БEБНEВА E В УЧEТ АНАЛИЗ И АУДИТ ВЭД М 2005 88 С 3

2.2. Порядок отражения в бухгалтерском учете активов и обязательств,
стоимость которых выражена в иностранной валюте

Основным документом, устанавливающим особенности отражения в бухгалтерском учете и отчетности организаций-юридических лиц по законодательству Российской Федерации (кроме бюджетных и кредитных организаций), активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, является Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденное приказом Минфина РФ от 10.01.2000 № 2н.
Особенности бухгалтерского учета и представления в отчетности информации о таких операциях касаются правил пересчета стоимости активов и обязательств в валюту Российской Федерации.
Другие вопросы, возникающие в связи с отражением в бухгалтерском учете информации о совершаемых организацией валютных операциях, решаются организацией, исходя из правил, установленных для соответствующих видов активов и обязательств.
Установленные ПБУ 3 правила не распространяются:
? на подготовку бухгалтерской отчетности в иностранной валюте организациями для представления иностранным участникам (учредителям), иностранным кредиторам и пр.;
? на порядок пересчета стоимости активов или обязательств, выраженной в иностранной валюте или условных денежных единицах в заключаемых организацией договорах, если оплата предусмотрена в рублях (возникает суммовая разница).
? на включение данных бухгалтерской отчетности дочерних (зависимых) обществ, находящихся за пределами РФ, в сводную бухгалтерскую отчетность головной организации.

Для отражения в бухгалтерском учете, стоимость активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли по курсу Центрального Банка РФ для этой иностранной валюты по отношению к рублю, действующему на дату совершения операции в валюте.
Датой совершения операции в иностранной валюте является день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.

Операция Дата совершения операции Банковские операции по валютным
счетам Дата зачисления денег на валютный счет или дата их списания с валютного счета в банке Доходы организации в иностранной
валюте Дата признания доходов в иностранной валюте Расходы организации в иностранной
валюте Дата признания расходов в иностранной валюте Импорт материальных ценностей Дата перехода права собственности к импортеру на импортированные материальные ценности Импорт услуги Дата фактического потребления услуги Погашение задолженности в иностранной валюте по суммам, выданным под отчет командированным за границу работникам Дата утверждения авансового отчета Формирование уставного капитала Дата приобретения статуса юридического лица
Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации; средств на счетах в кредитных учреждениях; краткосрочных ценных бумаг; денежных и платежных
документов; средств в расчетах, в том числе по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами; остатков средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными договорами, выраженной в иностранной валюте в рубли должен производиться на дату совершения операции, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности по курсу ЦБ РФ, действующему на отчетную дату.
Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных учреждениях может производиться, кроме того, по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых ЦБ РФ.
Для составления бухгалтерской отчетности стоимость основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, а также величина уставного капитала принимается в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой эти активы были приняты к учету. Пересчет стоимости этих видов активов и уставного капитала в связи с изменениями курса иностранных валют по отношению к рублю не производится.
В регистрах бухгалтерского учета записи об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производятся организацией в рублях. Отражение на счетах бухгалтерского учета операций с денежными средствами наличными и на счетах в банках, а также денежными и платежными документами, краткосрочными ценными бумагами, средствами в расчетах с юридическими и физическими лицами, средствами целевого финансирования производится одновременно в рублях и валюте расчетов и платежей.

Наименование актива или обязательства 1 2 3 4 5 Вложения во внеоборотные активы 08 Р/В + - - нематериальные активы 04 Р + - - основные средства (в том числе по лизингу) 01 Р + - - доходные вложения в материальные ценности 03 Р + - - Материалы 15, 10 Р + - - Товары 15, 41 Р + - - работы, услуги 20 Р + - - дебиторская задолженность:
- векселя к получению
- задолженность покупателей
- задолженность подотчетных лиц
- прочие
62
62
71
76
Р/В Р/В Р/В Р/В
+
+
+
+
+
+
+
+
-
-
-
- финансовые вложения
- долгосрочные
- краткосрочные
58
58
Р/В
Р/В
+
+
-
+
-
- денежные документы (чеки) 50 Р/В + + - денежные средства на счетах в уполномоченных банках 52,55 Р/В + + + наличные денежные средства в иностранной валюте 50 Р/В + + + уставный капитал 80 Р + - - остатки средств целевого финансирования 76 Р/В + + - Обязательства
- по займам и кредитам
- перед поставщиками
- выданные векселя
- перед подотчетным лицом
- прочие
66,67
60
60
71
76
Р/В Р/В Р/В Р/В Р/В
+
+
+
+
+
+
+
+
+
+
-
-
-
-
- доходы организации 90, 91 Р + - - расходы организации 90, 91 Р + - -
1 - счет бухгалтерского учета; 2 - отражение операции только в рублях - Р, в рублях и иностранной валюте - Р/В; 3 - пересчет стоимости производится на дату совершения операции в иностранной валюте; 4 - пересчет стоимости производится на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период; 5 - пересчет производится в связи с изменением курсов иностранных валют к рублю, котируемых Центральным банком РФ.
Стоимость некоторых активов и обязательств, выраженная в иностранной валюте регулярно пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ, курс иностранных валют к рублю меняется, поэтому при пересчете возникает разница в их оценке на разные моменты, эта разница называется курсовой разницей.

