Консолидированная отчетность

Консолидированная бухгалтерская отчетность группы предприятий

Одним из перспективных направлеВнний развития бизнеса в настоящее время является создание групп предприятий, связанных между соВнбой экономически, но одновременВнно остающихся самостоятельными юридическими лицами, - концерВннов или холдинговых фирм, в котоВнрых одна компания, называемая головной или материнской, контроВнлирует одну или несколько других.

Принципиальной разницы между концерном и холдингом нет. ХолВндинг также является концерном, представляя собой его особую форму, когда основная компания берет на себя лишь функции упВнравления группой предприятий, не занимаясь ни производством, ни реализацией продукции.

Благодаря созданию концернов и холдингов предприятия, в них входящие, получают возможность доступа к новым технологиям, расВнширения сферы своей деятельносВнти, развития деловых связей, приВнвлечения новых квалифицированВнных работников, приобретения кредитов. Положительный момент заключается также в том, что обраВнзование групп предприятий позвоВнляет существенно укрепить инвесВнтиционный потенциал такого хозяйВнственного объединения, повысить рентабельность и технологический уровень производства. Создание групп предприятий открывает шиВнрокие возможности для проведения ряда групповых операций по экоВнномии финансовых ресурсов, уменьшению налоговых потерь, коВнординации финансовых и материВнальных потоков внутри группы.

Балансы отдельных предприяВнтий не могут дать адекватной инВнформации для анализа функциониВнрования группы предприятий - они могут быть использованы лишь при анализе отдельно взятого предприВнятия. Для выявления результатов анализа состояния и деятельности таких объединений, как концерны и холдинги, необходима особая бухВнгалтерская отчетность - так назыВнваемаясводная бухгалтерская отчетность. Сразу же хочется обВнратить внимание на то, что сводную бухгалтерскую отчетность необхоВндимо отличать от сводной отчетноВнсти, которую составляли прежде союзные министерства. МинистерВнская сводная отчетность составляВнлась простым суммированием одВнноименных статей отчетности подВнведомственных предприятий, в реВнзультате чего формировался отчет треста, главного управления, сводВнный отчет министерства.

При таком методе обобщения большинство показателей сводной отчетности - показатели выпуска продукции, численности работаюВнщих, фонда оплаты труда, затрат на производство, полученных прибыВнлей и убытков, состояния основных и оборотных средств и многие друВнгие - получали сложением показаВнтелей отчетов предприятий. В итоВнге при суммировании одноименных статей без учета внутренних операВнций появлялся двойной счет, завыВншалась стоимостная оценка хозяйственных средств, величина отчетВнной прибыли.

В отличие от сводной миниВнстерской отчетности сводная бухВнгалтерская отчетность или, как мы ее называем, используя термин, принятый за рубежом, -консолиВндированная отчетность, подразуВнмевает нечто другое. Исходным моментом тут является то, что с образованием концерна возникает новая самостоятельная экономиВнческая единица, в которой дочерВнние, зависимые и совместные (совместно контролируемые) предВнприятия занимают положение экоВнномически не самостоятельных подразделений. Именно поэтому простого сложения статей баланса и отчета о финансовых результатах недостаточно для получения реальВнной картины функционирования группы предприятий. Для этого требуется консолидированная отВнчетность, составленная с использоВнванием специальных методов, устВнраняющих общие статьи и двойной счет.

В России этот вид отчетности еще мало известен и правила ее составления пока не вполне отреВнгулированы, несмотря на то, что требование составления сводной бухгалтерской отчетности включено в "Положение о бухгалтерском учеВнте и отчетности" начиная с 1992 года. В последнее время были предприняты определенные попытки урегулирования бухгалтерского учета в этой области. Так, были изВнданы "Указания о бухгалтерском учете отдельных операций", утверВнжденные приказом Минфина РосВнсии от 28 июля 1995 г. № 81, свяВнзанные с введением в действие первой части ГК РФ. В разделе 1 Указаний в общих чертах раскрыты порядок и правила консолидации отчетности зависимых и дочерних предприятий в отчетности матеВнринской компании. Но, во-первых, эти правила описаны в общем виВнде, а, во-вторых, они содержат сеВнрьезные недоработки и некоторые различия с международными станВндартами бухгалтерского учета (далее - МСУ). Очевидно, что в ближайшее время будут предприВнняты попытки нивелирования этих различий, и наши бухгалтеры будут составлять консолидированную отВнчетность в соответствии с действуВнющими международными стандарВнтами. Можно попытаться сделать это уже сейчас, если учесть недоВнработки российских стандартов. К тому же компании, используя межВндународные стандарты, смогут "убить двух зайцев": составить не противоречащую российским станВндартам сводную бухгалтерскую отВнчетность и сэкономить на привлеВнчении дорогих иностранных конВнсультантов для составления консоВнлидированной отчетности в соотВнветствии с МСУ.

