Процесс аудита нематериальных активов
С переходом к рыночным отношениям и их развитием аудиторская деятельность в России приобретает все большее значение.
В мировой практике аудиторский контроль широко применяется во всех сферах деятельности. В нашей стране независимый контроль, который обеспечивает потребности пользователей финансовой информации экономических субъектов в виде подтверждения ее достоверности. В связи с тем, что пользователям экономической информации необходима уверенность в качестве аудиторского заключения, подтверждающего достоверность отчетности, к работе аудиторов и аудиторских фирм предъявляются все более высокие требования.
В этих условиях в нашей стране вводятся в действие правила (стандарты) аудиторской деятельности, развивается система профессионального контроля качества работы аудита и предъявляются дополнительные требования к их профессиональной подготовке со стороны государства.
С другой стороны, участники экономических отношений, особенно субъекты малого и среднего бизнеса, в условиях непрерывно изменяющегося правового законодательства, часто не в состоянии отслеживать все изменения в нем, что может быть причиной наложения на них штрафных финансовых санкций. Они нуждаются в аудиторских и сопутствующих им услугах, как для подтверждения достоверности своей отчетности, так и для решения административных, правовых, налоговых вопросов текущей деятельности.
С развитием рыночных отношений в составе имущества предприятий появился новый вид средств, отличительной особенностью которых является отсутствие вещественно-натуральной формы - нематериальные активы, которые являются предметом настоящей курсовой работы.
В российской практике составления бухгалтерской отчетности нематериальные активы впервые появились в Положении по бухгалтерскому учету и отчетности 1992 года. Эти положения еще не содержали четкого определения понятия Влнематериальный активВ», ограничиваясь лишь бессистемным перечислением того, что к этой категории может быть отнесено. Сегодня учет нематериальных активов регулируется ПБУ 14/2007.
Основной целью курсовой работы является проверка правил нормативного регулирования операций с нематериальными активами и их учета, наличия и операций по движению нематериальных активов, срока полезного действия нематериальных активов и их амортизации, правильности аналитического учета нематериальных активов. Также проверка правильность налогообложения нематериальных активов, правильность отражения нематериальных активов в балансе и приложениях к нему, а также выявление типичные нарушения в учете операций с нематериальными активами и обобщение выявленных замечания по результатам проверки.
1 Теоретические основы проведения аудита нематериальных активов
1.1 Сущность категории нематериальных активов
В составе НМА могут учитываться:
- произведения науки, литературы и искусства;
- объекты смежных прав (исполнения, фонограммы и т.п.);
- программы для электронных вычислительных машин и базы данных;
- изобретения;
- полезные модели;
- селекционные достижения;
- секреты производства (ноу-хау);
- товарные знаки и знаки обслуживания;
- иные охраняемые результаты интеллектуальной собственности и средства индивидуализации, перечисленные в п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ.
Объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве НМА, если выполняются следующие условия:
а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем.
Это условие выполняется, если объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации;
б) организация осуществляет контроль над объектом.
То есть, организация имеет охранные или иные документы, подтверждающие существование самого актива и исключительные права организации на него. Такими документами являются, в частности, патенты, свидетельства, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации;
в) имеется возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
г) объект предназначен для использования в течение длительного времени.
д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
ж) у объекта отсутствует материально-вещественная форма.
В составе НМА учитывается также положительная деловая репутация (Д08К60; Д04К08), возникшая при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части) (п. п. 3, 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007, утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н).
1.2 Правовая база для проведения аудита нематериальных активов
Аудиторская проверка операций с нематериальными активами проводится на основе следующих законодательных и нормативных документов, формирующих информационную базу проверки.
1.Гражданский кодекс РФ, ч, 1, 2,3 и 4.
2.Налоговый кодекс РФ, ч. 1 и 2.
3.Федеральный закон ВлОб аудиторской деятельностиВ» № 119-ФЗ от 7 августа 2001 г.
4.Федеральный закон ВлО бухгалтерском учетеВ» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г.
5.ВаВаВаВаВа Патентный закон РФ № 3517-1 от 23 сентября 1992 г.
