме начислена амортизация нематериального актива;
Д 05 - К 04 - отражен процесс погашения стоимости нематериального актива.
Подходы для начисления амортизации нематериальных активов дополняются способами определения ежемесячных сумм.
Амортизация нематериальных активов производится в течение всего срока их полезного использования, кроме случаев консервации предприятия. Нормативными актами предусмотрены следующие способы амортизации (определения конкретных сумм):
1) линейный способ, при котором годовая норма амортизационных отчислений определяется как величина, обратная предполагаемому сроку службы;
2) способ уменьшаемого остатка;
3) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг), выпущенной с использованием конкретного нематериального актива.
Эти способы полностью совпадают с теми, которые применяются для вычисления сумм амортизации основных средств.
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по нематериальным активам в любом из способов определяется по формуле (5.1).
Для линейного способа годовая норма амортизации (в процентах) вычисляется исходя из срока полезного использования нематериального актива по формуле (5.2).
При способе уменьшаемого остатка следует применять формулы (5.9 и 5.10), а лучше вести расчеты так, как показано в табл.5.4. Напомним, что этот способ заключается в том, что выбирается двойная ставка амортизации, которая применяется к остаточной стоимости объекта. Например, если срок полезного использования нематериального актива 5 лет, то его норма амортизационных отчислений при равномерном способе составит 20%. В способе уменьшаемого остатка эта норма удваивается (40%) и применяется к остаточной на начало данного года стоимости объекта.
Рассмотрим пример. Пусть балансовая стоимость нематериального актива 40 000 руб. Срок его полезного использования 5 лет. Определим годовые суммы амортизационных отчислений и эквивалентные годовые нормы в процентах к балансовой стоимости. Для первого года, как отмечено выше, это 40%. Дальнейшие вычисления разместим в табл.5.6.
Таблица 5.6. Годовые нормы амортизационных отчислений
согласно способу уменьшаемого остатка
-----------------------------------------------------------------------
| N |Остаточная|Годовая норма|Годовая сумма|Годовая норма| Уточненная |
|года|стоимость |амортизации в|амортизации в|амортизации в|годовая норма|
| | актива в | процентах к | рублях | процентах к |амортизации в|
| | рублях | остаточной | | балансовой | процентах к |
| | | стоимости | | стоимости | балансовой |
| | | | | | стоимости |
|----|----------|-------------|-------------|-------------|-------------|
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
|----|----------|-------------|-------------|-------------|-------------|
| 1 | 40 000 | 40 | 16 000 | 40,00 | 43,4 |
| 2 | 24 000 | 40 | 9 600 | 24,00 | 26,0 |
| 3 | 14 400 | 40 | 5 760 | 14,40 | 15,6 |
| 4 | 8 640 | 40 | 3 456 | 8,64 | 9,4 |
| 5 | 5 180 | 40 | 2 074 | 5,19 | 5,6 |
|----|----------|-------------|-------------|-------------|-------------|
| | | | |Итого: 92,23%| Итого: 100% |
-----------------------------------------------------------------------
Для способа списания стоимости нематериального актива пропорционально объему продукции (работ и услуг), как и для основных средств, можно рассматривать два варианта:
установлена годовая норма амортизации по планируемому годовому объему выпуска продукции (работ, услуг), а среднемесячная сумма начисляется одинаковой (используются формулы 5.1, 5.3 и 5.4);
рассчитывается ежемесячная норма амортизации, исходя из планируемого конкретного месячного объема выпуска продукции (работ, услуг) - применяются формулы (5.4, 5.5 и 5.6).
5.7.4. Передача нематериальных активов по лицензионному договору
Нематериальные активы как объекты интеллектуальной собственности организацией-правообладателем могут передаваться в пользование другому предприятию по лицензионному договору. Если при этом правообладатель сохраняет за собой исключительное право на данный нематериальный актив, то этот объект числится у него на обособленном учете, и амортизационные отчисления делает сам правообладатель. Организация-пользователь принимает данный объект на забалансовый счет в оценке, принятой в лицензионном договоре. Оформление операций с таким нематериальным активом в бухгалтерском учете очень похоже на отражение операций по аренде основных средств без выкупа. Они представлены ниже.
Учет у правообладателя
Д 04-2 - К 04-1 - отражена передача нематериального актива по лицензионному договору при сохранении исключительных прав;
Д 76 - К 91 - учтена сумма ежемесячной причитающейся платы за пользование объектом;
Д 91 - К 05 - начислены суммы амортизационных отчислений;
Д 91 - К 68 - определена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет по арендной плате;
Д 51 - К 76 - зафиксировано поступление текущего платежа;
Д 68 - К 51 - произведена уплата НДС;
Д 04-1 - К 04-2 - отражен возврат нематериального актива из пользования,
где: субсчет 04-1 "Нематериальный актив в эксплуатации", субсчет 04-2 "Нематериальный актив, переданный в пользование", счет 05 "Амортизация нематериальных активов", счет 51 "Расчетные счета", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Смысл совокупности представленных проводок заключается в описании следующего. Правообладатель переводит объект на другой учетный субсчет. В течение всего срока действия договора он получает доходы в виде платежей за пользование, из которых платит НДС и начисляет амортизацию на данный объект.