Кто и как составляет сводную отчетность

В пункте 1.3 Указаний к приказу Минфина России от 28 июля 1995г. № 81 предусмотрено, что каждая организация, имеющая дочерние и зависимые предприятия, должна составлять сводную годовую бухВнгалтерскую отчетность. Это требоВнвание соответствует МСУ. Различие заключается лишь в том, что соВнгласно МСУ консолидированная отВнчетность включает показатели деяВнтельности не только дочерних и заВнвисимых, но и совместных предВнприятий.

Международные стандарты (а также стандарты отдельных стран) проводят разделение между дочерВнними, совместно контролируемыми и зависимыми обществами. Это деление обусловлено различной степенью контроля, или влияния материнской компании на то или

иное предприятие. Контроль для целей составления консолидироВнванной отчетности может быть реВншающим, совместным и значительВнным. Прежде всего следует выдеВнлитьдочерние предприятия, на коВнторые согласно МСУ материнская компания оказывает решающее влияние, т.е. имеет возможность непосредственно или опосредоВнванно обеспечивать принятие тех или иных решений. Обычно такая степень контроля достигается, если головное предприятие имеет более 50% голосующих акций или уставВнного капитала дочернего предприяВнтия. Это условие предусмотрено как международными, так и росВнсийскими правилами. Однако слеВндует указать на важную недоработВнку российских нормативных докуВнментов: они не предусматривают того, что при определении доли материнской компании в том или ином предприятии принадлежащая непосредственно ей доля акций или уставного капитала должна складываться с акциями и долями, принадлежащими другим дочерним компаниям этой материнской комВнпании.

Может возникнуть ситуация, когда материнская компания имеет менее половины голосов, но полВнностью контролирует дочернее предприятие в соответствии с поВнложением его устава на основе заключенного с ним договора о руВнководящей роли материнской комВнпании, на основе договора с друВнгими пайщиками и акционерами и т.п. С точки зрения консолидироваВнния, полностью контролируемое, т.е. дочернее, предприятие можно рассматривать как принадлежащее концерну, как его составную часть. Поэтому данные отчетности дочерВнних предприятий при составлении консолидированной отчетности исВнпользуются в их полной сумме.

Совместные илисовместно контролируемые предприятия (не следует их путать с предприятиями, называемыми у нас совместными, т.е. предприятиями с обязательным участием иностранного капитала) -это предприятия или проекты, конВнтролируемые совместно нескольВнкими участниками. К этой категоВнрии предприятий по своему содерВнжанию относится и имущество экоВнномической единицы, созданной в ходе совместной деятельности.

Совместные предприятия контВнролируются, как минимум, двумя участниками, один из которых вхоВндит, а остальные не входят в конВнцерн. В большинстве случаев учасВнтники равноправны, и их доли равВнны. Степень влияния материнской компании в совместном предприяВнтии меньше, чем в дочернем, и опВнределяется долей ее участия. КонВнцерну в этом случае принадлежит определенная часть совместного предприятия. Поэтому и в консолиВндированную отчетность совместная деятельность и совместные предВнприятия включаются пропорциоВннально доле участия материнской компании в проекте или предприяВнтии. Это достигается при помощи так называемого метода пропорциВнонального консолидирования или консолидирования квот (долей). По сути, он похож на полное консолиВндирование дочерних предприятий с одной лишь особенностью: имущеВнство и обязательства, расходы и доходы по совместной деятельносВнти включаются в консолидированВнный отчет, а операции между соВнвместным предприятием и концерВнном исключаются из консолидироВнванной отчетности пропорциональВнно доле участия в совместном проВнекте или предприятии.

Зависимые предприятия не входят в концерн непосредственно. Они характеризуются тем, что одно из предприятий группы оказывает значительное влияние на их эконоВнмическую политику. Обычно это происходит, если предприятие концерна непосредственно или опосВнредованно владеет от 20 до 50% голосов или уставного капитала. Это означает, что данное предприВнятие не принадлежит концерну, и участие концерна в зависимом предприятии имеет характер фиВннансовых вложений. Поэтому для консолидирования таких предприяВнтий предусмотрен метод, называемый за рубежом Equity (доли в каВнпитале), согласно которому в отВнчетность концерна из отчетов завиВнсимых предприятий не переносятся ни имущество, ни обязательства, ни доходы, ни расходы. В консолиВндированной отчетности отражаются лишь стоимость участия в зависиВнмых предприятиях и ее изменение.