Курсовая разница - разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которого выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерского отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих активов и обязательств, исчисленной по курсу ЦБ на дату принятия их к учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

В бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности отражается курсовая разница, возникающая:
? по операциям по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате отличался от курса на дату принятия этих задолженностей к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления отчетности за отчетный период, в котором такая задолженность была пересчитана в последний раз;
? по операциям по пересчету средств на счетах в кредитных организациях, денежным знакам в кассе организации, денежным и платежным документам, краткосрочным ценным бумагам, остаткам средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи РФ, в соответствии с заключенными договорами.

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена отчетность.
Курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные расходы или внереализационные доходы по мере ее принятия к учету, кроме курсовой разницы, связанной с формированием уставного капитала.
Курсовые разницы отражаются в учете отдельно от других видов доходов и расходов организации, в том числе финансовых результатов от операций с иностранной валютой.
Различают положительную и отрицательную курсовую разницу. Положительная курсовая разница (доход) образуется: по пассивным счетам в результате падения курса рубля по отношению к иностранной валюте, а по активным счетам - в результате роста курса. Отрицательная курсовая разница (расход) возникает на пассивных счетах в случае роста курса рубля по отношению к иностранной валюте, на активных счетах - в результате падения курса.
В бухгалтерском учете суммы курсовой разницы подлежат отражению на счете 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет "Внереализационные доходы и расходы - курсовая разница", по кредиту счета отражают положительную курсовую разницу, по дебету счета - отрицательную.
Курсовая разница, связанная с формированием уставного капитала, - разница между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал,
оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу на дату подписания учредительных документов, и рублевой оценкой этой задолженности, исчисленной по курсу ЦБ, на дату поступления (зачисления) суммы вклада. Суммы курсовой разницы, связанной с формированием уставного капитала относятся на добавочный капитал организации.
Пример 1. Оприходован товар, полученный от поставщика 01.10. на сумму 50 долл. США, курс ЦБ РФ на дату совершения операции 28,0000 руб. за доллар. Задолженность перед поставщиком погашена 15.10. курс ЦБ РФ на дату исполнения обязательства по оплате 28,5000 руб./долл.

Дата Счет/субсчет Дебет (сумма) Кредит (сумма) 01.10. 41 "Товары" 1400-00 60 "Расчеты с поставщиками"/ "Расчеты с поставщиками в иностранной валюте" 1400-00
USD 50 Оприходован товар на сумму 1400 руб.(50х28,0), стоимость товара по документам в долларах США составил USD 50, курс ЦБ на дату оприходования 28,0. В этой же сумме признано обязательство перед поставщиком
15.10. 60 "Расчеты с поставщиками"/ "Расчеты с поставщиками в иностранной валюте" 1425-00
USD 50 52 "Валютный счет"/ "Текущий валютный счет" 1425-00
USD 50 Произведен с текущего валютного счета платеж в размере 50 долларов США в счет погашения обязательства перед поставщиком. Курс на дату совершения платежа составил 28,5, операция отражена в рублевой оценке 1425 руб. (50х28,5) 15.10. 91 "Прочие доходы и расходы"/ "Внереализационные доходы и расходы - курсовая разница" 25-00 60 "Расчеты с поставщиками"/ "Расчеты с поставщиками в иностранной валюте" 25-00 Курс ЦБ на дату погашения обязательства изменился по сравнению с курсом ЦБ на дату признания обязательства. В бухгалтерском учете должна быть отражена курсовая разница, возникшая в связи с пересчетом в рубли суммы обязательства 25 руб. (50х28,5-50х28,0=1425-1400)
Пример 2. 10.09. на текущий валютный счет организации с транзитного валютного счета зачислена сумма 30000 долл. США, курс ЦБ РФ на дату совершения операции - 30,10 руб./долл. В течение сентября операций с денежными средствами не было, курс ЦБ РФ на отчетную дату - 30,20 руб./долл. В четвертом квартале операций не было, курс ЦБ РФ на отчетную дату - 30,00.

Дата Счет/субсчет Дебет (сумма) Кредит (сумма) 10.09. 52 "Валютный счет"/"Текущий валютный счет" 903000-00
USD 30000 52 "Валютный счет"/ "Транзитный валютный счет" 903000-00
USD 30000 Зачислена сумма в иностранной валюте на текущий валютный счет в размере 30000 долларов США, курс на дату зачисления 30,10. На счетах отражается рублевая стоимость 903000 руб. (30000х30,10) 30.09. 52 "Валютный счет"/"Текущий валютный счет" 3000-00 91 "Прочие доходы и расходы" / "Внереализационные доходы - курсовая разница" 3000-00 На отчетную дату промежуточной бухгалтерской отчетности за 9 месяцев произведен пересчет стоимости иностранной валюты на валютном счете организации. Курс ЦБ на отчетную дату составил 30,20. Курсовая разница 3000 руб. (30000х30,20-30000х30,10=906000-903000) 31.12. 91 "Прочие доходы и расходы"/ "Внереализационные расходы - курсовая разница" 6000-00 52 "Валютный счет"/"Текущий валютный счет" 6000-00 На отчетную дату годовой бухгалтерской отчетности произведен пересчет стоимости иностранной валюты на валютном счете организации. Курс ЦБ на отчетную дату составил 30,00. Курсовая разница отрицательная - 6000 руб. (30000х30,00-30000х30,20=900000-906000). Сальдо счета 52 "Валютный счет" составит на 31.12 - 900000 руб.