6.Закон РФ ВлО товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаровВ» № 3520-1 от 23 сентября 1992 г.
7.Закон РФ ВлО правовой охране программ для ЭВМ и баз данныхВ» № 3523-1 от 23 сентября 1992 г.
8.Закон РФ ВлО правовой охране топологий интегральных микросхемВ» № 3526-1 от 23 сентября 1992 г.
9.Закон РФ ВлОб авторском праве и смежных правахВ» № 5351-1 от 9 июля 1993 г.
10.Закон РФ ВлО селекционных достиженияхВ» № 5605-1 от 6 августа 1993г.
11.Приказ Минфина РФ ВлОб утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФВ» № 34н от 29 июля 1998 г.
12.Приказ Минфина РФ ВлОб утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применениюВ» № 94н от 31 октября 2000 г.
13.Приказ Минфина РФ ВлОб утверждении Положения по бухгалтерскому учету ВлУчетная политика организацииВ» ПБУ 1/98В» № 60н от 09 декабря 1998 г.
14.Приказ Минфина РФ ВлОб утверждении Положения по бухгалтерскому учету ВлУчет нематериальных активовВ» ПБУ 14/2007В» № 91н от 16 октября 2000 г.
15.Приказ Минфина РФ ВлОб утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательствВ» № 49 от 13 июня 1995 г.
16.Приказ Минфина РФ ВлО формах бухгалтерской отчетности организацийВ» № 67н от 22 июля 2003 г.
1.3 Основные задачи аудита
Основная цель аудита нематериальных активов тАУ подтвердить соответствие существующего в организации порядка ведения бухгалтерского учета действующему законодательству Российской Федерации, а также достоверность отражения информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности.
Цель проверки учета операций с нематериальными активами по качественным аспектам бухгалтерской отчетности тАФ подтверждение того, что нематериальные активы, отраженные в бухгалтерской отчетности:
тАв реально существуют и относятся к проверяемому отчетному периоду (критерий существования и возникновения);
тАв отражены в бухгалтерской отчетности в полном объеме (критерий полноты);
тАв правильно оценены в бухгалтерском учете, бухгалтерской отчетности и отражены в соответствующем отчетном периоде (критерий оценки и точности);
тАв документально подтверждены и не ограничены правами третьих лиц (критерий прав и обязанностей);
тАв правильно объединены в группы однородных объектов, отражены в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации и раскрыты в бухгалтерской отчетности с достаточной степенью детализации (критерий представления и раскрытия).
В ходе проведения проверки операций с нематериальными активами должны быть решены следующие основные задачи:
1)проверка обоснованности отнесения объектов к нематериальным активам;
2)проверка правильности документального оформления операций с нематериальными активами;
3)проверка организации бухгалтерского учета операций с нематериальными активами:
тАв правильности и обоснованности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов;
тАв обоснованности определения срока полезного использования нематериальных активов;
тАв правильности начисления амортизационных отчислений по нематериальным активам;
тАв своевременности отражения в бухгалтерском учете операций по поступлению, выбытию, предоставлению и получению прав на нематериальные активы;
4)проверка правильности раскрытия информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности;
5)проверка правильности налогообложения операций с нематериальными активами:
тАв правильности расчетов по НДС;
тАв правильности расчетов по налогу на прибыль;
тАвВаВаВаВаВаВаВа правильности расчетов по налогу на доходы физических лиц. В качестве источников информации при проверке операций
с нематериальными активами используются:
тАв данные учетной политики организации для целей бухгалтерского учета и налогообложения;
тАв документы, подтверждающие права на объекты нематериальных активов, тАФ договоры об уступке исключительных прав; лицензионные и авторские договоры; договоры о передаче ноу-хау; договоры о выполнении НИОКР; договоры на создание произведений; охранные и регистрационные документы; учредительные документы; договоры продажи предприятия и пр.;
тАв первичная документация по учету операций с нематериальными активами тАФ карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1); акт о приеме-передаче нематериальных активов; акт на внутреннее перемещение нематериальных активов; акт о списании нематериальных активов; опись карточек учета нематериальных активов и др.;
тАв первичная документация по оформлению данных инвентаризации нематериальных активов и результатов ее проведения тАФ инвентаризационные описи; сличительные ведомости; приказ о создании комиссии по оценке и списанию с баланса нематериальных активов; приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии и др.;
тАв регистры синтетического и аналитического учета: главная книга; журнал-ордер № 13 по кредиту счета 04 ВлНематериальные активыВ», журнал-ордер № 10 по кредиту счета 05 ВлАмортизация нематериальных активовВ», журнал-ордер № 16 по кредиту счету 08 ВлВложения во внеоборотные активыВ», ведомости № 17 и 18, разработочные таблицы по расчету амортизационных отчислений (при журнально-ордерной форме); журналы-ордера (ведомости) по дебету и кредиту счетов 04, 05, 08, 91, а также счетов по учету затрат, журналы-ордера в разрезе аналитических показателей по указанным счетам, отчет по проводкам, оборотно-сальдовые ведомости по счетам 04 и 05 (при автоматизированной форме);