Важное различие требований МСУ и российских нормативных доВнкументов состоит в том, что МСУ предусматривают освобождение материнской компании от составВнления консолидированной отчетноВнсти, если она сама является дочерВнней компанией другой компании, и эта другая надстоящая материнская компания имеет в ней 100% голоВнсов. Если у надстоящей материнсВнкой компании не 100, но и не меВннее 90% голосов, то для того, чтоВнбы не составлять консолидированВнной отчетности материнская комВнпания, имеющая надстоящую комВнпанию, должна получить разрешеВнние остальных 10% своих участниВнков. Если же разрешение не полуВнчено, или надстоящей материнской компании принадлежит менее 90% голосов, то "дочерняя" материнская компания обязана составлять конВнсолидированную отчетность.

Следующие различия МСУ и российских стандартов заключаютВнся в принципах и методике составВнления консолидированной отчетноВнсти.

Сущность консолидирования и содержание отчетности концерна

Общая идея консолидирования несложна. Имеется группа предВнприятий, взаимосвязанных в экоВнномическом и финансовом отношеВннии, но являющихся самостоятельВнными юридическими лицами. НеобВнходимо составить консолидированВнную отчетность, позволяющую поВнлучить представление о финансоВнвом состоянии и результатах деяВнтельности этой группы как единого экономического образования, саВнмостоятельного предприятия. При этом каждое юридически самостояВнтельное предприятие, входящее в состав корпоративной семьи, обяВнзано вести собственный бухгалтерВнский учет и оформлять его резульВнтаты в виде финансовой отчетносВнти.

Консолидированная бухгалтерсВнкая отчетность составляется на осВннове отчетности предприятий групВнпы при помощи определенных учетных процедур, которые предВнставляют собой, в сущности, сумВнмирование активов, обязательств, доходов и расходов предприятий группы и исключения общих статей.

По своему содержанию консоВнлидированная бухгалтерская отчетВнность аналогична отчетности любоВнго другого самостоятельного предВнприятия и включает:

консолидированный баланс (форма №1);

консолидированный отчет о фиВннансовых результатах (форма №2);

консолидированный отчет о движении денежных средств,

пояснения (расшифровки) к консолидированному финансовому отчету;

доклад руководства правления предприятий группы.

Не всегда отчет группы предВнприятий может включать все переВнчисленные позиции; состав консоВнлидированной отчетности в разных странах может быть различным. Так, например, а Германии, в отлиВнчие от США в консолидированном отчете не требуется отчета о двиВнжении денежных средств. РазличВнной может быть и структура консоВнлидированного баланса или счета прибылей и убытков.

Согласно 7-й Директиве ЕС, коВнторая определяет общие правила составления консолидированных отчетов, они должны включать бухВнгалтерский баланс, отчет о прибыВнлях и убытках и пояснения (расшифровки), а также дополнятьВнся специальным отчетом о состояВннии дел концерна.

По международным и российсВнким правилам материнская компаВнния обязана консолидировать все зарубежные и национальные предВнприятия концерна независимо от рода их деятельности. Однако, есВнли деятельность какого-либо предВнприятия значительно отличается от деятельности группы, то, согласно МСУ в пояснительной записке неВнобходимо указать на этот факт. К тому же рекомендуется приводить данные отчетности такого предприВнятия отдельной позицией при расВншифровке тех или иных статей конВнсолидированной отчетности. МежВндународными стандартами предусВнмотрено также (в российских не указано), что предприятие не долВнжно включаться в консолидированВнную отчетность, если его доля в усВнтавном капитале приобретена исВнключительно с целью продажи, а также если предприятие перестает отвечать определению дочернего, -с этого момента оно не включается в ., консолидированную отчетность группы.

Следует, однако, отметить, что МСУ не во всех странах приняты полностью. Так, например, в ГерВнмании не включаются в консолидиВнрованный отчет дочерние предприВнятия, сфера деятельности которых значительно отличается от деяВнтельности других предприятий конВнцерна. Можно долго спорить по поВнводу того, что же более правильно, но к единому мнению прийти очень трудно, так как невключение в конВнсолидированную отчетность тех или иных предприятий противоречит принципу полноты, а включение всех без исключения может наруВншить принцип достоверности и привести к дезинформации пользоВнвателей отчетности. Поэтому можВнно сказать, что обе точки зрения в равной степени могут быть примеВннимы в российской практике; необВнходимо лишь обоснование того или иного метода и ссылка на него в пояснительной записке.

Вместе с этим смотрят:

1C: Бухгалтерия

РЖнвентаризацiя активiв

Автоматизацiя бухгалтерського облiку ТОВ "Хлiбороб"

Автоматизацiя облiку зносу (амортизацii) необоротних активiв

Автоматизация бухгалтерского учета в современных условиях