Учет у пользователя
Д 002 - поступил в пользование нематериальный актив;
Д 20, 26, 44 - К 76 - отражена задолженность по текущему платежу за пользование нематериальным активом (без НДС);
Д 19 - К 76 - учтен НДС по текущему платежу за пользование нематериальным активом;
Д 76 - К 51 - перечислен текущий платеж за пользование нематериальным активом;
К 002 - нематериальный актив возвращен правообладателю,
где: забалансовый счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение", счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", счет 20 "Основное производство", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу", счет 51 "Расчетные счета", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Смысл совокупности проводок у пользователя состоит в том, что они описывают постановку нематериального актива на забалансовый счет, начисление текущих арендных платежей (с учетом НДС) и их перечисление.
5.7.5. Выбытие нематериальных активов
Выбытие нематериального актива может происходить по разным причинам: в результате полной амортизации, при продаже, при списании за ненадобностью, при передаче в уставный капитал другого предприятия и т.п.
Списание при полной амортизации оформляется в бухгалтерском учете с помощью следующей проводки:
Д 05 - К 04 - погашена стоимость полностью амортизированного нематериального актива.
На практике часто встречается ситуация, когда нематериальный актив утрачивает свою актуальность задолго до полной своей амортизации. В этом случае его не полностью амортизированная стоимость списывается на убытки предприятия:
Д 05 - К 04 - определена сумма остаточной стоимости нематериального актива;
Д 91 - К 04 - списана по акту остаточная стоимость нематериального актива;
Д 99 - К 91 - определен убыток от списания нематериального актива,
где: счет 91 "Прочие доходы и расходы", счет 99 "Прибыли и убытки".
При передаче нематериального актива в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия, если сумма остаточной стоимости не совпадает с согласованной оценкой, то оформляется совокупность проводок:
Д 05 - К 04 - определена сумма остаточной стоимости нематериального актива;
Д 91 - К 04 - списана сумма остаточной стоимости нематериального актива;
Д 58 - К 91 - отражена сумма согласованной оценки нематериального актива как вклада в уставный капитал другой организации,
где: счет 04 "Нематериальные активы", счет 05 "Амортизация нематериальных активов", счет 58 "Финансовые вложения", счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Примечание. При совпадении остаточной стоимости с согласованной оценкой можно не использовать счет 91 "Прочие доходы и расходы", а две последние проводки заменить одной (Д 58 - К 04).
Экономический смысл представленных проводок состоит в том, что вкладывающее предприятие как бы производит обмен нематериального актива на обязательства другого предприятия выплачивать ему дивиденды.
Если согласованная оценка не совпадает с суммой остаточной стоимости, то для удобства понимания следует отражать в бухгалтерском учете эти операции несколько иначе. Дело в том, что согласно Положениям по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 и "Расходы организации" ПБУ 10/99 доходы и расходы признаются тогда, когда есть обоснованная уверенность в том, что произойдет соответственное увеличение или уменьшение экономической выгоды. В случае если согласованная оценка ниже суммы остаточной стоимости, то уверенность в уменьшении экономической выгоды безусловна, поэтому:
Д 05 - К 04 - определена остаточная стоимость нематериального актива;
Д 58 - К 04 - осуществлен вклад на сумму остаточной стоимости;
Д 91 - К 58 - учтена корректировка вклада на сумму уменьшения экономической выгоды,
где: счет 04 "Нематериальные активы", счет 05 "Амортизация нематериальных активов", счет 58 "Финансовые вложения", счет 91 "Прочие доходы и расходы".
В случае если согласованная оценка выше суммы остаточной стоимости, то уверенность в увеличении экономической выгоды может быть подтверждена только поступающими суммами дивидендов, поэтому:
Д 05 - К 04 - определена остаточная стоимость нематериального актива;
Д 58 - К 04 - отражен вклад на сумму остаточной стоимости;
Д 58 - К 98 - осуществлена корректировка вклада на предполагаемую сумму увеличения экономической выгоды (доходы будущих периодов);
Д 51 - К 76 - учтено текущее поступление дивидендов;
Д 98 - К 91 - зафиксирована сумма дохода текущего периода,
где: счет 04 "Нематериальные активы", счет 05 "Амортизация нематериальных активов", счет 58 "Финансовые вложения", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", счет 91 "Прочие доходы и расходы", счет 98 "Доходы будущих периодов".
В учетной политике предприятия применительно к нематериальным активам целесообразно выделить следующие моменты:
1) приемы оценки нематериальных активов, в частности приобретаемых по обменным операциям;
2) подходы к определению сроков полезного использования для отдельных групп нематериальных активов;
3) способы начисления и отражения в бухгалтерском учете амортизации разных типов нематериальных активов.
Налоговый учет нематериальных активов несколько отличается от бухгалтерского учета, о чем повествуется в главе 8.