Пример 3. Иностранному покупателю продан товар, 10.09. признана выручка от продажи товара в сумме 10000 долларов США, курс ЦБ РФ на дату исполнения продавцом обязательств составил 30,00 руб./долл.
20.09. покупатель перечислил 3000 долл., курс ЦБ РФ - 30,10 руб./долл. На дату составления бухгалтерской отчетности за 9 месяцев дебиторская задолженность покупателя составляет 7000 долл., курс ЦБ РФ на отчетную дату - 30,20 руб./долл.

Дата Счет/субсчет Дебет (сумма) Кредит (сумма) 10.09. 62 "Расчеты с покупателями" / "Расчеты с покупателями в иностранной валюте" 300000-00
USD 10000 90-1 "Выручка"/ "Валютная выручка" 300000-00 Признана выручка от продажи товара на экспорт в сумме 300000 руб. (10000х30,00). В этой же сумме отражено обязательство покупателя 20.09. 52 "Валютный счет" / "Транзитный валютный счет" 90300-00
USD 3000 62 "Расчеты с покупателями" / "Расчеты с покупателями в иностранной валюте" 90300-00
USD 3000 Произведена покупателем частичная оплата задолженности, курс на дату частичного исполнения обязательства - 30,10. На счетах отражается операция в сумме 90300 руб. (3000х30,10) 20.09. 62 "Расчеты с покупателями" / "Расчеты с покупателями в иностранной валюте" 1000-00 91 "Прочие доходы и расходы"/ "Внереализационные доходы - курсовая разница"
1000-00 На дату частичного погашения задолженности производится пересчет всей суммы обязательства по курсу на дату совершения платежа 1000 руб. (10000х30,10-10000х30,00)
После отражения операций сальдо счета 62 составляет 210700 руб./7000 долларов США. 30.09. 62 "Расчеты с покупателями" / "Расчеты с покупателями в иностранной валюте" 700-00 91 "Прочие доходы и расходы"/ "Внереализационные доходы - курсовая разница" 700-00 На отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за 9 месяцев производится пересчет суммы дебиторской задолженности по курсу на отчетную дату 700 руб. (7000х30,2-7000х30,1)
После отражения операций сальдо счета 62 составляет 211400 руб./7000 долларов США.
Пример 4. 30.01. на дату государственной регистрации организации (общества с ограниченной ответственностью), уставный капитал которой зарегистрирован в сумме 60000 рублей, в бухгалтерском учете отражается формирование уставного капитала. Доля одного из участников выражена в иностранной валюте и составляет 1000 Евро, доля другого участника составляет 30000 рублей. На дату государственной регистрации курс ЦБ РФ составил 30,00 руб./Евро. Иностранным участником сумма вклада оплачена 02.02., курс ЦБ РФ на дату оплаты 30,20 руб./Евро, сумма в размере 1000 Евро зачислена на текущий валютный счет организации:

Дата Счет/субсчет Дебет (сумма) Кредит (сумма) 30.01. 75 "Расчеты с учредителями" / "Расчеты по вкладам в уставный капитал" Участник 1 30000-00
EUR 1000 75 "Расчеты с учредителями" / "Расчеты по вкладам в уставный капитал" Участник 2 30000-00 80 "Уставный капитал" 60000-00 На основании Вступительного баланса на счетах бухгалтерского учета отражена сумма зарегистрированного уставного капитала организации и суммы вкладов участников. Сумма вклада Участника 1- нерезидента РФ отражена в рублевой оценке 30000 руб. (1000х30,0) и в иностранной валюте EUR 1000. 02.02. 52 "Валютный счет" 30200-00
EUR 1000 75 "Расчеты с учредителями" / "Расчеты по вкладам в уставный капитал" Участник 1 30200-00
EUR 1000 Произведена оплата вклада в уставный капитал Участником 1 в сумме 1000 Евро. На счетах отражается операция в сумме 30200 руб. (1000х30,20) 02.02. 75 "Расчеты с учредителями" / "Расчеты по вкладам в уставный капитал" Участник 1 200-00 83 "Добавочный капитал" / "Курсовая разница при формировании уставного капитала" 200-00 По операции оплаты участником вклада, выраженного в иностранной валюте, возникла курсовая разница, так как курс на дату оплаты отличается от курса на дату регистрации уставного капитала - 200 руб. (30200-30000).
Из общего правила, установленного ПБУ 3/2000, есть исключения. Так, в соответствии с ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" курсовые разницы, возникающие в связи с затратами по обслуживанию займов и кредитов подлежат отнесению на операционные доходы или расходы организации.