тАв бухгалтерская отчетность организации тАФ форма № 1 ВлБухгалтерский балансВ»; форма № 2 ВлОтчет о прибылях и убыткахВ»; форма № 5 ВлПриложение к бухгалтерскому балансуВ»; пояснительная записка;
тАв регистры налогового учета, книги покупок и продаж;
тАв налоговые декларации и расчеты;
тАв другие документы, справки, расчеты и т.д.
1.4 Роль внутреннего аудита
Для определения объема работ, необходимых для формирования мнения о достоверности отражения информации о нематериальных активах, нужно рассмотреть состояние внутреннего контроля бухгалтерской отчетности. При анализе системы внутреннего контроля аудитор обращает внимание на следующее:
В· определен ли круг лиц, ответственных за сохранность нематериальных активов;
В· каким образом организация обеспечивает неразглашение коммерческой тайны;
В· создана ли комиссия по приемке нематериальных активов;
В· проводится ли инвентаризация нематериальных активов.
Чтобы сделать вывод об организации бухгалтерского учета, аудитор анализирует учетную политику на момент раскрытия в ней информации:
В· о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;
В· принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);
В· способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;
В· способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.
Отсутствие контроля со стороны руководства организации над нематериальными активами, а также неудовлетворительная организация системы их бухгалтерского учета повышает аудиторский риск. В таком случае аудитор увеличивает объем выборки.
Основные элементы системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля по операциям с нематериальными активами представлены в таблице 1.
Таблица 1- Основные элементы системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля по операциям с нематериальными активами
| Наименование элемента | Назначение элемента |
| Система бухгалтерского учета |
| Идентификация объектов в качестве НМА | Определение объектов, подлежащих учету в составе НМА |
| Классификация НМА | Выделения однородных групп НМА, установление сроков их полезного использования, проведения амортизационной политики |
| Оценка НМА | Учет, определение доходности от использования НМА, определение чистых активов организации, использование в инвестиционной деятельности, предотвращение ущерба от ненадлежащего использования НМА и др. |
| Документальное оформление | Придание юридической силы операциям, совершаемым с НМА |
| Отражение в системе бухгалтерских счетов | Группировка и хранение данных об операциях, совершаемых с НМА |
| Ведение учетных регистров | Систематизация и накопление информации, содержащейся в первичных документах по учету операций с НМА, а также для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности |
| Формирование бухгалтерской отчетности | Отражение данных о состоянии НМА и о результатах операций, осуществляемых организацией с их участием |
| Формирование учетной политики | Отражение совокупности способов ведения бухгалтерского учета в части операций с НМА |
| Инвентаризация НМА | Проверка наличия документов, подтверждающих право собственности организации на НМА, охранных и первичных документов, анализа способности НМА приносить экономическую выгоду |
| Система внутреннего контроля |
| Стиль и основные принципы управления | Отношение руководителей высшего звена к НМА как к инструменту корпоративного управления |
| Организационный контроль | Разделение методов и способов выполнения операций, организационное распределение контролирующих функций |
| Фактический контроль за документацией | Использование технических средств и процедур, предотвращающих утерю, изъятие, неправомерное использование документов |
| Распределение обязанностей | Разбивка операций с НМА в целях недопущения сосредоточения контрольных функций за их выполнением (с момента начала операции до полного ее завершения) у одного сотрудника организации |
| Определение соот- | Выполнение операций с НМА только теми сотрудника- |
| ветствующих полномочий | ми, которые имеют на это полномочия |
| Санкционирование | Выполнение операций только с разрешения (санкций) уполномоченных на то лиц |
| Контроль за доступом к внутренним информационным данным | Наличие у каждого сотрудника организации своего уровня доступа к информации, содержащейся во внутренних компьютерных программах и базах данных |
| Контроль за исполнением операций | Постоянные или периодические проверки свое временности и правильности выполнения операций с НМА, правильности арифметических подсчетов |
| | | |
Для получения аудиторских доказательств относительно эффективности структуры систем учета и внутреннего контроля в части операции с нематериальными активами аудитор может воспользоваться специально разработанными для этого тестами, Вапредставленные в таблице 2.