5.8. Долгосрочные финансовые вложения
В соответствии с "Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" к долгосрочным финансовым вложениям относятся средства предприятий, вложенные ими в ценные бумаги, в уставные (складочные) капиталы других предприятий и совместную деятельность, а также долгосрочные займы, предоставленные другим организациям. Особенности их учета отражены в ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (см. главу 22, п.22.2).
Долгосрочность вложений характеризуется тем, что организация планирует получать по ним доходы более чем один год (12 месяцев). Для ценных бумаг она определяется также сроком их погашения, превышающим один год (12 месяцев). В отношении разделения ценных бумаг на долгосрочные и краткосрочные в настоящее время нормативными актами допускается и иная трактовка, позволяющая руководству предприятия самому группировать их в зависимости от намерений получения по ним дохода: в течение года или свыше.
Бухгалтерский учет долгосрочных финансовых вложений проводится с использованием счетов 58 "Финансовые вложения", 55 "Специальные счета в банках", 59 "Резервы под обесценение ценных бумаг", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". (Для вложений, срок которых менее одного года, т.е. краткосрочных, тоже применяется счет 58.)
5.8.1. Учет ценных бумаг
Ценная бумага - это денежный документ, удостоверяющий право собственности владельца (держателя) на определенную сумму денег или на конкретную материальную ценность, и выступающий на финансовом рынке в самостоятельном значении в виде объекта купли-продажи.
Ценные бумаги приносят своим владельцам разовый или постоянный доход. Они классифицируются по многим признакам. С точки зрения бухгалтерского учета важной их особенностью является то, что они могут проявляться в двух качествах: долговых обязательств и инвестиционных инструментов. Некоторые из них (например: облигации, векселя, чеки, сберегательные сертификаты) непосредственно называют ценными долговыми бумагами.
Ценные бумаги подразделяются на следующие категории:
1) основные (акции и облигации);
2) вспомогательные (чеки, векселя, сертификаты, складские свидетельства и др.);
3) производные (варранты, опционы, финансовые фьючерсы, преимущественные права приобретения).
Производные ценные бумаги удостоверяют право хозяйствующего субъекта на покупку и продажу ценных основных бумаг.
Главные виды ценных бумаг:
акции;
облигации (в том числе государственные и муниципальные);
векселя;
чеки;
депозитные или сберегательные сертификаты.
Акция - это ценная бумага, выпускаемая акционерным обществом, и удостоверяющая право собственности на долю в уставном капитале. У акции нет срока погашения, и она не может быть предъявлена акционерному обществу в виде требования по возвращению денег. Собственник акций получает доходы (дивиденды), пропорциональные его доле акций в общем их количестве. Решение о выплате дивидендов принимает собрание акционеров.
Облигация - это ценная бумага, удостоверяющая отношение займа между ее владельцем и юридическим лицом, выпустившим данную ценную бумагу. Таким лицом может быть государство или частная компания. При выпуске (эмиссии) облигаций эмитент (юридическое лицо их выпускающее) берет на себя обязательства вернуть деньги в определенный срок и выплатить определенные проценты.
Вексель - это долговое обязательство, составленное по строго определенной форме и дающее право требовать уплаты указанной в нем суммы по истечении указанного срока. Чаще всего используется для кредитования торговых операций. Особое место среди векселей занимают финансовые (банковские) векселя, которые выпускаются не столько для непосредственных расчетов по торговым операциям, сколько для привлечения средств, т.е. обладают признаками инвестиционных инструментов. В общем случае вексель одновременно может служить в качестве расчетного средства, долгового обязательств и инвестиционной денежной бумаги.
Чек - это денежный документ строго установленной формы, содержащий приказ владельца счета в кредитной организации о выплате определенному субъекту или предъявителю определенной суммы денег.
Депозитный или сберегательный сертификат - это письменное свидетельство банка, удостоверяющее право вкладчика или его правопреемника на получение по истечении определенного срока сумму вклада и процентов по нему.
В бухгалтерском учете операции с депозитными сертификатами и чеками фиксируются с использованием специальных субсчетов счета 55 "Специальные счета в банках" (см. главу 10). Действия с векселями, полученными поставщиками товаров в счет задолженности покупателей, отражаются с применением отдельного субсчета счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".
Для обобщения информации по наличию и движению других ценных долгосрочных бумаг, в том числе финансовые векселей, используется счет 58 "Финансовые вложения". К нему могут быть открыты субсчета 58-1 "Паи и акции", 58-2 "Долговые ценные бумаги", 58-3 "Предоставленные займы" 58-4 "Вклады по договору простого товарищества" и др.
На субсчете 58-1 "Паи и акции" учитываются наличие и движение долгосрочных вложений в акции акционерных обществ и уставные капиталы других предприятий. На субсчете 58-2 "Долговые ценные бумаги" учитываются операции с процентными облигациями государственных и местных займов, а также иные ценные бумаги.
В настоящее время в операциях по приобретению, хранению и продаже ценных бумаг принимают участие два вида субъектов:
1) обыкновенные юридические лица и предприниматели;
2) юридические лица и предприниматели, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг.
<< Пред. стр. 15 (из 66) След. >>
Список литературы по разделу