2.2.1. Организация налогового учета курсовой разницы

В соответствии с Главой 25 НК РФ для исчисления налога на прибыль организации обязаны вести налоговый учет.
В налоговом учете в качестве внереализационного дохода (ст. 250 НК РФ) учитывается:
* положительная (отрицательная) курсовая разница, образующаяся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного ЦБ РФ на дату перехода права собственности на иностранную валюту;
* положительная курсовая разница, возникающая от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражены в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю, установленного ЦБ РФ. Положительной курсовой разницей, признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

В качестве внереализационного расхода (ст. 265 НК РФ) в налоговом учете признается:
* отрицательная курсовая разница, возникающая от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ. Отрицательной курсовой разницей признается разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств;
* отрицательная (положительная) курсовая разница, образующаяся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

Для определения сумм внереализационных доходов и расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, ведутся регистры налогового учета или обособленно отражаются доходы и расходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль в регистрах бухгалтерского учета. Ниже представлена возможная форма регистра налогового учета "Внереализационные доходы".

Регистр налогового учета "Внереализационные доходы"

По данным бухгалтерского учета

№ п/п Вид дохода Счет/субсчет Корр.счет Сумма 1. 2. ... Итого: +
Корректировка данных бухгалтерского учета

№ п/п Вид корректировки Добавить (+) Уменьшить (-) 1. 2. ... Итого:
Итого сумма внереализационных доходов, подлежащая отражению по строке 030 листа 02 декларации по налогу на прибыль
Ответственный за составление регистра (подпись) (расшифровка подписи)

2.3. Представление информации в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности раскрываются: величина курсовой разницы, отнесенной на счета учета финансовых результатов; величина курсовой разницы, отнесенной на иные счета бухгалтерского учета; курс ЦБ на дату составления бухгалтерской отчетности.
В бухгалтерской отчетности возникшие в течение отчетного периода курсовые разницы отражаются в "Отчете о прибылях и убытках" по строке "Внереализационные доходы" - положительные, по строке "Внереализационные расходы" - отрицательные. Операционные доходы и расходы по операциям с иностранной валютой отражаются соответственно по строкам "Прочие операционные доходы" и "Прочие операционные расходы".
В случае существенности информации организация может представить в Отчете о прибылях и убытках данные о выручке и себестоимости продаж раздельно по внутренним операциям и внешнеторговым операциям.
В бухгалтерском балансе данные об активах и обязательствах организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, приводятся в рублях в соответствии с порядком, установленным в ПБУ 3/2000.
Особое внимание при подготовке годовой бухгалтерской отчетности следует уделить формированию показателей Отчета о движении денежных средств. Данные о поступлениях и выплате денежных средств в иностранной валюте за весь отчетный год необходимо пересчитать по курсу, действующему на отчетную дату, по каждой иностранной валюте.
В пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности организация должна раскрыть существенную информацию, характеризующую ее деятельность в течение отчетного периода.

2.4. Организация учета денежных средств в иностранной валюте

Расчеты при осуществлении валютных операций производятся юридическими лицами-резидентами через банковские счета, открытые в уполномоченных банках, а также счета в банках за пределами территории Российской Федерации за счет средств, зачисленных на эти счета в соответствии с валютным законодательством РФ.
Открытие счета осуществляется на основании договора банковского счета с уполномоченным банком, в котором определяются права и обязанности сторон, а также тарифы банка на совершение операций в иностранной валюте.
В уполномоченных банках организации открывают текущий валютный счет и одновременно транзитный валютный счет - каждому текущему валютному счету должен соответствовать транзитный валютный счет. Резиденты вправе открывать необходимое им количество счетов.
Для осуществления расчетов в форме аккредитивов, чеков организации в уполномоченном банке может быть открыт в иностранной валюте специальный счет для этой операции.
Организации могут размещать принадлежащую им иностранную валюту в банковские вклады с целью получения доходов в виде процентов, в этом случае открываются депозитные счета.

В порядке, установленном валютным законодательством с целью контроля совершаемых валютных операций, в уполномоченном банке могут быть открыты специальные счета. Специальный счет - банковский счет в уполномоченном банке, либо специальный раздел счета депо, либо открываемый реестродержателями в реестре владельцев ценных бумаг специальный раздел лицевого счета по учету прав на ценные бумаги, используемый для осуществления по нему валютных операций в случаях, установленных валютным законодательством.