Таблица 2
| № п/п | Содержание вопроса | Ответ |
| Да | Нет |
| 5. | Осуществляется ли контроль за нематериальными активами со стороны руководства предприятия | | |
| . | Правильно ли начисляется амортизация нематериальных активов в целях бухгалтерского и налогового учета | | |
| 7. | Используются ли альтернативные способы начисления амортизации по нематериальным активам | | |
| 8. | Учитывается ли движение нематериальных активов при начислении амортизации | | |
| 9. | Обеспечен ли внутренний контроль за функционированием системы компьютерной обработки учетных данных | | |
| 10. | Является ли система автоматизации бухгалтерского учета лицензированной | | |
| 11. | Обновляется ли программное обеспечение | | |
| 12. | Осуществляется ли инвентаризация нематериальных активов | | |
Отсутствие контроля со стороны руководства организации над нематериальными активами, а также неудовлетворительная организация системы их бухгалтерского учета повышает аудиторский риск. В таком случае аудитор увеличивает объем выборки
.
2 Практическая реализация аудита нематериальных активов
2.1 Составление плана аудита
Разработка плана и программы аудита учета нематериальных активов основывается на предварительных данных об аудируемом субъекте. При их подготовке аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности и аудиторский риск, которые позволяют считать бухгалтерскую отчетность достоверной.
Для оценки неотъемлемого риска при аудите операций с нематериальными активами аудитору необходимо принимать во внимание факторы, непосредственно воздействующие на форму использования, организацию учета и контроля нематериальных активов (НМА) в организации (табл. 3).
Таблица 3 тАУ Основные факторы, влияющие на форму использования, организацию учета и контроля
| Фактор | Вид | Краткая характеристика влияния фактора |
| фактора | воздействия | |
| Государственная политика | Внешний | Косвенное | Выражается в отсутствии механизма реализации законодательной базы, регулирующей отношения в области создания, использования и защиты объектов интеллектуальной собственности, в целях повышения эффективности использования экономических рычагов прямого и косвенного воздействия на рынок интеллектуальной собственности |
Состояние отраслевого рынка и конкурентной среды | Внешний | Прямое | Оказывает непосредственное влияние на основные причины вовлечения НМА в хозяйственную деятельность организации. Среди этих причин можно выделить: стремление к созданию монопольных барьеров в сфере деятельности организации; получение конкурентного преимущества на внутренних и внешних рынках; обеспечение защиты от недобросовестной конкуренции; увеличение капитализации организации; повышение инвестиционной привлекательности; оптимизация издержек производства и пр. |
| Состояние нормативно-правовой базы | Внешний | Прямое | Выражается в неурегулированности и неясности отдельных норм законодательства о бухгалтерском учете и о налогах и сборах |
| Размеры организации | Внешний | Косвенное | В значительной мере способны определить уровень организационного контроля за совершением операций в организации, т.е. оказать влияние на порядок разделения методов и способов выполнения операций и распределения контролирующих функций |
| Организационная структура | Внутренний | Косвенное | Влияние этого фактора сводится к определению основных центров ответственности, которые реально обеспечивают построение и функционирование системы учета и контроля за операциями с НМА |
| Квалификация и ротация персонала | Внутренний | Косвенное | Позволяет аудитору оценить систему внутреннего контроля аудируемого лица, так как вопрос о профессионализме и компетенции сотрудников в вопросах учета, контроля операций с НМА в значительной мере определяет уровень организации этих операций и позволяет с большей долей уверенности судить об отношении к данной категории внеоборотных средств как к стратегическому ресурсу. |