Все поступления в иностранной валюте в адрес юридического лица-резидента подлежат зачислению на открытый транзитный валютный счет. Зачисленные на транзитный валютный счет средства в иностранной валюте проверяются на предмет обязательной продажи части валютной выручки. Обязательная продажа части валютной выручки производится по распоряжению резидента с его транзитного валютного счета.
Средства в иностранной валюте, остающиеся в распоряжении юридического лица после обязательной продажи части валютной выручки, зачисляются на текущий валютный счет резидента и могут быть использованы на цели в соответствии с валютным законодательством Российской Федерации, кроме этого, на текущий валютный счет зачисляются поступления иностранной валюты в пользу резидента, не подлежащие обязательной продаже, и суммы в возмещение расходов резидента по осуществлению экспортных контрактов, оплаченные ранее с текущего валютного счета.
Резиденты могут осуществлять через свои банковские счета расчеты в любой иностранной валюте с проведением в случае необходимости конверсионной операции по курсу, согласованному с уполномоченным банком, независимо от того, в какой иностранной валюте был открыт банковский счет.
Конверсионными операциями являются: покупка иностранной валюты за рубли, покупка иностранной валюты за иностранную валюту, продажа иностранной валюты за рубли, обязательная продажа за рубли части валютной выручки.
В бухгалтерском учете для обобщения информации о наличии и движении средств в иностранной валюте используются синтетический счет 52 "Валютный счет", а также счет 55 "Специальные счета в банках".
Операции по валютным счетам отражаются на основании выписок банка и приложенных к ним расчетных документов.
Аналитический учет ведут по каждому открытому в банках валютному счету. Регистрами аналитического учета фактически являются выписки уполномоченных банков по счетам резидента.
К счету 52 "Валютный счет" в зависимости от наличия соответствующих операций и требований к группировке информации о движении денежных средств в иностранной валюте организации могут открывать субсчета. Структура счета 52 "Валютный счет" должна быть определена в Рабочем плане счетов организации, например, могут быть открыты субсчета:
52-1 "Валютные счета внутри страны"
52-2 "Валютные счета за рубежом".
На субсчете 52-1 "Валютные счета внутри страны" учет организуется по каждому открытому организации текущему валютному счету, например:
52-1 "Валютные счета внутри страны"
1. Текущий валютный счет в СБ РФ - USD № 40702840738130000123
1.1. Транзитный валютный счет в СБ РФ - USD № 40702840768130000123
2. Текущий валютный счет в АКБ "Промбанк" - EUR № 40702978310000000305
2.1. Транзитный валютный счет в АКБ "Промбанк" - EUR № 40702978610000000305
Бухгалтерский учет операций с денежными средствами в иностранной валюте ведется в рублях и параллельно в регистрах бухгалтерского учета отражаются суммы в иностранной валюте. Пересчет стоимости, выраженной в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете производится на дату совершения операции (дату зачисления или списания денежных средств), на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, а также может производится по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых Центральным банком РФ. Если организация решает производить пересчет денежных средств в иностранной валюте по мере изменения курсов валют, то она должна утвердить этот выбор в Положении "Об учетной политике организации".
Купля-продажа иностранной валюты и чеков, номинальная стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится только через уполномоченные банки. Покупка и продажа иностранной валюты осуществляется резидентами на внутреннем валютном рынке Российской Федерации по курсу, сложившемуся на рынке на дату совершения операции (рыночный курс). Операции купли-продажи иностранной валюты осуществляются в порядке, установленном Центральным банком РФ в соответствии с валютным законодательством РФ. Резиденты осуществляют обязательную продажу части валютной выручки непосредственно уполномоченному банку, а также через уполномоченный банк на валютных биржах, внебиржевом межбанковском валютном рынке, Центральному банку РФ. Вид операции устанавливается договором между резидентом и уполномоченным банком. В случае осуществления сделки купли-продажи иностранной валюты с самим уполномоченным банком сторонами согласовывается курс покупки (продажи). В случае если уполномоченный банк выступает посредником, ему причитается вознаграждение (комиссия). Тарифы на проведение операций устанавливаются уполномоченным банком в договоре банковского счета.
Центральный банк РФ устанавливает порядок купли-продажи иностранной валюты резидентами, не являющимися физическими лицами, который может предусматривать установление требований: использования специального счета; резервирования суммы, не превышающей 100 процентов суммы покупаемой иностранной валюты на срок не более 60 календарных дней до даты осуществления покупки. Требования о резервировании при купле-продаже иностранной валюты не применяются, если требования о резервировании уже установлены в связи с осуществлением валютной операции, для проведения которой покупается и продается иностранная валюта.

Глава 3.

Учет внешнеторговых операций

3.1. Внешнеторговый контракт и его основные условия

Внешнеторговый договор (контракт) является гражданско-правовым документом, определяющим условия внешнеторговой сделки. В ГК РФ ст. 420 договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. К договорам применяются правила о двух и многосторонних сделках. К обязательствам, возникшим из договора, применяются общие положения об обязательствах, если иное не предусмотрено правилами главы 27 ГК РФ и правилами об отдельных видах договоров, содержащимися в ГК РФ.
Ст. 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.
Вступая в договорные отношения, стороны определяют свои права и обязанности, совокупность которых составляет содержание договора. В силу обязательства, возникающего из договора, одно лицо обязано совершить в пользу другого лица определенное действие, а это лицо соответственно имеет право требовать исполнения обязанностей.
В основе правового регулирования договорных отношений лежит принцип свободы договора. Лица свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству, условий договора. Гражданские права могут быть ограничены на основании федерального закона и только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства.
Все вышесказанное в полной мере применяется к внешнеторговым договорам, исключение составляют случаи, когда содержание соответствующего условия договора непосредственно предписано законом, иными правовыми актами или международными соглашениями. Следует заметить, что введение в действие системы валютного контроля за экспортно-импортными операциями, а также значительные штрафные санкции за нарушение условий валютного законодательства заставили российских участников внешнеторговой деятельности более тщательно подходить к определению условий договоров и больше внимания уделять сбору информации об иностранных контрагентах.
Внешнеторговый договор считается заключенным, если сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям. К существенным условиям относятся: предмет договора; условия, прямо названные в международном договоре, законе или ином акте как существенные для данного вида договора; условия, по которым на основании одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
В части подготовки и исполнения международных договоров купли-продажи действует Конвенция Организации Объединенных Наций "О договорах международной купли-продажи", заключена в Вене 11.04.1980 г. (Венская конвенция).
При подготовке внешнеэкономического договора необходимо учитывать особенности российского законодательства в области гражданских, валютных, налоговых, таможенных и иных правоотношений. При присоединении России к Венской Конвенции в сентябре 1991 года было оговорено условие, согласно которому в торговле с российскими участниками контракты в устной форме не применяются.
В соответствии с российским законодательством запрещается включать в договоры налоговые оговорки, в соответствие с которыми иностранное юридическое или физическое лицо берет на себя обязательство по уплате налогов других налогоплательщиков.
Во внешнеторговом договоре следует оговорить, на каком языке составляется этот документ, на каком языке будет вестись переписка по нему и т. д. Если нет специального указания, то переписка ведется на языке стороны, от которой поступило предложение заключить сделку.
Далее рассмотрены основные разделы внешнеторгового договора (контракта) и требования к его оформлению.
1. Унифицированный номер
Внешнеторговый контракт может иметь унифицированный номер, состоящий из трех групп знаков, сформированных следующим образом:
ББ/ХХХХХХХХ/ХХХХХ или ЦЦЦ/ХХХХХХХХ/ХХХХХ
Первая группа знаков - две буквы или три цифры соответствуют коду страны покупателя (продавца) по российскому классификатору стран мира, используемому для целей таможенного оформления.
Вторая группа - восемь знаков означают код организации покупателя (продавца) по Общероссийскому классификатору предприятий и организаций (ОКПО).
Третья группа знаков - пять цифр, представляют собой порядковый номер документа на уровне организации покупателя (продавца).
2. Дата заключения договора
Датой заключения договора считается дата его подписания последней стороной. Если в тексте договора явно не указана дата вступления его в силу, то такой датой считается дата заключения договора.
3. Место подписания договора
Важное значение для правового регулирования внешнеторговой деятельности имеет место подписания договора, а в определенных обстоятельствах этот факт может приобрести юридическое значение. Местом подписания договора определяются форма сделки, правоспособность и дееспособность лиц, совершивших сделку. Если в тексте договора не указано право какой страны применяется при рассмотрении спора, то это будет определено исходя из места подписания договора.
4. Предмет договора
В этом разделе договора формулируется предмет - действие или совокупность действий, определяющих тип и характер заключаемой сделки.
В этом же пункте указывается объект договора - товар, его ассортимент, размеры, комплектность, страна происхождения, другие данные необходимые для описания товара, включая ссылки на национальные и (или) международные стандарты, выполнение конкретных работ или оказание услуг.
Если производится поставка товара разных качеств или разного ассортимента, то они перечисляются в спецификации, прилагаемой к договору и являющейся его неотъемлемой частью.
Также указывают наименование тары или упаковки товара по международному классификатору, описание и требования к маркировке груза.
При определении количества товара в договоре указывается единица измерения и порядок установления количества (твердо фиксированной цифрой или в установленных пределах).
Также оговаривается вопрос о включении в количество поставляемого товара тары и упаковки, в соответствии с этим определяют вес брутто и нетто.
При определении качества товара в договоре устанавливается совокупность свойств, определяющих пригодность товара к его использованию по назначению. Качество товара может определяться по стандарту; техническим условиям, содержащим подробную техническую характеристику товара, описание материалов из которых он производится, правила и методы проверки и испытаний; по спецификации; по образцу; по предварительному осмотру; содержанию отдельных веществ и т. д. Обычно к товару прилагаются сертификат качества, выданный производителем, сертификат происхождения.
5. Условия поставки
В этом разделе фиксируются базисные условия поставки, определяются дата и сроки поставки, график поставок партий, порядок сдачи-приемки товара по количеству и качеству.

Базисные условия поставки - условия, определяющие обязанности продавца и покупателя по доставке товара, момент переход риска случайной гибели или повреждения товара с продавца на покупателя.