| Фактор | Вид | Краткая характеристика влияния фактора |
| фактора | воздействия | |
| Философия управления и стиль работы руководителей | Внешний | Косвенное | Выражается в оценке субъективного влияния работы руководящего состава аудируемого лица на построение и функционирование системы учета и контроля операций с НМА. Здесь можно выделить две основные формы влияния этого фактора: 1) вовлечение в оборот НМА рассматривается руководством как важный инструмент корпоративного управления организацией, поэтому учету, контролю за операциями с НМА, а также определению коммерческих перспектив вовлечения их в оборот уделяется повышенное внимание; 2) вовлечение НМА рассматривается руководством лишь как необходимость, продиктованная конкурентной средой |
| | | | |
В плане проверки учета нематериальных активов необходимо предусмотреть сроки проведения проверки, способ аудита, бюджет рабочего времени, состав аудиторской группы, планируемый аудиторский риск, уровень существенности и виды работ.
В общем виде содержание общего плана аудита учета нематериальных активов, разрабатываемого в соответствии с основными направлениями и задачами проверки, представлено в табл. 3.
Таблица 3 - Общий план проверки учета нематериальных активов
Проверяемая организацияВаВа ООО ВлВымпелВ»
Период проверкиВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВа 01.01 по 31.12.2008 г.
Число человеко-часовВаВаВаВаВаВаВаВаВаВа 80
Руководитель аудиторской группыВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВа Иванов И.И
Состав аудиторской группыВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВа Иванов И.И., Петров И.Я.
Планируемый аудиторский рискВаВаВаВаВаВаВаВаВаВаВа 4%
Планируемый уровень существенностиВаВаВаВаВаВаВаВаВаВа
| № п/п | Планируемые виды работ | Период проведения | Исполнитель | Примечания |
| 1 | Проверка операций учета поступления и создания нематериальных активов | В течение отчетного года | Иванов И.И. | Согласно сводному общему плану аудита экономического субъекта |
| 2 | Проверка учета амортизации нематериальных активов | В течение отчетного года | Петров И.Я. | |
| 3 | Проверка своевременности отражения в бухгалтерском учете операций по движению НМА | В течение отчетного года | Иванов И.И. | |
| 4 | Проверка правильности проведения инвентаризаций НМА и отражения ее результатов в учете | В течение отчетного года | Иванов И.И., Петров И.Я. | |
| 5 | Проверка учета выбытия нематериальных активов | В течение отчетного года | Иванов И.И. | |
| 6 | Проверка правильности раскрытия информации о НМА в бухгалтерской отчетности | В течение отчетного года | Петров И.Я. | |
| 7 | Проверка правильности налогообложение операций с НМА | В течение отчетного года | Иванов И.И. | |
| X | Проверка отражения в отчетности всех операций по учету нематериальных активов | В течение отчетного года | Петров И.Я. | |
Программа аудита представляет собой развитие плана проверки, детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана проверки.
В общем виде содержание программы аудита учета нематериальных активов, разрабатываемой в соответствии с основными направлениями и задачами проверки представлено в табл. 4.
Таблица 4- Программа проверки учета нематериальных активов
ООО ВлВымпелВ» с 1 января по 31 декабря 2008 г. 80 Иванов И. И. Иванов И.И., Петров И.Я. 4% 1% |
Вместе с этим смотрят:
1C: Бухгалтерия
Автоматизацiя бухгалтерського облiку ТОВ "Хлiбороб"
Автоматизацiя облiку зносу (амортизацii) необоротних активiв
Автоматизация бухгалтерского учета в современных условиях
Автоматизация бухгалтерского учета на малых предприятиях