Распределение рисков, расходов и обязанностей между продавцом и покупателем производится на основе международных торговых условий "ИНКОТЕРМС" (INCOTERMS, International Commercial Terms), разработанных Международной торговой палатой (International Chamber of Commerce, ICC), используемых в международной торговой практике. Первая редакция ИНКОТЕРМС была опубликована в 1936 году, последняя вышла в 2000 году и получила названия ИНКОТЕРМС 2000.
Применение ИНКОТЕРМС при заключении внешнеторговых контрактов характеризуется следующими особенностями:
* с правовой точки зрения этот документ носит рекомендательный характер, поэтому стороны контракта, использующие его условия должны сделать ссылку на этот документ;
* унифицированные условия поставок, содержащиеся в ИНКОТЕРМС носят общий характер, поэтому в соответствующих статьях контракта стороны должны уточнять обязанности продавца и покупателя по поставке товара;
* в контрактах стороны могут согласовать использование ИНКОТЕРМС более ранних версий, чем последняя редакция 2000 года (1936, 1953, 1967, 1976, 1980, 1990), о чем в контракте делают оговорку;
* в связи с широким применением ИНКОТЕРМС в мире при оформлении таможенных документов в графе "Условия поставки" указывается условие в соответствии с ИНКОТЕРМС.
На основании условий ИНКОТЕРМС фиксируется распределение расходов по доставке товаров между продавцом и покупателем. Эти расходы могут составлять до 50% цены товара. В состав расходов по доставке включаются: подготовка к отгрузке, погрузка в транспортное средство, перевозка, перегрузка, страхование груза при перевозке, хранение товаров в пути, таможенные платежи и др. Кроме этого ИНКОТЕРМС определяют момент перехода с продавца на покупателя рисков случайной гибели и повреждения товаров.
Всего ИНКОТЕРМС содержит 13 видов базисных условий поставок, которые предусматривают различные сочетания расходов и рисков продавца и покупателя, а также классифицированы в зависимости от способов транспортировки. Коротко рассмотрим эти условия.
Первая группа - условия E (E-terms) - продавец предоставляется товар покупателю непосредственно в своих помещениях:
EXW - ExWorks (named point) - Франко-завод (название места).
В соответствии с данным условием в обязанности продавца входит предоставление товара, отвечающего требованиям контракта, в распоряжение покупателя на своем заводе или складе в сроки, предусмотренные контрактом. Покупатель несет все расходы и риски (в том числе при погрузке на заводе) перевозки товара с завода или склада продавца до места назначения, а также за таможенную очистку товара для экспорта.
Вторая группа - условия F (F-terms) - продавец обязуется поставить товар в распоряжение перевозчика, который обеспечивается покупателем:
FCA - Free Carrier (named place) - Франко перевозчик (название места).
Под "перевозчиком" понимается любая фирма, с которой заключен договор на перевозку грузов по железной дороге, автомобильным транспортом, по морю и т. д., включая смешанную перевозку.
Обязанности продавца в соответствии с этим условием заключаются в доставке прошедшего таможенную очистку товара в указанное место перевозчику (или экспедитора покупателя). Риск гибели или порчи товара переходит с продавца на покупателя при передаче товара перевозчику (экспедитору).
FAS - Free Alongside Ship (named port of shipment) - Франко вдоль борта судна ( название порта отгрузки).
Продавец выполнил поставку тогда, когда товар размещен вдоль борта судна или на лихтерах в указанном порту отгрузки. С этого момента риски потери и повреждения товара несет покупатель. На продавца возлагается обязанность по таможенной очистке товара для экспорта. Данное условие применяет при перевозке морским или внутренним водным транспортом.
FOB - Free On Board (named port of shipment) - Франко борт (название порта отгрузки).
Продавец выполнил поставку тогда, когда товар прошел через поручни судна в названном порту отгрузки. С этого момента все риски потери и повреждения несет покупатель. На продавца возлагается обязанность по таможенной очистке товара для экспорта. Применяется только при перевозке морским или внутреннем водным транспортом. Договор перевозки товара от названного порта отгрузки заключает покупатель за свой счет.
Третья группа - условия C (C-terms) - продавец обязуется заключить договор перевозки, однако без принятия на себя риска случайной гибели или повреждения товара или каких-либо дополнительных расходов после погрузки товара:
CFR - Cost and Freight (named port of destination) - Стоимость и фрахт (название порта назначения).
Продавец выполнил поставку, когда товар прошел через поручни судна в порту отгрузки. Продавец обязан оплатить расходы и фрахт, необходимые для доставки товара в порт назначения. Расходы по таможенной очистке товара для экспорта несет продавец. Риск потери и повреждения, а также дополнительные расходы после отгрузки товара переходят на покупателя.
CIF - Cost, Insurance and Freight (named port of destination) - Стоимость, страхование и фрахт (название порта назначения).
Продавец выполнил поставку, когда товар прошел через поручни судна в порту отгрузки. Продавец обязан оплатить расходы и фрахт, необходимые для доставки товара в порт назначения. Риск потери и повреждения, а также дополнительные расходы после отгрузки товара переходят на покупателя. На продавца возлагается обязанность приобретения морского страхования в пользу покупателя против риска потери и повреждения товара во время перевозки, т. е. продавец обязан заключить договор страхования и уплатить страховые взносы. Расходы по таможенной очистке товара для экспорта несет продавец.
CPT - Carriage Paid to (named point of destination) - Фрахт/Перевозка оплачена до (название места назначения).
Продавец доставляет товар названному им перевозчику, оплачивает расходы, связанные с перевозкой до указанного пункта назначения. Покупатель берет на себя все риски потери и повреждения товара, а также другие расходы после передачи товара перевозчику. Если перевозка осуществляется несколькими перевозчиками, то переход риска произойдет при передаче товара первому из них. Таможенную очистку товара для экспорта проводит продавец. Это условие используется при перевозке товара любым видом транспорта, включая смешанные перевозки.
CIP - Carriage and Insurance Paid to (named point of destination) - Фрахт/Перевозка и страхование оплачены до (название места назначения).
Продавец доставляет товар названному им перевозчику, оплачивает расходы, связанные с перевозкой до указанного пункта назначения. Покупатель берет на себя все риски потери и повреждения товара, а также другие расходы после передачи товара перевозчику. Если перевозка осуществляется несколькими перевозчиками, то переход риска произойдет при передаче товара первому из них. Таможенную очистку товара для экспорта проводит продавец. На продавца возлагается обязанность по обеспечению страхования в пользу покупателя против риска потери и повреждения товара во время перевозки, т. е. продавец обязан заключить договор страхования и уплатить страховые взносы. Это условие используется при перевозке товара любым видом транспорта, включая смешанные перевозки.
Четвертая группа условий - условия D (D-terms) - продавец несет все расходы и принимает на себя риски до момента доставки товара в пункт назначения.
DAF - Delivered at Frontier (...named place) - Поставка до границы (название места поставки).
Продавец выполнил поставку, когда предоставил неразгруженный товар, прошедший таможенную очистку для экспорта, прибывший в транспортном средстве в распоряжение покупателя в названном месте или пункте на границу до поступления товара на таможенную границу сопредельной страны (таможенная очистка для импорта не пройдена). Граница - любая граница, в том числе граница страны экспорта. Поэтому четко указывается пункт или место. Риски несет продавец до момента поставки. Данное условие применяется, если перевозка осуществляется любым видом транспорта до сухопутной границы.
DES - Delivered Ex Ship (...named port of destination) - Поставка с судна (название порта назначения).
Продавец выполнил поставку, когда не прошедший таможенную очистку для импорта товар предоставлен в распоряжение покупателя на борту судна в названном порту назначения. Продавец несет все риски до момента разгрузки. Данное условие применяется только при перевозке морским или внутренним водным транспортом или в смешанных перевозках, когда товар прибывает в порт назначение на судне.
DEQ - Delivered Ex Quay (...named port of destination) - Поставка с пристани (название порта назначения).
Продавец выполнил обязанности по поставке, когда товар, прошедший таможенную очистке для импорта, предоставлен в распоряжение покупателя на пристани в названном порту назначения. Продавец несет все расходы по транспортировке и выгрузке товара на пристань. Данное условие применяется при транспортировке товара морским или внутренним водным транспортом и в смешанных перевозках, когда товар выгружается с судна на пристань в порту назначения.
DDU - Delivered Duty Unpaid (...named place of destination) - Поставка без оплаты пошлины (название места назначения).
Продавец предоставляет товар, не прошедший таможенную очистку для импорта и неразгруженный с прибывшего транспортного средства в названном месте назначения. Продавец обязан нести все расходы и риски, связанные с транспортировкой товара до этого места, за исключением расходов по таможенному оформлению, таможенным платежам и пр. Обязанность по оплате таких расходов несет покупатель, так же как и других расходов и рисков, связанных в связи с тем, что он не смог своевременно пройти таможенную очистке для импорта. Риски и расходы за выгрузку и перегрузку товара зависят от того, под чьим контролем находится выбранное место поставки. Данное условие может применяться независимо от вида транспорта.
DDP - Delivered Duty Paid (...named place of destination) - Поставка с оплатой пошлины (название места назначения).
Продавец предоставляет товар, прошедший таможенную очистку для импорта и неразгруженный с прибывшего транспортного средства в названном месте назначения. Продавец обязан нести все расходы и риски, связанные с транспортировкой товара до этого места, включая расходы по таможенному оформлению, таможенным платежам и пр. Данное условие может применяться независимо от вида транспорта.
Сроки и дата поставки, график поставок. Под сроком понимается момент, когда продавец обязан передать товар в собственность покупателя. Товар может быть поставлен как единовременно в полном объеме, так и частями. Срок поставки устанавливается определением календарной даты или периода, в течение которого должна быть произведена поставка. Кроме того указывается, какую дату считать датой поставки - датой передачи товара в распоряжение покупателя, например: дата транспортного документа (коносамента, накладной и др.), дата расписки экспедитора в приемке груза, дата подписания акта приемки-сдачи комиссией и пр.
Порядок сдачи-приемки товара. Необходимо четко сформулировать порядок приемки товаров по количеству и качеству: вид сдачи-приемки, место фактической сдачи-приемки, срок, способ проверки качества, способ приемки товара по качеству, метод определения количества и качества поставляемых товаров (выборка или сплошная проверка). Поставляемый товар принимается в том месте, в котором переходит право собственности и риски потери или повреждения с продавца на покупателя. Например, при использовании условия EXW приемка производится на складе продавца, при условии FOB - в порту отгрузки.
По видам сдача-приемка может быть предварительной - предполагает осмотр товара у продавца для установления соответствия количества и качества условиям договора, установления правильности упаковки и маркировки; окончательная - проверяется фактическое выполнение поставки в установленном месте в надлежащий срок.
Существует два основных способа определения количества товара, когда он выражается в весовых единицах: по отгруженному весу, установленному в пункте отправления и указанном перевозчиком в транспортном документе (коносаменте, авианакладной, железнодорожной накладной и др.); по выгруженному весу, установленному в пункте назначения в стране импортера. Проверка осуществляется путем взвешивания во время разгрузки лицами, действующими на основании полномочий, которые им предоставляют органы власти и торговые палаты. Результаты фиксируются в соответствующих документах.
Приемка товара по качеству осуществляется на основании документа, подтверждающего соответствие качества поставленного товара условиям договора, а также проверки качества фактически поставленного товара в месте приемки. Качество фактически поставленного товара определяется путем проведения анализа, сличения ранее отобранных образцов, осмотра, проведения инспектирования и испытаний.
В договоре определяется, кто будет проводить приемку - стороны или их представители совместно, незаинтересованная контролирующая организация, назначенная по согласованию сторон или др.
6. Цена товара и общая сумма договора
В этом разделе указывается цена за единицу и общая сумма договора. При установлении цены фиксируется единица измерения, базис цены, валюта цены, способ фиксации цены, порядок определения уровня цены.

<< Пред. стр. 3 (из 5) След. >>

Список литературы по разделу